平頂山學(xué)院 裴珊

營(yíng)改增政策推行后中微企業(yè)增值稅籌劃探析

平頂山學(xué)院 裴珊

營(yíng)改增政策推行后，大批稅務(wù)轉(zhuǎn)型中微企業(yè)在新稅收環(huán)境下如何搞好稅務(wù)籌劃，在法律許可的范圍內(nèi)合理降低納稅人稅負(fù)、獲取資金時(shí)間價(jià)值、實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益最大化，煥發(fā)企業(yè)生命力，推動(dòng)企業(yè)健康成長(zhǎng)，意義重大。本文從企業(yè)角度，從開(kāi)展增值稅稅務(wù)籌劃的重點(diǎn)方法和相關(guān)措施進(jìn)行探析，為中微企業(yè)稅務(wù)籌劃提供借鑒和幫助。

營(yíng)改增 中微企業(yè) 增值稅 籌劃

國(guó)家營(yíng)改增政策的推行，其總體思路是減稅，將二三產(chǎn)業(yè)抵扣鏈條予以貫通，有力地支持服務(wù)業(yè)發(fā)展和制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，提升貨物貿(mào)易和服務(wù)貿(mào)易出口競(jìng)爭(zhēng)力，是推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級(jí)的重大舉措。

這一制度的實(shí)施給稅務(wù)轉(zhuǎn)型企業(yè)帶來(lái)新的機(jī)遇和挑戰(zhàn)：財(cái)政部和稅務(wù)總局的試點(diǎn)通知【財(cái)稅2016】36號(hào)令，將增值稅納稅人區(qū)分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，征稅辦法有一般處理和簡(jiǎn)易征收辦法，并且有不少稅收優(yōu)惠項(xiàng)目，在起征時(shí)限等方面有很多規(guī)定。另外企業(yè)設(shè)立過(guò)程中固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)、產(chǎn)品服務(wù)購(gòu)銷(xiāo)計(jì)價(jià)等諸多問(wèn)題都將影響企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，因而，合法、有效地進(jìn)行增值稅稅務(wù)籌劃意義重大。

一、稅務(wù)籌劃的重點(diǎn)

(一)根據(jù)政策導(dǎo)向，用好稅收優(yōu)惠

營(yíng)改增后擬對(duì)原稅收優(yōu)惠原則上予以延續(xù)，針對(duì)小微企業(yè)、特殊性質(zhì)企業(yè)均有優(yōu)惠。

可選擇開(kāi)辦有重點(diǎn)優(yōu)惠的企業(yè)。國(guó)家重點(diǎn)優(yōu)惠的企業(yè)有40項(xiàng)，具體有：特定機(jī)構(gòu)開(kāi)辦的托兒所、幼兒園、養(yǎng)老服務(wù)、殘疾人福利育養(yǎng)、婚姻介紹、殯葬服務(wù)、醫(yī)療服務(wù)、農(nóng)牧相關(guān)業(yè)務(wù)；部分金融商品轉(zhuǎn)讓收入；符合條件的擔(dān)保機(jī)構(gòu)從事中小企業(yè)信用擔(dān)保或者再擔(dān)保業(yè)務(wù)取得的收入(不含信用評(píng)級(jí)、咨詢(xún)、培訓(xùn)等收入)3年內(nèi)免征增值稅；納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢(xún)、技術(shù)服務(wù)等。

對(duì)小微企業(yè)的照顧：對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人中月銷(xiāo)售額未達(dá)到2萬(wàn)元的企業(yè)或非企業(yè)性單位，免征增值稅。2017年12月31日前，對(duì)月銷(xiāo)售額2萬(wàn)元(含本數(shù))至3萬(wàn)元的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。

(二)中小納稅企業(yè)納稅身份的認(rèn)定籌劃

增值稅籌劃的核心要點(diǎn)是考慮企業(yè)的增值額和企業(yè)的抵扣項(xiàng)目，實(shí)現(xiàn)合理避稅。中微企業(yè)一般納稅額較低，有很多少于500萬(wàn)，從身份認(rèn)定上是認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，放棄抵扣，還是根據(jù)36號(hào)令要求，強(qiáng)化會(huì)計(jì)核算申請(qǐng)成為一般納稅人（具有不可逆性，一旦認(rèn)定，不可回到小規(guī)模納稅人），值得我們認(rèn)真考量。

1、首先是依據(jù)增值額的核算來(lái)確定是否確認(rèn)為一般納稅人

增值稅是價(jià)外稅，企業(yè)銷(xiāo)售收入不含增值稅。同時(shí)假定購(gòu)銷(xiāo)均適用6%的稅率，小規(guī)模納稅人執(zhí)行3%的簡(jiǎn)易征收率。

