于鑫洋

摘要：隨著經(jīng)濟全球化和各國經(jīng)濟的相互依賴，全球市場競爭也日趨激烈，為了更好的適應外部環(huán)境以及改善企業(yè)內(nèi)部管理，從而實現(xiàn)短期利益與長期發(fā)展效益目標的共存局面，應在企業(yè)決策和管理工作中廣泛應用戰(zhàn)略管理會計。作為中國經(jīng)濟“走出去”的海外發(fā)展戰(zhàn)略操作平臺，中國海外工程承包企業(yè)必須將企業(yè)長遠發(fā)展戰(zhàn)略同中短期的經(jīng)營策略有效結合，從而實現(xiàn)國家利益與企業(yè)集體利益的有機融合，就此方面，戰(zhàn)略管理會計應用于此類企業(yè)恰逢其時。

關鍵詞：海外工程承包企業(yè);戰(zhàn)略管理會計;戰(zhàn)略管理

中圖分類號：F275 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）027-000-02

戰(zhàn)略管理會計核心是企業(yè)以實現(xiàn)企業(yè)效益最大化為核心，通過管理會計實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標制定，執(zhí)行和業(yè)績評價從而實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略管理的新型會計。改革開放以來，中國始終奉行將第三世界國家傳統(tǒng)友誼同中國國家利益相結合的外交政策，對第三世界以及周邊欠發(fā)達國家提供對外基礎設施工程資金以及技術援助。本文將以戰(zhàn)略管理會計理論為依據(jù)，通過完善企業(yè)戰(zhàn)略管理會計體系，加強企業(yè)戰(zhàn)略管理制度建設，設置戰(zhàn)略管理會計崗位，以及以企業(yè)為單位，培養(yǎng)戰(zhàn)略管理會計人才和建立人才績效綜合評價機制從而完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，降低主營業(yè)務成本，提高管理效率，降低企業(yè)資本以及投資風險。

一、戰(zhàn)略管理會計理論概述

1.戰(zhàn)略管理會計的含義

戰(zhàn)略管理會計以實現(xiàn)企業(yè)效益最大化為核心，采取多種方法收集對有助于企業(yè)決策和管理的信息，從而為企業(yè)管理者提供一個基于理論與實踐相結合的宏觀決策架構。它以企業(yè)為決策主體，以客戶和行業(yè)對手為策略實施客體，使其作用于企業(yè)戰(zhàn)略管理流程，同時依據(jù)企業(yè)內(nèi)部管理信息和外部市場動態(tài)信息，從而實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略管理。廣義的戰(zhàn)略管理會計，還包括關于管理與戰(zhàn)略的思想和方法。

2.戰(zhàn)略管理會計主要內(nèi)容

從戰(zhàn)略管理會計的產(chǎn)生和發(fā)展的歷史過程來看，戰(zhàn)略管理是戰(zhàn)略管理會計體系的核心，戰(zhàn)略管理一般可以分為三個階段：戰(zhàn)略分析與選擇、戰(zhàn)略實施與控制、戰(zhàn)略業(yè)績計量與評價。根據(jù)戰(zhàn)略管理三個階段分別產(chǎn)生相對應的戰(zhàn)略管理會計內(nèi)容的六個方面：戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略成本管理、全面預算、人力資源管理、人才業(yè)績綜合評價。這六個方面依次貫穿于戰(zhàn)略管理全過程，被稱為戰(zhàn)略流程。同時企業(yè)內(nèi)外信息均穿插于企業(yè)的戰(zhàn)略流程，從而實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略管理。由此可見，戰(zhàn)略管理會計實施的意義在于通過會計管理對與企業(yè)戰(zhàn)略制定和經(jīng)營生產(chǎn)相關的表內(nèi)和表外信息進行收集、分析、處理，滿足企業(yè)將長期發(fā)展戰(zhàn)略與中短期的生產(chǎn)經(jīng)營相協(xié)調，降低因外部環(huán)境可能帶來經(jīng)營風險，在一定程度上起到預警效果。

