黃小光

【摘 要】 “營(yíng)改增”是我國(guó)一項(xiàng)重要的減稅政策，其在試行過(guò)程中，取得了較好的效果，不僅消除了產(chǎn)業(yè)鏈內(nèi)重復(fù)征稅的問(wèn)題，也減少了企業(yè)的結(jié)構(gòu)性納稅，提高了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，有助于推動(dòng)我國(guó)稅收政策的改革。2016年5月1日起，我國(guó)開(kāi)始全面實(shí)施營(yíng)改增。本文主要就“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)面臨的問(wèn)題進(jìn)行分析，并探討有效解決方案。

【關(guān)鍵詞】 營(yíng)改增 房地產(chǎn)企業(yè) 重復(fù)征稅

1 引言

營(yíng)改增的實(shí)施，是我國(guó)稅制及增值稅制度改革的重要一步，是推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整、促進(jìn)發(fā)展轉(zhuǎn)型的一項(xiàng)重大改革。但是，它也對(duì)企業(yè)的發(fā)展帶來(lái)了一定的影響，尤其是在財(cái)務(wù)管理方面。為有效提高企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平，加強(qiáng)對(duì)生產(chǎn)成本控制，企業(yè)必須根據(jù)實(shí)際情況，具體分析營(yíng)改增對(duì)企業(yè)帶來(lái)的影響，并制定有針對(duì)性措施，以促進(jìn)企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，未實(shí)施“營(yíng)改增”前，企業(yè)需要繳納的稅費(fèi)有11種，適用的營(yíng)業(yè)稅率為5%，平均稅負(fù)高于國(guó)內(nèi)其他行業(yè)。而實(shí)施“營(yíng)改增”后，增值稅稅率為11%，表面看稅率增加，其實(shí)是降低了稅負(fù)。因?yàn)樵鲋刀愂侵竷r(jià)外稅，即只對(duì)產(chǎn)品增值部分進(jìn)行征稅。房地產(chǎn)企業(yè)的土地出讓金、建安成本等占據(jù)了銷(xiāo)售的70%，增值部分僅有30%，即30%×11%=3.3%，與原先5%的營(yíng)業(yè)稅相比，減稅效果非常明顯。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，房地產(chǎn)企業(yè)與上下游相關(guān)產(chǎn)業(yè)共同形成一個(gè)完整的鏈條，上游的建筑業(yè)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響最大。建筑業(yè)在“營(yíng)改增”后稅率從3%改為11%，提高2倍多，如果其將增加的部分稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁到房地產(chǎn)業(yè)，將會(huì)導(dǎo)致房地產(chǎn)業(yè)成本上升。在此背景下，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取什么措施來(lái)提升企業(yè)效益，是必須要認(rèn)真思考并解決的問(wèn)題。

2 “營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)面臨的問(wèn)題

2.1 建筑業(yè)可能將增加稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁房地產(chǎn)企業(yè)

根據(jù)原先的政策，建筑業(yè)在購(gòu)入建筑材料的時(shí)候，原材料企業(yè)可以按6%計(jì)算繳納增值稅。如果均能取得正規(guī)增值稅發(fā)票，則6%的進(jìn)項(xiàng)稅額可以完全被抵扣，3%的營(yíng)業(yè)稅率變?yōu)?1%的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅率減去6%進(jìn)項(xiàng)稅額。例如，假設(shè)一家建筑企業(yè)所承接的工程項(xiàng)目，含稅造價(jià)為a元，購(gòu)進(jìn)的材料假設(shè)為0.6a元，所購(gòu)材料可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額就為：0.6a/（1+6%）*6%=0.03396a。但是，由于建材市場(chǎng)并不完全規(guī)范，磚瓦灰沙石個(gè)體經(jīng)營(yíng)戶(hù)比較多，其中很多不能提供正規(guī)發(fā)票，更重要的是，稅負(fù)的轉(zhuǎn)嫁性使得有票價(jià)格要相對(duì)偏高，這也增加了房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)。人工成本在建筑企業(yè)中所占比重較大，甚至達(dá)到20%-30%，這部分費(fèi)用無(wú)法以進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，轉(zhuǎn)嫁房地產(chǎn)后，就會(huì)進(jìn)一步增加房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)。此外，建安成本中的機(jī)械設(shè)備費(fèi)一般占到總造價(jià)的2%-2.5%，“營(yíng)改增”后有形資產(chǎn)租賃的增值稅稅率為17%，按上述舉例，機(jī)械費(fèi)用可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為0.0614a，相較于之前的0.0036a，稅負(fù)大幅升高。這部分增加的稅負(fù)最終很可能轉(zhuǎn)嫁，使得房地產(chǎn)企業(yè)的建筑成本被動(dòng)增加。

