彭宏超

【摘要】為了提高我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用水平，2016年6月財(cái)政部發(fā)布了《管理會(huì)計(jì)基本指引》，本文從管理會(huì)計(jì)目標(biāo)、原則、要素、應(yīng)用領(lǐng)域等方面對(duì)其進(jìn)行了闡述，認(rèn)為《管理會(huì)計(jì)基本指引》是我國(guó)管理會(huì)計(jì)理論及應(yīng)用的新突破，為我國(guó)企業(yè)及行政事業(yè)單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)提供了基本指導(dǎo)，必將提高企事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用能力，提升內(nèi)部管理水平，增強(qiáng)管理會(huì)計(jì)的影響及地位，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)與管理的轉(zhuǎn)型升級(jí)。

【關(guān)鍵詞】管理會(huì)計(jì)基本指引 內(nèi)容分析 評(píng)價(jià)

2016年6月，財(cái)政部發(fā)布了《管理會(huì)計(jì)基本指引》，簡(jiǎn)稱《基本指引》，這標(biāo)志著我國(guó)在推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)尤其是在指引體系建設(shè)上，邁出了堅(jiān)實(shí)的一步。本文主要對(duì)《管理會(huì)計(jì)基本指引》的內(nèi)容進(jìn)行闡述及評(píng)價(jià)。

一、《管理會(huì)計(jì)基本指引》主要內(nèi)容分析

《管理會(huì)計(jì)基本指引》，由總則、應(yīng)用環(huán)境、管理會(huì)計(jì)活動(dòng)、工具方法、信息報(bào)告以及附則組成。第1章是總則，包括制定依據(jù)、應(yīng)用范圍、目標(biāo)、原則、要素等內(nèi)容；第2章至第5章分別對(duì)管理會(huì)計(jì)要素：應(yīng)用環(huán)境、管理會(huì)計(jì)活動(dòng)、工具方法、信息與報(bào)告進(jìn)行展開(kāi)闡述；第6章是附則，包含《基本指引》的解釋權(quán)限和施行日期。

《基本指引》總體思路是：將管理會(huì)計(jì)要素等作為基本指引的核心內(nèi)容，將管理會(huì)計(jì)目標(biāo)、應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的基本原則、管理會(huì)計(jì)主體、管理會(huì)計(jì)應(yīng)用要素納入總則；同時(shí)以管理會(huì)計(jì)要素為中心線，以應(yīng)用要素為主題，構(gòu)成了涵蓋目標(biāo)、原則、要素等在內(nèi)的基本指引框架。

（一）總則內(nèi)容分析

1.《基本指引》的地位。

指導(dǎo)單位管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的是管理會(huì)計(jì)指引體系，主要包括基本指引、應(yīng)用指引和案例庫(kù)，三者的關(guān)系是基本指引為統(tǒng)領(lǐng)，應(yīng)用指引為具體指導(dǎo)，案例示范為補(bǔ)充。

《基本指引》在管理會(huì)計(jì)指引體系中起統(tǒng)馭作用，是制定管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引和建設(shè)管理會(huì)計(jì)案例庫(kù)的基礎(chǔ)，并指導(dǎo)著企業(yè)和行政事業(yè)單位的管理會(huì)計(jì)具體實(shí)踐活動(dòng)。

2.管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)。

管理會(huì)計(jì)目標(biāo)是制定管理會(huì)計(jì)實(shí)施方案，評(píng)價(jià)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用效果的基本標(biāo)準(zhǔn)?！痘局敢分赋觯汗芾頃?huì)計(jì)的目標(biāo)是通過(guò)運(yùn)用管理會(huì)計(jì)工具方法，參與單位規(guī)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)活動(dòng)并為之提供有用信息，推動(dòng)單位實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略規(guī)劃。

管理會(huì)計(jì)目標(biāo)立足于有效提供信息這一管理會(huì)計(jì)基本特點(diǎn)，涵蓋了計(jì)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)等管理會(huì)計(jì)的主要職能。通過(guò)提供有用的管理會(huì)計(jì)信息，運(yùn)用管理會(huì)計(jì)工具方法，充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)分析過(guò)去、控制現(xiàn)在和規(guī)劃未來(lái)的功能，支撐相關(guān)的管理決策，增強(qiáng)管理控制，提高業(yè)務(wù)協(xié)同，從而實(shí)現(xiàn)單位的發(fā)展戰(zhàn)略。