3.戰(zhàn)略管理會計的特點

戰(zhàn)略管理會計是財務管理與企業(yè)管理理論互聯(lián)互通的交叉學科。以下是戰(zhàn)略管理會計的特點：

（1）戰(zhàn)略管理會計超越僅有一個會計主體的研究范圍，最明顯的是它的綜合性。企業(yè)決策者和管理者不僅要了解本企業(yè)內(nèi)部管理，同時要及時把握市場動態(tài)，了解客戶當前及未來需求，分析市場上相關產(chǎn)品和替代品的競爭力。

（2）戰(zhàn)略管理涉及范圍擴展到了整個企業(yè)，具有全局性特征。它貫穿于企業(yè)最高決策層戰(zhàn)略目標制定、戰(zhàn)略實施規(guī)劃以及各管理部門管理的依據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略計劃，制定本部門的實施方案和意見反饋的全過程。

（3）戰(zhàn)略管理會計體系的存在周期具有長期性特點。戰(zhàn)略管理體系的建立，從人員配置以及制度建設都具有長期性特征，根據(jù)這一特征，進而要求企業(yè)在實施戰(zhàn)略管理時要具有穩(wěn)定性。

二、中國企業(yè)戰(zhàn)略管理會計實施的應用問題

為了實現(xiàn)企業(yè)管理決策的戰(zhàn)略目標，首先，戰(zhàn)略管理會計崗位應當優(yōu)先向企業(yè)內(nèi)部決策和管理部門提供戰(zhàn)略性先導性信息;此外，還要向企業(yè)所有者、潛在投資者、產(chǎn)品客戶等與企業(yè)利益相關者提供企業(yè)財務會計體系中表內(nèi)的歷史性財務信息以及以未來一段時間內(nèi)企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略、市場上產(chǎn)品價格浮動及人力資源等相關表外信息。

1.表內(nèi)與表外信息互補的財務報告體系建設存在缺陷。當前，中國企業(yè)所使用的財務報告體系披露的表內(nèi)信息不完善。它將關注焦點放在過去交易及相關事項的法律形式，而非經(jīng)濟實質，這確實違背實質重于形式的原則。戰(zhàn)略管理會計是基于企業(yè)戰(zhàn)略管理需求的新型會計，是戰(zhàn)略管理從深度和廣度兩個幅度范圍對管理會計的拓展。其內(nèi)容包括戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略成本管理、全面預算、人力資源管理、綜合的業(yè)績評價六個方面。就建立表內(nèi)與表外信息互補的財務報告體系而言，企業(yè)主要提供表內(nèi)財務信息，無法提供滿足戰(zhàn)略規(guī)劃以及決策相關外部環(huán)境信息以及企業(yè)人力資源當前使用和未來一段時間人才績效考評情況等表外信息。

2.歷史財務信息滯后性與預期需求超前性的矛盾。目前，在中國企業(yè)財務會計的財務報告體系當中，歷史財務信息占絕大部分比重。它所反映的現(xiàn)金流量是反映過去的現(xiàn)金流量信息，而非戰(zhàn)略管理會計所能反映具有先導性的信息。戰(zhàn)略是在科學指導下為實現(xiàn)企業(yè)效益最大化目標做出的宏觀決策，具有先導性作用。目前，歷史財務信息的滯后性與財務會計從戰(zhàn)略高度上進行戰(zhàn)略決策綜合性、穩(wěn)定性、使用周期長長期性的戰(zhàn)略目標制定要求相距甚遠。戰(zhàn)略管理會計在實施過程中的關鍵部分就是將戰(zhàn)略規(guī)劃融入到管理會計的過程。目前，戰(zhàn)略管理在中國企業(yè)應用過程中缺乏將戰(zhàn)略管理會計特性與傳統(tǒng)財務會計工作對接。

3.企業(yè)戰(zhàn)略管理制度建設滯后以及缺乏良好的戰(zhàn)略管理會計應用環(huán)境。企業(yè)戰(zhàn)略管理制度建設與企業(yè)的財務工作有著極為密切的聯(lián)系。一個企業(yè)的戰(zhàn)略定位直接決定企業(yè)需要何種類型的會計。中國企業(yè)長期受到計劃經(jīng)濟體制的影響，導致企業(yè)政企不分，責權不明，企業(yè)的經(jīng)營決策和產(chǎn)品周期多為中短期。導致企業(yè)疲于應對政府的行政命令，長期忽視進行自負盈虧的戰(zhàn)略管理規(guī)劃。

