摘要：新修改的《中華人民共和國稅收征收管理法》出現(xiàn)許多亮點，例如建立了納稅自然人的納稅識別號制度，納稅人信息的獲取與互通等。本文主要通過對《稅收征收管理法》和對15年稅收征收管理法修訂征求意見稿的解讀來淺析稅收征收中對于納稅人權(quán)利保護(hù)的問題，并針對問題提出了對策和建議。

關(guān)鍵詞：征收中性；誠實推定權(quán)；《稅收征收管理法》的修改

中圖分類號：D922.2 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1671-864X（2016）11-0074-01

我國《稅收征收管理法》是稅法體系中規(guī)范稅收征納關(guān)系的一部至為重要的法律，在現(xiàn)行法體系中起到稅收領(lǐng)域“基礎(chǔ)性法律“的作用。但隨著經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展，稅收征管的內(nèi)外部環(huán)境皆發(fā)生了巨大變化，《稅收征收管理法》中自然人征管措施缺失、納稅人權(quán)益保護(hù)不夠、稅收治理能力不強(qiáng)等問題日漸顯現(xiàn)。2015年1月5日國務(wù)院公布了財政部、國稅總局起草的《稅收征管法》。對比原稅收征管法，此征求意見稿增加了稅收機(jī)關(guān)信息獲取、稅款征收權(quán)力和納稅人權(quán)利保護(hù)程序等條款?？梢哉f，從2015年起稅收征納將深入每一位公民的日常生活。

一、納稅人權(quán)利保護(hù)存在的問題

客觀來說，我國的法律對于稅收征納關(guān)系基本沒有很好妥善的處理，使得納稅人的實體性權(quán)利、程序性權(quán)利、救濟(jì)性權(quán)利等方面還很薄弱和不周全。我國納稅人權(quán)利保護(hù)存在的問題有以下幾個方面：

（一）稅務(wù)機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)過大，執(zhí)法不規(guī)范，稅收遵從成本過高。我國目前除《企業(yè)所得稅法》、《個人所得稅法》、《稅收征管法》是經(jīng)過人大表決程序頒布以外，其余稅收及征管均通過“空白授權(quán)”由行政部門以稅收法規(guī)、規(guī)章形式自行制定。由于部門利益保護(hù)主義和地方利益保護(hù)主義傾向的驅(qū)使，政府想征什么就征什么，想怎么征就怎么征，嚴(yán)重?fù)p害了納稅人的權(quán)益。

（二）納稅人權(quán)利義務(wù)不對等?！皺?quán)利與義務(wù)對等”方面，我國憲法的涉稅條款僅有一條，即第56條：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)。”僅僅19 個字的簡要闡述基本顯現(xiàn)出我國稅收義務(wù)本位特性，可以說，我國現(xiàn)行憲法沒有對納稅人規(guī)定對等的權(quán)利義務(wù)，權(quán)利義務(wù)失衡，納稅人權(quán)利的憲法依據(jù)嚴(yán)重欠缺。顯然，我國的納稅人權(quán)利保護(hù)缺乏最高法律保障，缺乏憲法依據(jù)。

（三）納稅人對稅款使用監(jiān)督權(quán)不夠。英國歷史學(xué)家阿克頓勛爵有句名言說：“權(quán)力導(dǎo)致腐敗，絕對權(quán)力導(dǎo)致絕對的腐敗?！保梢哉f，監(jiān)督與透明相伴相生，監(jiān)督與民主相伴相生。而我國稅法對納稅人所享有的稅款使用監(jiān)督權(quán)缺乏立法規(guī)定，又由于征稅機(jī)關(guān)在稅務(wù)執(zhí)法過程中不規(guī)范和缺少透明度，導(dǎo)致納稅人很難知曉其繳納稅款的用款途徑、稅款使用去向，稅款的違法使用在所難免。

（四）對納稅人權(quán)利的保護(hù)方面的司法救濟(jì)欠缺。目前，我國只允許納稅人就與自己有法律上的直接利害關(guān)系的爭議提起訴訟，而不允許納稅人針對行政機(jī)關(guān)違法使用公共資金等行為提起行政訴訟，也不允許公民針對稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收的征納、監(jiān)管上的行政不作為提起行政訴訟，使得包括征稅監(jiān)督權(quán)、用稅監(jiān)督權(quán)在內(nèi)的納稅人積極參與權(quán)，在現(xiàn)行的訴訟模式下難以得到保護(hù)。

二、針對問題的對策建議

針對上訴的我國在納稅人權(quán)利保護(hù)方面存在的諸多問題，提出如下對策和建議：

（一）建設(shè)服務(wù)型政府，推進(jìn)依法行政，規(guī)范稅收執(zhí)法行為。要打造服務(wù)型政府，做到依法行政。首先要轉(zhuǎn)變行政理念，強(qiáng)化政府的公共服務(wù)職能，建設(shè)法治型政府、陽光政府、服務(wù)型政府。其次，規(guī)范稅務(wù)行政執(zhí)法行為，使稅務(wù)行政執(zhí)法過程中的每一環(huán)節(jié)都必須合法，增強(qiáng)規(guī)范性和統(tǒng)一性。需要完善申報、征收、保全、強(qiáng)制等環(huán)節(jié)和步驟，保障辦稅過程中各項法定權(quán)利；

