楊立挺　周猛軍

就新能源汽車補(bǔ)助財(cái)建[2013]551號(hào)文件明確了補(bǔ)助對(duì)象是消費(fèi)者，消費(fèi)者按銷售價(jià)格扣減補(bǔ)貼后支付，中央財(cái)政補(bǔ)貼資金將直接撥付給新能源汽車生產(chǎn)企業(yè)；國(guó)家稅務(wù)總局2013年1月8日發(fā)布了國(guó)稅公告2013年第3號(hào)及其文件解讀，明確了從中央財(cái)政獲得的補(bǔ)貼不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅。由于新文件的發(fā)布，筆者與大家探討，新能源汽車補(bǔ)助的會(huì)計(jì)和稅收處理。

一、目前存在的幾種財(cái)稅處理方法

（一）按全價(jià)開具發(fā)票，但按照扣除財(cái)政補(bǔ)貼后的金額付款

例1：ABC新能源汽車銷售公司銷售一臺(tái)新能源汽車給ABC汽車租賃公司，汽車全價(jià)234萬元（含稅），汽車廠采購(gòu)成本117萬元（含稅），客戶為了反映車輛的真實(shí)成本，在銷售合同中要求全價(jià)開票，但從車款中扣除中央財(cái)政補(bǔ)貼的50萬元后支付給ABC新能源汽車銷售公司。

1.ABC新能源汽車銷售公司的會(huì)計(jì)處理為：

銷售時(shí)：

借：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司2340 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2 000 000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）340 000

收到貨款時(shí)：

借：銀行存款1840 000

貸：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司1840 000

收到補(bǔ)貼時(shí)：

借：銀行存款500 000

貸：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司500 000

該筆業(yè)務(wù)，ABC新能源汽車銷售公司應(yīng)交增值稅：（234-117）/1.17×0.17=17（萬元），實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)：（234-117）/1.17=100（萬元），應(yīng)交所得稅：（234-117）/1.17×25%=25（萬元）。

2.ABC汽車租賃公司的會(huì)計(jì)處理（假設(shè)ABC汽車租賃公司不是增值稅一般納稅人）：

采購(gòu)汽車時(shí)：

借：固定資產(chǎn)2000 000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）340000

貸：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

資本公積500 000

支付貨款時(shí)：

借：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

貸：銀行存款1840 000

計(jì)提折舊時(shí)（假定10年折舊期限）：

借：管理費(fèi)用（生產(chǎn)成本）――折舊費(fèi)184 000

貸：累計(jì)折舊184 000

該筆業(yè)務(wù)，ABC汽車租賃公司將中央財(cái)政補(bǔ)貼視同國(guó)家對(duì)其推廣使用純電動(dòng)汽車的投入，確認(rèn)50萬元為資本公積，年度折舊也按全價(jià)進(jìn)行直線法計(jì)提折舊。

（二）按全價(jià)扣除財(cái)政補(bǔ)貼的金額開具發(fā)票，銷售（生產(chǎn)）單位按照汽車全價(jià)扣除政府補(bǔ)貼后確認(rèn)汽車銷售收入，政府補(bǔ)貼確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入

例2：接案例1，銷售合同約定按照扣除補(bǔ)貼后的金額184萬元開票，中央財(cái)政補(bǔ)貼的50萬元由財(cái)政部門直接撥付ABC新能源汽車銷售公司。

1.ABC新能源汽車銷售公司的會(huì)計(jì)處理為：

銷售時(shí)：

借：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司1840 000

其他應(yīng)收款――應(yīng)收補(bǔ)貼款500 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1572650

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）267350

營(yíng)業(yè)外收入――政府補(bǔ)助500 000

收到貨款時(shí)：

借：銀行存款1840 000

貸：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司1840 000

收到補(bǔ)貼款時(shí)：

借：銀行存款500 000

貸：其他應(yīng)收款――應(yīng)收補(bǔ)貼款500 000

該筆業(yè)務(wù)，ABC新能源汽車銷售公司應(yīng)交增值稅：（184-117）/1.17×0.17=9.74（萬元），實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)：（184-117）/1.17+50=107.26（萬元），應(yīng)交所得稅：[（184-117）/1.17+50]×25%=26.82（萬元）。