3.管理會(huì)計(jì)原則。

《基本指引》提出了單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的基本原則：第一，戰(zhàn)略導(dǎo)向原則。管理會(huì)計(jì)應(yīng)用應(yīng)以戰(zhàn)略規(guī)劃為導(dǎo)向，以持續(xù)創(chuàng)造價(jià)值為核心，促進(jìn)單位可持續(xù)發(fā)展。第二，融合性原則。管理會(huì)計(jì)應(yīng)嵌入單位相關(guān)領(lǐng)域、層次、環(huán)節(jié)，以業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)，利用管理會(huì)計(jì)工具方法，將財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)等有機(jī)融合。第三，適應(yīng)性原則。管理會(huì)計(jì)應(yīng)用應(yīng)與單位應(yīng)用環(huán)境和自身特征相適應(yīng)。單位自身特征包括單位性質(zhì)、規(guī)模、發(fā)展階段、管理模式、治理水平等。第四，成本效益原則。管理會(huì)計(jì)應(yīng)用應(yīng)權(quán)衡實(shí)施成本和預(yù)期效益，合理、有效地推進(jìn)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用。

戰(zhàn)略導(dǎo)向原則，要求管理會(huì)計(jì)實(shí)踐必須以戰(zhàn)略為引導(dǎo)，以不斷創(chuàng)造價(jià)值為使命，推動(dòng)企業(yè)及行政事業(yè)單位的可持續(xù)發(fā)展。融合性原則，要求管理會(huì)計(jì)實(shí)踐應(yīng)滲透進(jìn)單位經(jīng)營(yíng)的核心領(lǐng)域、關(guān)鍵層次及環(huán)節(jié)，以業(yè)務(wù)流程信息為基礎(chǔ)，借助管理會(huì)計(jì)的工具方法，把業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)信息融合。適應(yīng)性原則，要求管理會(huì)計(jì)實(shí)踐必須與企業(yè)或行政事業(yè)單位的內(nèi)外環(huán)境和性質(zhì)、行業(yè)、大小、不同發(fā)展階段等特征適應(yīng)，而且要隨內(nèi)外環(huán)境和自身變化進(jìn)行調(diào)整。成本效益原則，要求管理會(huì)計(jì)提供信息必須對(duì)信息可能產(chǎn)生的成本和效益進(jìn)行權(quán)衡。

4.管理會(huì)計(jì)主體。

管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的范圍應(yīng)隨著企業(yè)或行政事業(yè)單位決策主體而調(diào)整，可以是企業(yè)或行政事業(yè)單位整體，也可以是企業(yè)或行政事業(yè)單位的內(nèi)部責(zé)任中心。

5.管理會(huì)計(jì)要素。

《基本指引》從我國(guó)企業(yè)的實(shí)際情況出發(fā)，提出了管理會(huì)計(jì)的四大應(yīng)用要素，主要包括管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用環(huán)境、管理會(huì)計(jì)活動(dòng)、管理會(huì)計(jì)工具方法、管理會(huì)計(jì)信息報(bào)告四大要素。管理會(huì)計(jì)四大要素是《管理會(huì)計(jì)基本指引》的靈魂，管理會(huì)計(jì)應(yīng)用是以“四大要素”為準(zhǔn)繩，建立管理會(huì)計(jì)應(yīng)用基礎(chǔ)，并解決如何應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的基本問(wèn)題。

總則在明確《基本指引》地位的基礎(chǔ)上，對(duì)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的基本理論問(wèn)題進(jìn)行了規(guī)定，包括管理會(huì)計(jì)目標(biāo)、管理會(huì)計(jì)原則、管理會(huì)計(jì)主體、管理會(huì)計(jì)要素。這些基本理論問(wèn)題之間的關(guān)系是：以管理會(huì)計(jì)目標(biāo)為導(dǎo)向，在管理會(huì)計(jì)主體內(nèi)，遵照管理會(huì)計(jì)原則，構(gòu)建管理會(huì)計(jì)要素，圍繞“要素”中心發(fā)揮管理會(huì)計(jì)對(duì)經(jīng)營(yíng)管理的促進(jìn)作用。

（二）管理會(huì)計(jì)要素內(nèi)容分析

1.應(yīng)用環(huán)境要素。

管理會(huì)計(jì)應(yīng)用環(huán)境，是單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)，包括內(nèi)外部環(huán)境。