三、以中國海外工程承包企業(yè)為主體的戰(zhàn)略管理會計的應用啟示

由戰(zhàn)略管理三個階段，繼而延伸出戰(zhàn)略管理會計體系的三個基本內(nèi)容：即戰(zhàn)略分析與選擇，戰(zhàn)略實施與控制和戰(zhàn)略業(yè)績評價。同時，在對信息進行收集加工時，由此需求而產(chǎn)生相應的戰(zhàn)略管理會計方法。它是是溝通戰(zhàn)略流程和信息的紐帶，應基于戰(zhàn)略流程基礎上構建戰(zhàn)略管理會計體系。（本文所使用的戰(zhàn)略管理會計體系見圖一）

圖一. 戰(zhàn)略管理會計體系框圖

1.成本動因分析

成本動因即引起成本發(fā)生變化的原因。不同類型的企業(yè)根據(jù)自身特點具有戰(zhàn)略性不同的成本動因，這些成本動因發(fā)揮作用的程度受到企業(yè)管理和控制之下。識別價值活動的成本動因可以通過會計管理分析出與之相關的成本地位形成和變化的動因，從而具有針對性的采取對策實現(xiàn)改善價值活動和強化成本控制。從微觀上看，單個成本動因劃分標準難以明確規(guī)范，重要成本動因決定著與之相關的一項價值活動的相對成本的地位，且活動的成本往往由多個成本動因綜合決定，所以在戰(zhàn)略管理會計的成本動因分析具有綜合性特征。由此可以進行假設：影響海外工程承包企業(yè)戰(zhàn)略管理的成本動因往往具有綜合性。這些成本動因的關系密切，一些具有戰(zhàn)略意義的成本動因，諸如生產(chǎn)能力利用模式、價值活動間的關系、企業(yè)制度、企業(yè)政策、地理位置，經(jīng)營類別等對海外工程承包企業(yè)的成本變動具有相對穩(wěn)定持久的影響。

2.外部環(huán)境分析

對于海外工程承包企業(yè)而言，環(huán)境因素是一把雙刃劍，機遇與挑戰(zhàn)并存，企業(yè)必須主動地適應和創(chuàng)造環(huán)境而不是一味被動。此類企業(yè)的發(fā)展前景往往取決于在信息技術和技術更新速度加快，市場競爭日趨激烈的今天，企業(yè)對于環(huán)境的敏感度和反應能力。海外工程承包企業(yè)在規(guī)劃和制定企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略時，不僅需要內(nèi)部管理各部門提供與之相關的內(nèi)部信息，同時還要收集、分析和整理外部相關信息。戰(zhàn)略管理會計其中一個重要作用就在于突破傳統(tǒng)財務會計長期專注于表內(nèi)信息而忽視外部環(huán)境信息的局限，將與企業(yè)決策和管理相關的外部環(huán)境信息作為企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃的重要參考因素，從而使中國海外工程承包企業(yè)戰(zhàn)略管理建立在科學合理的基礎之上。

企業(yè)基本競爭戰(zhàn)略可以劃分為為低成本戰(zhàn)略、差別化戰(zhàn)略和聚焦戰(zhàn)略。首先，制定低成本戰(zhàn)略，改革開放以來中國長期處于以生產(chǎn)加工為特征的低端產(chǎn)業(yè)鏈位置當中，隨著中國的產(chǎn)業(yè)轉型升級，中國海外工程承包企業(yè)具有發(fā)達國家所不具備的價格和成本優(yōu)勢。與其國有企業(yè)和民營企業(yè)在承攬海外工程承包業(yè)務時惡性競爭，不如國內(nèi)差異化優(yōu)勢互補企業(yè)強強聯(lián)合，共同推進亞洲互聯(lián)互通項目，應對國際市場競爭。其次是差別化戰(zhàn)略，第三世界國家以及欠發(fā)達國家往往因為國內(nèi)政治動蕩以及經(jīng)濟發(fā)展滯后導致國內(nèi)基礎設施建設投入資金較少，而西方發(fā)達國家一般很少對此類國家進行基礎設施建設或援助，即使參與往往所提供的技術以及質量是低于其國內(nèi)標準的，所以中國海外工程承包企業(yè)提供的基礎設施工程的質量以及原材料的使用標準應完全符合甚至高于國際基礎建設工程材料使用和驗收標準。最后是聚焦戰(zhàn)略，以蘇丹達爾富爾問題為例，這表明中國海外過程承包企業(yè)應避免卷入工程所在國家和地區(qū)的民族，宗教以及事務性爭端，全面了解所在國家和地區(qū)對于工程的功能需求和驗收標準，提高工程質量和施工速度。