（二）實現(xiàn)稅法的核心價值 ——權(quán)利與義務(wù)對等。稅法的核心價值應(yīng)是納稅人的權(quán)利與義務(wù)對等。隨著社會發(fā)展，納稅人權(quán)利保護(hù)的呼聲日益高漲，保護(hù)納稅人的權(quán)利應(yīng)當(dāng)作為稅收立法的根本出發(fā)點和落腳點逐漸被提上議事日程。完善納稅人權(quán)利保護(hù)體系應(yīng)當(dāng)作為新《稅收征管法》的必要內(nèi)容予以明確規(guī)定，進(jìn)一步明確程序性權(quán)利，強(qiáng)化違反實體和程序的法律責(zé)任，真正做到“有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究”。

（三）公開稅收的各項支出，在《稅收征管法》中列明納稅人的稅款監(jiān)督權(quán)?！肮褚兄闄?quán)，了解國家的政治生活的情況，以便形成自己的政治主張和意見。”納稅人要行使對政府的監(jiān)督權(quán)利、主張自己的合法權(quán)益，均離不開政府信息的透明度和可得性。只有提高政府財政支出的透明度，增強(qiáng)政府稅款信息的透明度，才能落實納稅人稅款使用知情權(quán)、加強(qiáng)納稅人的權(quán)利保護(hù)及其對政府的監(jiān)督權(quán)。

（四）強(qiáng)化納稅人權(quán)利的司法保障與社會保障。在此，筆者建議《稅收征管法》從以下四個方面進(jìn)行修訂：第一，完善我國稅務(wù)行政訴訟制度，應(yīng)及時廢止納稅前置和復(fù)議前置，將平等權(quán)、稅收參與權(quán)納入《稅收征管法》。第二，加強(qiáng)和完善聽證、復(fù)議、訴訟、賠償?shù)戎贫?。第三，成立專門的稅務(wù)檢察院和稅務(wù)法庭。第四，建立納稅人維權(quán)協(xié)會，加強(qiáng)對納稅人維權(quán)意識的培養(yǎng)。

三、納稅人權(quán)利保障機(jī)制的完善

我國目前的稅法若再一次修改應(yīng)加強(qiáng)對納稅人權(quán)利的保護(hù)，應(yīng)從實體與程序兩個方面來進(jìn)行。

（一）“稅收中性”原理對征稅權(quán)力的約束。

法國政治家科爾伯特曾說過：“稅收就是拔的鵝毛最多又是鵝叫聲最小的藝術(shù)?！边@是對稅收中性最經(jīng)典的表述。稅收中性要求國家的征稅行為盡可能小的影響正常的經(jīng)濟(jì)活動，使社會所獲收益大于納稅人的損失，強(qiáng)調(diào)了對納稅人權(quán)利的保護(hù)。

（二）納稅人實體權(quán)利保護(hù)：誠實推定權(quán)。

誠實推定權(quán)，也稱為誠實納稅推定權(quán)，是指納稅人有被稅務(wù)行政機(jī)關(guān)假定為依法誠實納稅的權(quán)利，是稅法應(yīng)當(dāng)確立納稅人享有的最重要的基本權(quán)利之一。從對納稅人誠實推定權(quán)利的保障角度上來看，應(yīng)增加限制條件，即：只有稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人的申報信息確有瑕疵才能讓稅務(wù)人承擔(dān)證明義務(wù)。從這個角度來看，納稅的誠實推定權(quán)一定程度上也是無罪推定原則在稅法中的體現(xiàn)。

（三）納稅人程序權(quán)利保護(hù)：取消先交稅后訴訟的前置。

取消這一前置程序在征求意見稿中已有所體現(xiàn)，然而引發(fā)學(xué)界廣泛熱議的這一修改，卻在修正案中被取消了。先繳稅后救濟(jì)的程序設(shè)計有“花錢買救濟(jì)”的色彩，對于中小納稅人本就短缺的流動資金帶來巨大影響，但針對我國目前情況來看一步取消仍不現(xiàn)實。可先規(guī)定納稅人可以提供一定比例的應(yīng)繳稅款作擔(dān)?；蛘咭髮⒉粍赢a(chǎn)抵押，采取保全措施以防止納稅人轉(zhuǎn)移財產(chǎn)以逃避稅務(wù)。但從長期來看，繳稅前置取消更為合適。

作者簡介：高媛（1993-），女，漢族，黑龍江省寧安市，東北農(nóng)業(yè)大學(xué)研究生，研究方向：經(jīng)濟(jì)法。