內(nèi)部環(huán)境是指與管理會(huì)計(jì)建設(shè)及實(shí)施有關(guān)的因素，主要包括以下方面：

（1）價(jià)值創(chuàng)造模式，單位應(yīng)準(zhǔn)確分析和把握價(jià)值創(chuàng)造模式，推動(dòng)財(cái)務(wù)活動(dòng)與各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的有機(jī)融合；（2）組織架構(gòu)，單位應(yīng)根據(jù)組織架構(gòu)特點(diǎn)，建立健全能夠滿足管理會(huì)計(jì)活動(dòng)所需的財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)等相關(guān)各類人員的管理會(huì)計(jì)組織體系，有條件的單位可以專門設(shè)置管理會(huì)計(jì)部門，負(fù)責(zé)管理會(huì)計(jì)工作；（3）管理模式，單位應(yīng)根據(jù)管理模式確定責(zé)任主體，明確各層級(jí)以及各層級(jí)內(nèi)的部門、崗位之間的管理會(huì)計(jì)責(zé)任權(quán)限，制定管理會(huì)計(jì)實(shí)施方案，以落實(shí)管理會(huì)計(jì)責(zé)任；（4）資源保障，單位應(yīng)從人力、財(cái)力、物力等方面做好保障工作，注重管理會(huì)計(jì)理念、知識(shí)培訓(xùn)，加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)，加強(qiáng)資源整合，提高資源利用效率效果，確保管理會(huì)計(jì)工作順利開(kāi)展；（5）信息系統(tǒng)，單位應(yīng)將管理會(huì)計(jì)信息化需求納入信息系統(tǒng)規(guī)劃，通過(guò)信息系統(tǒng)整合、改造或新建等途徑，及時(shí)、高效地提供和管理相關(guān)信息，推進(jìn)管理會(huì)計(jì)實(shí)施。

外部環(huán)境主要包括國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)、市場(chǎng)、法律、行業(yè)等因素，單位應(yīng)充分了解和分析外部環(huán)境，結(jié)合內(nèi)部環(huán)境，確定管理會(huì)計(jì)應(yīng)用重點(diǎn)。

內(nèi)外部環(huán)境關(guān)系可以解釋為：任何單位管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用必須先建立內(nèi)部環(huán)境，遵照與業(yè)務(wù)相融合原則，優(yōu)化組織架構(gòu)、管理體系、信息系統(tǒng)，配備好資源，通過(guò)盡力分析構(gòu)建適合本單位的價(jià)值創(chuàng)造模式，應(yīng)用環(huán)境是應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)和前提。

2.管理會(huì)計(jì)活動(dòng)要素。

管理會(huì)計(jì)活動(dòng)要素主要闡明了單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)時(shí)，主要通過(guò)使用管理工具方法獲取相關(guān)信息，并用來(lái)支持單位戰(zhàn)略的規(guī)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)的四大主要活動(dòng)。第一，規(guī)劃活動(dòng)：?jiǎn)挝贿\(yùn)用管理會(huì)計(jì)，要搞好相關(guān)信息支持工作，參加規(guī)劃制定，從支撐戰(zhàn)略定位、戰(zhàn)略目標(biāo)制定、戰(zhàn)略選擇方面，為單位戰(zhàn)略規(guī)劃提供支持。第二，決策活動(dòng)：?jiǎn)挝粦?yīng)用管理會(huì)計(jì)，應(yīng)融合財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)等活動(dòng)，及時(shí)充分提供和利用相關(guān)信息，支持單位各層級(jí)根據(jù)戰(zhàn)略規(guī)劃作出決策。第三，控制活動(dòng)：?jiǎn)挝贿\(yùn)用管理會(huì)計(jì)，應(yīng)制定定量與定性標(biāo)準(zhǔn)，強(qiáng)化溝通、協(xié)調(diào)、反饋，引導(dǎo)單位高效率地把戰(zhàn)略落到實(shí)處。第四，評(píng)價(jià)活動(dòng)：?jiǎn)挝贿\(yùn)用管理會(huì)計(jì)，應(yīng)設(shè)計(jì)合理的評(píng)價(jià)系統(tǒng)，與管理會(huì)計(jì)報(bào)告等相結(jié)合，對(duì)單位戰(zhàn)略實(shí)施情況進(jìn)行評(píng)價(jià)，并借此進(jìn)行考評(píng)，對(duì)激勵(lì)機(jī)制進(jìn)行修改和完善，并對(duì)管理會(huì)計(jì)活動(dòng)作出評(píng)價(jià)和改進(jìn)，使單位持續(xù)改善管理會(huì)計(jì)實(shí)踐。