3.價值鏈分析

價值形成過程以及費用發(fā)生和產(chǎn)品成本形成過程取決于產(chǎn)品的生產(chǎn)過程。企業(yè)的價值鏈的顯性表現(xiàn)為企業(yè)的資金鏈，價值鏈分析不僅要分析構成價值鏈的單個價值活動，而且，重要的是，要從海外工程承包企業(yè)的資金鏈報告形式的財務報表和會計管理結合基礎上，根據(jù)價值活動的互動關系比較此類活動對企業(yè)競爭優(yōu)勢的影響。價值鏈分析第一任務就是要明確企業(yè)價值鏈，通過管理會計部門，完善企業(yè)資金鏈供應、運作和反饋機制，明確各價值活動之間的聯(lián)系。從而提高企業(yè)創(chuàng)造價值的效率，降低成本，取得價值活動相關的成本和產(chǎn)品競爭優(yōu)勢。

一方面，當前中國海外工程承包企業(yè)參與國際市場競爭深度和廣度逐漸加大，投資規(guī)模加大，應收賬款和未完工項目在財務報表體系的比重增加，與工程項目相關的保證金，監(jiān)控資金和流動資金不能靈活支取，一旦出現(xiàn)客戶支付困難等情況，將導致增加企業(yè)資金周轉壓力;另一方面，中國海外工程承包項目往往以美元進行結算，受2009年經(jīng)濟危機和歐債危機影響，美元貶值，人民幣被迫升值，國際匯市波動加劇嚴重影響企業(yè)資金回籠，增加企業(yè)資金的安全風險。

四、總結

中國海外工程承包企業(yè)作為“一帶一路”戰(zhàn)略以及亞洲基礎設施投資銀行未來主營業(yè)務項目的執(zhí)行者，海外工程承包既是對外建設投資的商業(yè)性項目同時又是中國和平崛起做出提供更多國際公共產(chǎn)品的國家形象工程。為了擴大在中國海外工程承包企業(yè)在國際建筑工程業(yè)務市場的占有份額，首先企業(yè)內(nèi)部必須制定具有全局性、先導性和整體性的企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略。而戰(zhàn)略管理會計憑借其表內(nèi)財務信息和表外與企業(yè)決策相關的外部環(huán)境信息相結合，歷史性財務信息與預期需求超前性相結合，將企業(yè)戰(zhàn)略管理會計人才培養(yǎng)同人才業(yè)績綜合評價的制度建設相結合的特性，有利于實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略管理流程的三個階段：戰(zhàn)略分析與選擇、戰(zhàn)略實施與控制、戰(zhàn)略業(yè)績計量與評價。使得企業(yè)得以按照戰(zhàn)略管理流程，依次進行戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略成本管理、全面預算、人力資源管理、人才的業(yè)績綜合評價。最后，本文依據(jù)戰(zhàn)略管理會計體系內(nèi)容的成本分析，外部環(huán)境分析，價值鏈分析以及業(yè)績綜合評價四個方面，在中國海外工程承包企業(yè)的戰(zhàn)略管理流程中應用戰(zhàn)略管理會計，就理念和方法進行補充。使得企業(yè)的戰(zhàn)略管理不再是泛泛空談，而是通過戰(zhàn)略管理會計的主要內(nèi)容、方法和體系建設落到實處，這也是本文探究的意義和價值所在。

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