2.2 影響房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)及資產(chǎn)負(fù)債表與利潤(rùn)表

我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)區(qū)域發(fā)展不均衡，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平低的地區(qū)，企業(yè)再“營(yíng)改增”會(huì)面臨更大的挑戰(zhàn)。房地產(chǎn)企業(yè)投資主體多元化，資本結(jié)構(gòu)和融資結(jié)構(gòu)不同，規(guī)模大小也不同，但對(duì)于民企來(lái)說(shuō)，11%的稅率明顯過(guò)高，不少企業(yè)可能出現(xiàn)稅負(fù)“不減反增”的現(xiàn)象。造成稅負(fù)上升的原因主要是：一是稅率過(guò)高?！盃I(yíng)改增”后，房地產(chǎn)業(yè)以及上下游企業(yè)現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅率要高于原來(lái)的3-5%，房地產(chǎn)企業(yè)適用11%的增值稅稅率，企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)將普遍提高。二是抵扣困難。房地產(chǎn)上下游企業(yè)不能完全都提供增值稅專(zhuān)用發(fā)票，例如，人工費(fèi)就無(wú)法直接開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票等，房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)階段向政府繳納的各項(xiàng)費(fèi)用也不能進(jìn)行抵扣，這無(wú)疑都進(jìn)一步增加了房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)，影響企業(yè)的現(xiàn)金流。另外，“營(yíng)改增”實(shí)施前，房地產(chǎn)企業(yè)需要繳納的營(yíng)業(yè)稅，可以計(jì)入開(kāi)發(fā)成本中，而“營(yíng)改增”實(shí)施后，需要取得相關(guān)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，才可以用來(lái)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。從這個(gè)層面上來(lái)看，房地產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)總額可能存在部分下降的情況。若企業(yè)資產(chǎn)總額出現(xiàn)了下降，而企業(yè)負(fù)債沒(méi)有發(fā)生變化，根據(jù)“資產(chǎn)負(fù)債率 = 負(fù)債總額 / 資產(chǎn)總額”可知，房地產(chǎn)企業(yè)將面臨著更高的資產(chǎn)負(fù)債率。由于房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目建設(shè)周期較長(zhǎng)，若不能有效控制房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，很可能會(huì)影響項(xiàng)目建設(shè)。此外，“營(yíng)改增”實(shí)施后，由于增值稅是價(jià)外稅，房地產(chǎn)企業(yè)在確認(rèn)企業(yè)的收入時(shí)，需要將所得收入中有包含增值稅的內(nèi)容進(jìn)行剔除，從這個(gè)層面來(lái)看，與企業(yè)需要繳納營(yíng)業(yè)稅的時(shí)段來(lái)對(duì)比，企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入將會(huì)有所降低，直接影響企業(yè)的利潤(rùn)表。

2.3 影響房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)工作

2016 年 3 月 5 日，李克強(qiáng)總理在兩會(huì)政府工作報(bào)告中提出：5 月 1 日起全面實(shí)施營(yíng)改增，將試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)，并將所有企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅納入抵扣范圍。發(fā)文到實(shí)施不到兩個(gè)月的時(shí)間，財(cái)稅部門(mén)行動(dòng)迅速，于 3 月 7 日以特急字符下發(fā)財(cái)稅[2016]32號(hào)文，自此，營(yíng)業(yè)稅在我國(guó)成為了歷史。房地產(chǎn)“營(yíng)改增”應(yīng)聲落地，3 月 8 日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)文（稅總發(fā)[2016]32 號(hào)文）下達(dá)全面推開(kāi)營(yíng)改增任務(wù)分解表。隨著營(yíng)改增工作的全面推進(jìn)，房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理工作人員需要在短時(shí)間內(nèi)，對(duì)營(yíng)改增的相關(guān)文件進(jìn)行領(lǐng)會(huì)，并對(duì)原有的財(cái)務(wù)工作及時(shí)進(jìn)行調(diào)整，以滿(mǎn)足當(dāng)前制度實(shí)施的需要，這是一項(xiàng)較為繁雜與困難的工作。