3.工具方法要素。

這一部分包括工具方法的內(nèi)涵、工具方法在企業(yè)及行政事業(yè)單位的主要應(yīng)用領(lǐng)域、工具方法應(yīng)用的指導(dǎo)性原則等問(wèn)題。

第一，工具方法的內(nèi)涵。管理會(huì)計(jì)工具方法是實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)目標(biāo)的具體手段，是單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)時(shí)所采用的戰(zhàn)略地圖、滾動(dòng)預(yù)算管理、作業(yè)成本管理、本量利分析、平衡計(jì)分卡等模型、技術(shù)、流程的統(tǒng)稱。管理會(huì)計(jì)工具方法具有開(kāi)放性，隨著實(shí)踐發(fā)展不斷豐富完善。

第二，工具方法應(yīng)用領(lǐng)域。（1）戰(zhàn)略管理領(lǐng)域，工具方法包括但不限于戰(zhàn)略地圖、價(jià)值鏈管理等；（2）預(yù)算管理領(lǐng)域，包括但不限于全面預(yù)算管理、滾動(dòng)預(yù)算管理、作業(yè)預(yù)算管理、零基預(yù)算管理、彈性預(yù)算管理等；（3）成本管理領(lǐng)域，包括但不限于目標(biāo)成本管理、標(biāo)準(zhǔn)成本管理、變動(dòng)成本管理、作業(yè)成本管理、生命周期成本管理等；（4）營(yíng)運(yùn)管理領(lǐng)域，包括但不限于本量利分析、敏感性分析、邊際分析、標(biāo)桿管理等；（5）投融資管理領(lǐng)域，包括但不限于貼現(xiàn)現(xiàn)金流法、項(xiàng)目管理、資本成本分析等；（6）績(jī)效管理領(lǐng)域，包括但不限于關(guān)鍵指標(biāo)法、經(jīng)濟(jì)增加值、平衡計(jì)分卡等；（7）風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域，包括但不限于單位風(fēng)險(xiǎn)管理框架、風(fēng)險(xiǎn)矩陣模型等。

第三，工具方法應(yīng)用的原則。單位運(yùn)用管理會(huì)計(jì)，應(yīng)結(jié)合自身實(shí)際情況，根據(jù)管理特征和實(shí)際需要采取適當(dāng)?shù)墓芾頃?huì)計(jì)工具方法，并盡力使管理會(huì)計(jì)工具系統(tǒng)化和集成化；管理會(huì)計(jì)工具方法是動(dòng)態(tài)性的，隨實(shí)踐不斷完善。

4.信息與報(bào)告要素。

信息報(bào)告要素主要闡明了管理會(huì)計(jì)信息的分類及質(zhì)量特征、如何結(jié)合本單位實(shí)際情況和信息技術(shù)進(jìn)行管理會(huì)計(jì)信息的收集、管理會(huì)計(jì)信息的報(bào)告期間及種類等。第一，管理會(huì)計(jì)信息分類及質(zhì)量特征：管理會(huì)計(jì)信息分為財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息兩類，管理會(huì)計(jì)信息應(yīng)具備相關(guān)、可靠、及時(shí)、可理解的質(zhì)量特征。第二，管理會(huì)計(jì)信息收集：?jiǎn)挝贿\(yùn)用管理會(huì)計(jì)，要以業(yè)務(wù)信息為起點(diǎn)，充分利用內(nèi)外部通道，運(yùn)用采集、轉(zhuǎn)換等方式，取得符合管理會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的基礎(chǔ)信息；單位要有效運(yùn)用現(xiàn)代信息技術(shù)，對(duì)基礎(chǔ)信息進(jìn)行再加工、再整理、再分析及傳遞，以適應(yīng)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的需要。第三，管理會(huì)計(jì)信息報(bào)告：管理會(huì)計(jì)報(bào)告是管理會(huì)計(jì)活動(dòng)成果的最終表現(xiàn)，主要是為管理者提供符合管理需要的信息。單位可以根據(jù)需要和活動(dòng)性質(zhì)設(shè)定報(bào)告期間。通常以日歷期間進(jìn)行報(bào)告，也可以根據(jù)特定需要設(shè)定報(bào)告期間。管理會(huì)計(jì)報(bào)告從期間的角度可以分為定期報(bào)告和臨時(shí)報(bào)告，也可按從內(nèi)容的角度分為綜合報(bào)告和專項(xiàng)報(bào)告。