一般納稅人：

企業(yè)增值率=（銷(xiāo)售收入-購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款）/銷(xiāo)售收入

購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款=銷(xiāo)售收入*（1-增值率）

應(yīng)繳增值稅=（銷(xiāo)售收入-購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款）*增值稅率=銷(xiāo)售收入*增值率*增值稅率

小規(guī)模納稅人計(jì)稅：

應(yīng)繳增值稅=銷(xiāo)售收入*簡(jiǎn)易征收率

無(wú)差別點(diǎn)二者相等

銷(xiāo)售收入*增值率*6%=銷(xiāo)售收入*3%

增值率=50%

當(dāng)增值率=50%，二者稅負(fù)相等，增值率大于50%時(shí)，作為一般納稅人稅負(fù)較重，小于50%時(shí)小規(guī)模納稅人負(fù)擔(dān)較重。

2、其次是依據(jù)抵扣項(xiàng)目來(lái)確定是否認(rèn)定為一般納稅人

企業(yè)如果無(wú)法取得抵扣憑證，只能認(rèn)定為小規(guī)模納稅人。若能取得大量的抵扣憑證，則應(yīng)根據(jù)取得抵扣項(xiàng)目的比例來(lái)確定是否認(rèn)定為一般納稅人。

定義：購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款/銷(xiāo)售收入為抵扣比

由公式：“企業(yè)增值率=（銷(xiāo)售收入-購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款）/銷(xiāo)售收入”變形得：

企業(yè)增值率=1-抵扣比

由“銷(xiāo)售收入*增值率*6%=銷(xiāo)售收入*3%”則：

6%×(1－抵扣比)=3%

解得平衡點(diǎn)為：

x=50%

這就是說(shuō)，當(dāng)企業(yè)抵扣比為50%，兩種納稅人稅負(fù)完全相同；當(dāng)大于50%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)輕；當(dāng)小于50%時(shí)，則一般納稅人的稅負(fù)重。

總體來(lái)說(shuō),上述兩個(gè)公式是統(tǒng)一的。

(三)不動(dòng)產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)核算的籌劃

根據(jù)36號(hào)令的規(guī)定，一般納稅人其不動(dòng)產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)是可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，包括房屋、使用期限超過(guò)12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等，還有無(wú)形資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額。抵扣期限分兩年，首年60%，次年40%。做好上述資產(chǎn)的核算，取得增值稅抵扣憑證，對(duì)新設(shè)企業(yè)來(lái)說(shuō)意義重大，首年度或次年度有可能抵扣大量增值稅，甚至可能不交一分錢(qián)。

(四)采購(gòu)渠道的選擇

要權(quán)衡采購(gòu)貨物的不同，所形成的企業(yè)盈利大小進(jìn)行籌劃。要從供貨方納稅人身份、貨物的價(jià)格等方面進(jìn)行全面考慮，最終選擇使得企業(yè)凈利潤(rùn)或現(xiàn)金凈流量最大的方案。

假設(shè)公司為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率為6%。購(gòu)買(mǎi)原材料時(shí)，考慮從一般納稅人購(gòu)買(mǎi)，每單位含稅價(jià)格為22200元，原料增值稅稅率為11%(價(jià)20000元，稅2200元)；二是從小規(guī)模納稅人A購(gòu)買(mǎi)，則可取得由稅務(wù)所代開(kāi)的征收率為3%的專(zhuān)用發(fā)票，每單位含稅價(jià)格為21500元（價(jià)20874元，稅626元）；三是從小規(guī)模納稅人B購(gòu)買(mǎi)，未能取得合格發(fā)票，每單位價(jià)格為21000元。該產(chǎn)品加工處理耗費(fèi)10000元，售價(jià)不含稅40000元（稅2400元）。

則毛利（未扣所得稅、城建等附加稅費(fèi)）：

從一般納稅人采購(gòu)獲利：40000-20000-10000=10000元

從小規(guī)模A采購(gòu)獲利：40000-20874-10000=9126元

從小規(guī)模B采購(gòu)獲利：40000-21000-10000=9000元

優(yōu)選渠道：一般納稅人＞小規(guī)模A＞小規(guī)模B。雖然從小規(guī)模納稅人B購(gòu)買(mǎi)，價(jià)格較低，但總體盈利水平確是最低的。