2.ABC汽車租賃公司的會(huì)計(jì)處理為：

采購(gòu)汽車時(shí)：

借：固定資產(chǎn)1572650

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）267350

貸：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

支付貨款時(shí)：

借：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

貸：銀行存款1840 000

計(jì)提折舊時(shí)（假定10年折舊期限）：

借：管理費(fèi)用（生產(chǎn)成本）――折舊費(fèi)157265

貸：累計(jì)折舊157265

該筆業(yè)務(wù)，ABC汽車租賃公司依照扣除補(bǔ)貼后支付的價(jià)款確認(rèn)固定資產(chǎn)入賬價(jià)值并計(jì)提折舊。

（三）按全價(jià)扣除財(cái)政補(bǔ)貼的金額開具發(fā)票，銷售（生產(chǎn)）單位按照汽車全價(jià)確認(rèn)汽車銷售收入，增值稅銷項(xiàng)按照扣除補(bǔ)貼后金額計(jì)算提取

案例接例2

1.ABC新能源汽車銷售公司的會(huì)計(jì)處理：

銷售時(shí)：

借：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司1840 000

其他應(yīng)收款――應(yīng)收補(bǔ)貼款500 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入――XX產(chǎn)品1572650

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入――新能源補(bǔ)貼收入500 000

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）267350

收到貨款時(shí)：

借：銀行存款1840 000

貸：應(yīng)收賬款――ABC汽車租賃公司1840 000

收到補(bǔ)貼款時(shí)：

借：銀行存款500 000

貸：其他應(yīng)收款――應(yīng)收補(bǔ)貼款500 000

2.ABC汽車租賃公司的會(huì)計(jì)處理。

采購(gòu)汽車時(shí)：

借：固定資產(chǎn)1840 000

貸：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

支付貨款時(shí)：

借：應(yīng)付賬款――ABC新能源汽車銷售公司1840 000

貸：銀行存款1840 000

計(jì)提折舊時(shí)（假定10年折舊期限）：

借：管理費(fèi)用――折舊費(fèi)184 000

貸：累計(jì)折舊184 000

二、筆者就此說幾點(diǎn)

以上三種處理方法在實(shí)務(wù)中都有運(yùn)用，對(duì)相關(guān)各方的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目產(chǎn)生了不同的影響，雖然是同一業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)但不同處理方法對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的影響是明顯的，筆者認(rèn)可第三種處理方法，具體理由如下：

1.財(cái)建[2013]551號(hào)、甬財(cái)政發(fā)〔2015〕305號(hào)文件（浙江寧波文件）已經(jīng)明確補(bǔ)助對(duì)象為消費(fèi)者；寧政辦發(fā)〔2015〕108號(hào)文（浙江寧波寧海文件）規(guī)定：對(duì)購(gòu)買符合國(guó)家和寧海相關(guān)規(guī)定的新能源汽車，按中央財(cái)政補(bǔ)貼資金1∶1比例的額度給予補(bǔ)助，從字面理解補(bǔ)助對(duì)象為消費(fèi)者。補(bǔ)助對(duì)象為消費(fèi)者非新能源汽車生產(chǎn)（銷售）單位，筆者理解新能源汽車生產(chǎn)（銷售）單位收到款項(xiàng)均為汽車銷售款。

2.如生產(chǎn)（銷售）單位將收到財(cái)政補(bǔ)貼確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入，隨著國(guó)家對(duì)新能源汽車政策支持力度的加大，該企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)表中的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)數(shù)額會(huì)大幅下降甚至出現(xiàn)虧損，營(yíng)業(yè)外收入數(shù)額大幅上升，雖然利潤(rùn)總額不變，影響了報(bào)表使用人對(duì)新能源汽車企業(yè)經(jīng)營(yíng)獲利能力的判斷。

3.購(gòu)買單位（消費(fèi)者）車輛入賬價(jià)值的確認(rèn)。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》第七條、第八條規(guī)定，固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量，外購(gòu)固定資產(chǎn)的成本，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。因此，購(gòu)買單位（消費(fèi)者）購(gòu)入新能源汽車應(yīng)當(dāng)以購(gòu)買的價(jià)款（即車輛全價(jià)扣除財(cái)政補(bǔ)貼后的價(jià)值）入賬。