（三）管理會(huì)計(jì)要素關(guān)系分析

第一，應(yīng)用環(huán)境要素：是管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的基礎(chǔ)，應(yīng)用管理會(huì)計(jì)時(shí)，應(yīng)先分析環(huán)境，包括內(nèi)外部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境主要包括價(jià)值創(chuàng)造模式、組織架構(gòu)、管理模式、資源、信息系統(tǒng)等；外部環(huán)境主要包括國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)、法律等環(huán)境。第二，管理會(huì)計(jì)活動(dòng)要素：是管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的具體開(kāi)展，在識(shí)別環(huán)境基礎(chǔ)上，把管理會(huì)計(jì)融入規(guī)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)等環(huán)節(jié)，構(gòu)成管理會(huì)計(jì)活動(dòng)循環(huán)。第三，工具方法要素：是企業(yè)及行政事業(yè)單位所采用的模型、技術(shù)、流程的統(tǒng)稱，借助于這些工具方法的靈活運(yùn)用，去實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)，工具及方法是實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)目標(biāo)的手段。第四，信息與報(bào)告要素：信息是應(yīng)用管理會(huì)計(jì)時(shí)所使用的財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)等信息，是管理會(huì)計(jì)內(nèi)部報(bào)告的基石；報(bào)告是應(yīng)用管理會(huì)計(jì)時(shí)所形成成果的重要形式，主要是提供管理所需要的財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)信息，是管理會(huì)計(jì)具體活動(dòng)成果的具體表現(xiàn)。

《基本指引》歸納了環(huán)境、活動(dòng)、方法、報(bào)告四大要素，建立了管理會(huì)計(jì)應(yīng)用體系；企業(yè)或行政事業(yè)單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的基本思路是：以環(huán)境分析為基礎(chǔ)，有針對(duì)性地采用適當(dāng)?shù)墓ぞ叻椒?，有效進(jìn)行規(guī)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)等活動(dòng)，提煉有價(jià)值信息形成內(nèi)部報(bào)告，從而推動(dòng)戰(zhàn)略規(guī)劃的執(zhí)行。

（四）《基本指引》效力及權(quán)威分析

《基本指引》在管理會(huì)計(jì)中的地位相當(dāng)于企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的“企業(yè)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則”，一方面，由于管理會(huì)計(jì)主要是為企業(yè)內(nèi)部管理服務(wù)，是企業(yè)內(nèi)部事務(wù)，《基本指引》主要是推動(dòng)、引導(dǎo)企業(yè)更有效地應(yīng)用，通過(guò)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用優(yōu)化企業(yè)的資源配置，提升企業(yè)價(jià)值；另一方面，企業(yè)所處的行業(yè)、規(guī)模、成長(zhǎng)階段不同，管理會(huì)計(jì)應(yīng)用也不同，須因地制宜實(shí)施，《基本指引》只是對(duì)應(yīng)用基本規(guī)律的總結(jié)，對(duì)企業(yè)起指導(dǎo)作用，而不是限制單位靈活應(yīng)用管理會(huì)計(jì)。鑒于上述原因，《基本指引》雖然地位類似于“管理會(huì)計(jì)的概念框架”，但由于管理會(huì)計(jì)服務(wù)主體及目標(biāo)的特殊性，《基本指引》不具有強(qiáng)制力，其目的主要在于指導(dǎo)企業(yè)及行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)的高效應(yīng)用，并不要求企業(yè)及行政事業(yè)單位強(qiáng)制執(zhí)行。

二、《管理會(huì)計(jì)基本指引》主要貢獻(xiàn)分析《管理會(huì)計(jì)基本指引》，是繼CIMA、AICPA于2014年發(fā)布《全球管理會(huì)計(jì)原則》后的管理會(huì)計(jì)理論及應(yīng)用研究的新突破。不僅總結(jié)了近年來(lái)我國(guó)及世界管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域的最新研究成果，同時(shí)在管理會(huì)計(jì)目標(biāo)、管理會(huì)計(jì)原則、管理會(huì)計(jì)應(yīng)用工具、管理會(huì)計(jì)應(yīng)用領(lǐng)域、管理會(huì)計(jì)活動(dòng)方面都提出了一些新的觀點(diǎn)和理念，為我國(guó)企業(yè)與行政事業(yè)單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)、學(xué)術(shù)界進(jìn)行管理會(huì)計(jì)研究指明了方向。