3 房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”的措施

3.1 加強(qiáng)稅收籌劃

充分理解國(guó)家稅務(wù)總局近期頒布的關(guān)于營(yíng)改增的諸多信息，對(duì)增值稅的納稅申報(bào)材料、不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法、《納稅人提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》、《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》等相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行詳細(xì)的了解，提前做好籌劃管理工作。企業(yè)可結(jié)合自身的具體情況，通過(guò)聘請(qǐng)專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)的方式，合理制定針對(duì)稅收優(yōu)惠政策的方案，使企業(yè)充分享受到稅制改革的國(guó)家紅利。

3.2 選擇合適的拿地方式

房地產(chǎn)企業(yè)主要的拿地方式有直接簽訂出讓合同、舊城改造、收購(gòu)項(xiàng)目公司等，不同的拿地方式影響著房地產(chǎn)企業(yè)抵減增值稅銷(xiāo)售額數(shù)量的不同，造成其拿地的實(shí)際成本不同。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在“營(yíng)改增”落地后，要選擇適合的拿地方式，理順拿地中自持和銷(xiāo)售的不同比例以及不同的土地價(jià)款分拆方式下拿地的實(shí)際成本是多少，實(shí)現(xiàn)成本的降低。

3.3 合理控制建安成本

“營(yíng)改增”后建安成本占比越高將越利好企業(yè)負(fù)稅抵扣，所以，建安成本是影響房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的一個(gè)重要因素，在建安成本中，需要重點(diǎn)關(guān)注的是施工環(huán)節(jié)。在施工環(huán)節(jié)中，對(duì)于工程的招標(biāo)造價(jià)方案需要給予重點(diǎn)的關(guān)注，制定成本控制策略和造價(jià)策略，對(duì)于已含增值稅的工程造價(jià)，不需要進(jìn)行關(guān)注，這部分內(nèi)容不會(huì)影響房地產(chǎn)企業(yè)的利潤(rùn)成本。由于建筑行業(yè)增值稅稅率為 11%，增值稅稅率越高，越有利于房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的增加。因此，在制定造價(jià)策略時(shí)，應(yīng)當(dāng)盡可能地實(shí)現(xiàn)將門(mén)窗、幕墻等工程納入建安成本，將分散的支出實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一管理，統(tǒng)一進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，降低建安成本。

3.4 加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)的管理

增值稅會(huì)計(jì)的科目設(shè)置較為繁雜，賬務(wù)的內(nèi)容處理也較為復(fù)雜，因此，為了更好地進(jìn)行相關(guān)核算業(yè)務(wù)的管理，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)會(huì)計(jì)核算工作人員進(jìn)行相關(guān)的培訓(xùn)，使得工作人員具備計(jì)算增值稅的職業(yè)技能，在此基礎(chǔ)上，還需要熟悉其他部門(mén)的相關(guān)知識(shí)，如材料采購(gòu)中，對(duì)哪些部分可以進(jìn)行發(fā)票的抵扣等都需要及時(shí)進(jìn)行把握。通過(guò)加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)的管理，應(yīng)當(dāng)保證房地產(chǎn)企業(yè)的所有賬目都具有清晰明確的原始憑證，保證企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與財(cái)務(wù)管理中的核算業(yè)務(wù)能得到較好地匹配，促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。

3.5 重視增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理和進(jìn)項(xiàng)抵扣

由于增值稅專(zhuān)用發(fā)票可以進(jìn)行抵扣，從而降低企業(yè)稅負(fù)，因此，在企業(yè)稅收籌劃中起到非常重要的作用。房地產(chǎn)企業(yè)必須對(duì)其加以重視。增值稅發(fā)票涉及到的內(nèi)容較多，企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定相關(guān)的制度對(duì)其進(jìn)行管理，如在增值稅專(zhuān)用發(fā)票的開(kāi)具時(shí)間上，采用預(yù)收房款或直接收取銷(xiāo)售房款方式的開(kāi)具時(shí)間都存在不同。

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