再繼續(xù)分析，設(shè)定從一般納稅人采購(gòu)價(jià)格p，稅率q，未取得發(fā)票的采購(gòu)價(jià)格為w，產(chǎn)品售價(jià)一致均為s，假定無(wú)加工費(fèi)，在無(wú)差別點(diǎn)毛利相等會(huì)有：

s-p=s-w得p=w，即：無(wú)發(fā)票取得的價(jià)款必須等于從一般納稅人的價(jià)款（不含稅））才是合適的。

(五)銷(xiāo)售上的處理策略

1、折扣銷(xiāo)售

納稅人采取折扣方式銷(xiāo)售貨物，應(yīng)注意所開(kāi)發(fā)票是否將銷(xiāo)售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，才能按折扣后的銷(xiāo)售額征收增值稅；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，不論在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷(xiāo)售額中減除折扣額，否則為偷稅行為。

2、積分送禮品

單位或者個(gè)體工商戶(hù)將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物或服務(wù)無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人的，視同銷(xiāo)售貨物。如果積分送禮品，視同銷(xiāo)售，則必須征收增值稅。因而建議改送禮品為送折扣憑證，用折扣銷(xiāo)售代替送禮品。

3、買(mǎi)一送一活動(dòng)

關(guān)鍵在于是否開(kāi)具發(fā)票和發(fā)票開(kāi)具內(nèi)容：一是贈(zèng)送物品若不開(kāi)發(fā)票，則可能被稅務(wù)機(jī)關(guān)以偷稅處理。二是可按納稅人采取折扣方式銷(xiāo)售貨物，銷(xiāo)售額和贈(zèng)送物品，在同一張發(fā)票上的“金額”欄分別注明，并標(biāo)注折扣額，總計(jì)折扣額相當(dāng)于贈(zèng)送物品額度，可按折扣后的銷(xiāo)售額征收增值稅。三是也可有公司內(nèi)部銷(xiāo)售協(xié)議，同時(shí)明確活動(dòng)的起止時(shí)間；在發(fā)票上注明贈(zèng)送物品的名稱(chēng)。四是未在同一張發(fā)票“金額”欄注明折扣額，而僅在發(fā)票的“備注”欄注明折扣額的，折扣額不得從銷(xiāo)售額中減除。

二、稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)工作

(一)強(qiáng)化會(huì)計(jì)核算

稅務(wù)籌劃建立在嚴(yán)格的會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上。沒(méi)有合法的合同、協(xié)議和企業(yè)內(nèi)部的各種文件制度規(guī)定，以及記賬的會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)記賬憑證、外來(lái)和自制原始憑證的會(huì)計(jì)核算，以及發(fā)票、各類(lèi)合法憑證等稅務(wù)憑證，稅務(wù)籌劃將歸于空談，不被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可。

(二)發(fā)票的管理

特別是作為一般納稅人，一定要強(qiáng)化發(fā)票管理。購(gòu)貨一定要取得合格的增值稅抵扣憑證。包括從小規(guī)模納稅人購(gòu)貨取得的有稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的抵扣憑證和收購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品申請(qǐng)的抵扣憑證，對(duì)待這些憑證要像現(xiàn)金一樣看待。發(fā)票要注意以下幾點(diǎn)：是否真實(shí)、所列金額是否屬實(shí)、所列貨物名稱(chēng)是否屬實(shí)、抬頭是否正確、發(fā)票專(zhuān)用章是否正確等。

(三)區(qū)分清楚個(gè)人消費(fèi)和公司消費(fèi)

36號(hào)令明確規(guī)定用于個(gè)人消費(fèi)物品的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵扣，中微企業(yè)主，往往會(huì)計(jì)核算不健全，動(dòng)用公司財(cái)產(chǎn)私用，給稅務(wù)機(jī)關(guān)留下偷稅、漏稅的口實(shí)。一定要區(qū)分公私消費(fèi)，確保會(huì)計(jì)信息可信。

(四)合同和納稅時(shí)點(diǎn)的把握

簽訂合同時(shí)避免陷入圈套，如“待價(jià)款收齊時(shí)，開(kāi)具發(fā)票”，往往因?yàn)橘|(zhì)保等扣留一定款項(xiàng)，影響取得抵扣憑證。可改為“待款項(xiàng)交付時(shí)開(kāi)具發(fā)票”。

在賒銷(xiāo)時(shí)，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)點(diǎn)為收款當(dāng)天，若為直接收款，則為取得收款憑證的當(dāng)天，不論款項(xiàng)是否收回，要巧妙簽訂合同，把握納稅時(shí)點(diǎn)，減輕納稅負(fù)擔(dān)，獲取資金時(shí)間價(jià)值。

要緊密關(guān)注稅收政策，加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的聯(lián)系，切實(shí)利用好新的稅收優(yōu)惠，不浪費(fèi)一切機(jī)會(huì)。

[1]財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》財(cái)稅〔2016〕36號(hào)