（一）提出了戰(zhàn)略導(dǎo)向的管理會(huì)計(jì)新目標(biāo)

我國(guó)管理會(huì)計(jì)理論研究者提出的管理會(huì)計(jì)目標(biāo)主要有：“提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益”“為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值”“支持企業(yè)可持續(xù)發(fā)展”等，《基本指引》從擴(kuò)大應(yīng)用主體出發(fā)，提出了中國(guó)特色的管理會(huì)計(jì)目標(biāo)?！痘局敢分械墓芾頃?huì)計(jì)目標(biāo)立足于有效提供信息這一管理會(huì)計(jì)基本特點(diǎn)，涵蓋了決策支持、管理控制、業(yè)務(wù)協(xié)同等管理會(huì)計(jì)主要工作和解析過(guò)去、控制現(xiàn)在、籌劃未來(lái)等管理會(huì)計(jì)的主要職能，并提升到“支持實(shí)現(xiàn)單位戰(zhàn)略實(shí)現(xiàn)”的高度。

（二）實(shí)現(xiàn)了“管理會(huì)計(jì)主體”的突破

我國(guó)從上個(gè)世紀(jì)80年代初引進(jìn)管理會(huì)計(jì)以來(lái)，管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的應(yīng)用如本量利分析、成本控制、經(jīng)營(yíng)決策、投資決策、全面預(yù)算、業(yè)績(jī)考核等，主要局限于企業(yè)主體?！痘局敢窋U(kuò)大了管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用主體，不僅企業(yè)可以應(yīng)用管理會(huì)計(jì)工具，而且行政事業(yè)單位也可以使用，企業(yè)主體應(yīng)用主要包括戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理、經(jīng)營(yíng)管理、投融資管理、績(jī)效管理等；行政事業(yè)單位主體應(yīng)用主要包括預(yù)算管理、成本管理、績(jī)效管理等。我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以企業(yè)、行政事業(yè)單位兩類主體為準(zhǔn)，分別制定了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用指導(dǎo)，而《管理會(huì)計(jì)基本指引》將兩者合二為一，統(tǒng)一制定應(yīng)用指導(dǎo)，實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)主體的突破，節(jié)省了指引的制定及應(yīng)用成本。

（三）提煉出了管理會(huì)計(jì)的原則

CIMA、AICPA于2014年發(fā)布《全球管理會(huì)計(jì)原則》，首次提出了管理會(huì)計(jì)4項(xiàng)原則：相關(guān)性原則、影響力原則、價(jià)值量原則、信任度原則。財(cái)政部在制定《基本指引》時(shí)，參考但不局限于《全球管理會(huì)計(jì)原則》，在充分調(diào)查分析的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)企業(yè)的實(shí)際，創(chuàng)造性地提出了我國(guó)管理會(huì)計(jì)的“戰(zhàn)略導(dǎo)向”“融合性”“適應(yīng)性”“成本效益”四大原則，突破了傳統(tǒng)的“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則”，從新的高度建立起了我國(guó)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用原則，任何單位在應(yīng)用管理會(huì)計(jì)時(shí)，只有以這四大原則作指導(dǎo)，才能更好地發(fā)揮管理會(huì)計(jì)的作用。

（四）擴(kuò)大了傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用領(lǐng)域

《基本指引》本著重在服務(wù)于實(shí)務(wù)的原則，沒(méi)有糾結(jié)于管理會(huì)計(jì)、成本會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理等邊界的劃分，而是從實(shí)務(wù)的角度，經(jīng)多次征求實(shí)務(wù)界意見(jiàn)，列舉了管理會(huì)計(jì)應(yīng)用常見(jiàn)的領(lǐng)域，包括戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理、運(yùn)營(yíng)管理、投融資管理、績(jī)效管理、風(fēng)險(xiǎn)管理等，并且因企業(yè)和行政事業(yè)單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的重點(diǎn)不同而予以分別列示。其中“戰(zhàn)略管理”“運(yùn)營(yíng)管理”“投融資管理”“績(jī)效管理”“風(fēng)險(xiǎn)管理”突破了我國(guó)企業(yè)傳統(tǒng)上的管理會(huì)計(jì)應(yīng)用領(lǐng)域。

（五）建立了管理會(huì)計(jì)應(yīng)用新體系

《基本指引》提煉出了應(yīng)用環(huán)境、管理會(huì)計(jì)活動(dòng)、工具方法、信息報(bào)告四大要素，“四大要素”是管理會(huì)計(jì)的核心應(yīng)用內(nèi)容的總結(jié)，指明了管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的基本思路。

本文認(rèn)為《基本指引》中，基于“四大要素”的管理會(huì)計(jì)應(yīng)用思路為：第一，單位要從組織架構(gòu)、管理體系、資源、信息系統(tǒng)以及外部相關(guān)環(huán)境著手，分析單位的價(jià)值創(chuàng)造模式，建立并維護(hù)好管理會(huì)計(jì)“應(yīng)用環(huán)境”；第二，培養(yǎng)單位內(nèi)部通曉管理會(huì)計(jì)“工具方法”的人員；第三，管理會(huì)計(jì)人員通過(guò)運(yùn)用管理會(huì)計(jì)“工具方法”收集信息，及時(shí)傳遞管理會(huì)計(jì)“信息報(bào)告”；第四，結(jié)合單位的“應(yīng)用環(huán)境”，通過(guò)向管理層儲(chǔ)蓄傳遞“信息報(bào)告”的形式，來(lái)支持企業(yè)規(guī)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)四個(gè)方面的“管理會(huì)計(jì)活動(dòng)”，持續(xù)改進(jìn)優(yōu)化單位的價(jià)值創(chuàng)造模式，促進(jìn)單位戰(zhàn)略目標(biāo)的漸進(jìn)實(shí)施。管理會(huì)計(jì)應(yīng)用就是在“戰(zhàn)略導(dǎo)向”“融合性”“適應(yīng)性”“成本效益”四大原則的基礎(chǔ)上，不斷重復(fù)以上四個(gè)步驟，從而實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)。

四、結(jié)論

《基本指引》是里程碑式的重要文件，具有重要的理論及現(xiàn)實(shí)意義。

首先，有助于加快加強(qiáng)我國(guó)管理會(huì)計(jì)的指引體系建設(shè)。2014年《財(cái)政部關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見(jiàn)》，《基本指引》是指引體系建設(shè)的基礎(chǔ)內(nèi)容，統(tǒng)馭著應(yīng)用指引及案例，應(yīng)用指引、案例庫(kù)等都要以《基本指引》為基礎(chǔ)，一步步展開(kāi)。與“會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則”不同，《基本指引》只是高度概括了管理會(huì)計(jì)的普遍規(guī)律及認(rèn)識(shí)，沒(méi)有對(duì)應(yīng)用指引中未做出闡述的新問(wèn)題提供處理的指導(dǎo)或依據(jù)。

其次，有助于提高企業(yè)或行政事業(yè)單位的管理會(huì)計(jì)應(yīng)用水平?！痘局敢肥窃诠芾頃?huì)計(jì)實(shí)踐應(yīng)用的基礎(chǔ)上提煉出來(lái)的指導(dǎo)性原則，規(guī)定了管理會(huì)計(jì)目標(biāo)、原則及要素，為企業(yè)進(jìn)行管理會(huì)計(jì)實(shí)踐提供了基本框架，指明了基本方向。

最后，有助于進(jìn)一步推動(dòng)我國(guó)管理會(huì)計(jì)的理論研究?！痘局敢方⑵鹆宋覈?guó)管理會(huì)計(jì)概念框架，協(xié)調(diào)各方面的意見(jiàn)，經(jīng)過(guò)征求意見(jiàn)統(tǒng)一了認(rèn)識(shí)，從而為理論界進(jìn)一步開(kāi)展管理會(huì)計(jì)研究，構(gòu)筑中國(guó)特色的管理會(huì)計(jì)體系提供了保障。

《基本指引》是具有中國(guó)特色的“管理會(huì)計(jì)概念框架”的新突破，必將帶來(lái)我國(guó)管理會(huì)計(jì)理論研究的進(jìn)一步繁榮，加快促進(jìn)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的應(yīng)用指引、案例庫(kù)等指引體系方面的制定及發(fā)布，加速中國(guó)特色管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)步伐，提升我國(guó)企事業(yè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用水平，更好地服務(wù)于各單位乃至整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型升級(jí)。