【摘 要】 基于環(huán)境經(jīng)營(yíng)研究排污成本管理，既豐富了排污成本管理在會(huì)計(jì)學(xué)領(lǐng)域的內(nèi)涵，同時(shí)也使環(huán)境經(jīng)營(yíng)有了一個(gè)具體的運(yùn)作載體和體現(xiàn)方式。這有助于促進(jìn)國(guó)內(nèi)企業(yè)在排污成本管理以及區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展中實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)模式的轉(zhuǎn)型，以及依據(jù)排污成本管理工具的創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)來(lái)優(yōu)化企業(yè)的環(huán)境行為；同時(shí)，通過(guò)強(qiáng)調(diào)不同區(qū)域、地區(qū)排污成本管理的差異性和重要性，能夠有效克服以往產(chǎn)業(yè)模式發(fā)展帶來(lái)的生態(tài)環(huán)境的負(fù)面效應(yīng)，進(jìn)一步推進(jìn)企業(yè)綠色發(fā)展、可持續(xù)經(jīng)營(yíng)，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的不斷優(yōu)化升級(jí)。借助于排污成本管理這一主線，在環(huán)境經(jīng)營(yíng)價(jià)值觀的引領(lǐng)下，探尋環(huán)境經(jīng)營(yíng)與排污成本管理相融合的具體實(shí)踐和創(chuàng)新路徑具有重要的理論價(jià)值與積極的現(xiàn)實(shí)意義。

【關(guān)鍵詞】 環(huán)境經(jīng)營(yíng)； 排污成本管理； 創(chuàng)新

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F235.1 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2016）18-0038-07

一、問(wèn)題提出

隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式的優(yōu)化與拓展以及經(jīng)營(yíng)范圍或領(lǐng)域的不斷深入，環(huán)境問(wèn)題越來(lái)越受到社會(huì)各界，尤其是政府的高度關(guān)注。環(huán)境管制的增強(qiáng)和環(huán)境經(jīng)營(yíng)的實(shí)施推動(dòng)著企業(yè)的排污成本管理。以水治理來(lái)說(shuō)，相關(guān)的法規(guī)制度陸續(xù)發(fā)布，如《中華人民共和國(guó)水污染防治法》、《水污染防治行動(dòng)計(jì)劃》等。對(duì)企業(yè)而言，過(guò)去那種以犧牲環(huán)境為代價(jià)的經(jīng)營(yíng)方式或行為已難以為繼，加強(qiáng)“排污成本管理”，從環(huán)境經(jīng)營(yíng)視角優(yōu)化企業(yè)的商品經(jīng)營(yíng)和資本經(jīng)營(yíng)，正在成為公司戰(zhàn)略的“常態(tài)”。以排污成本為代表的環(huán)境成本管理是環(huán)境經(jīng)營(yíng)的重要組成部分。筆者曾就基于環(huán)境經(jīng)營(yíng)的排污成本管理等作過(guò)探討（馮圓，2013）[ 1 ]，認(rèn)為環(huán)境經(jīng)營(yíng)有助于規(guī)范企業(yè)排污成本的核算體系，促進(jìn)企業(yè)及企業(yè)群的環(huán)境成本管理與控制。排污成本管理作為環(huán)境成本管理的基礎(chǔ)，在不同區(qū)域或不同企業(yè)有不同的表現(xiàn)及要求?！碍h(huán)境經(jīng)營(yíng)”最早由日本的野村研究所提出（1991年，由該研究所發(fā)布的《環(huán)境保護(hù)的新思考——從成本向資源與競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)轉(zhuǎn)換》報(bào)告中提出），后經(jīng)學(xué)術(shù)界的傳播與企業(yè)實(shí)踐的推廣與應(yīng)用開(kāi)始為社會(huì)所認(rèn)同（葛建華，2012）[ 2 ]。樹(shù)立環(huán)境保護(hù)意識(shí)，豐富和發(fā)展環(huán)境經(jīng)營(yíng)的內(nèi)涵與外延，是優(yōu)化企業(yè)環(huán)境行為，加強(qiáng)排污成本管理的重要內(nèi)容。在環(huán)境經(jīng)營(yíng)與排污成本管理關(guān)系方面，如何促使企業(yè)自覺(jué)履行環(huán)保責(zé)任，主動(dòng)強(qiáng)化排污成本管理，一直是地方政府環(huán)境監(jiān)管的焦點(diǎn)，尤其是在產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域的管理當(dāng)局與企業(yè)之間，積極化解環(huán)境矛盾，加強(qiáng)協(xié)調(diào)配合已成為各方工作的重點(diǎn)。

從排污成本管理著手開(kāi)展環(huán)境經(jīng)營(yíng)研究，比直接從環(huán)境成本入手更容易為中小企業(yè)所接受。這是因?yàn)椋髽I(yè)實(shí)踐中的環(huán)境成本問(wèn)題一般的表現(xiàn)就是排污成本及其相關(guān)的成本費(fèi)用管理。那么，是基于環(huán)境經(jīng)營(yíng)加以研究還是以排污成本管理為主展開(kāi)探討？從學(xué)理上分析，它們之間是有內(nèi)在規(guī)律的。就“環(huán)境經(jīng)營(yíng)”與“排污成本管理”這兩個(gè)概念而言，前者的前景及擴(kuò)展能力要好于后者，且從經(jīng)營(yíng)效率與企業(yè)文化、交易成本等角度考察，環(huán)境經(jīng)營(yíng)將成為獨(dú)立的經(jīng)營(yíng)模式。同時(shí)，從變革管理理論分析，環(huán)境經(jīng)營(yíng)將包含排污成本管理等內(nèi)容。鑒于此，基于環(huán)境經(jīng)營(yíng)來(lái)研究排污成本管理成為客觀選擇（馮圓，2016）[ 3 ]。本文的研究?jī)r(jià)值在于：一是在經(jīng)營(yíng)模式中突出環(huán)境經(jīng)營(yíng)的獨(dú)立性與重要性，亦即未來(lái)環(huán)境經(jīng)營(yíng)將成為一種獨(dú)立于商品經(jīng)營(yíng)與資本經(jīng)營(yíng)的經(jīng)營(yíng)模式；二是在環(huán)境經(jīng)營(yíng)中強(qiáng)調(diào)從具體的環(huán)境管理問(wèn)題入手，尋找有力的突破口，對(duì)于廣大中小企業(yè)而言，排污成本是環(huán)境經(jīng)營(yíng)面臨的最急迫問(wèn)題，也是環(huán)境成本管理中的主要構(gòu)成內(nèi)容；三是明確環(huán)境經(jīng)營(yíng)是企業(yè)環(huán)境管理的基礎(chǔ)，基于環(huán)境經(jīng)營(yíng)研究排污成本管理可以調(diào)動(dòng)廣大企業(yè)實(shí)施環(huán)境經(jīng)營(yíng)的積極性，也可以為排污成本等環(huán)境成本的確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告搭建一個(gè)共同認(rèn)知的平臺(tái)。環(huán)境經(jīng)營(yíng)對(duì)企業(yè)或產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域企業(yè)群排污成本管理以及經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級(jí)，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)綠色轉(zhuǎn)型等具有重要的理論價(jià)值和積極的現(xiàn)實(shí)意義。

二、環(huán)境經(jīng)營(yíng)與排污成本管理的定位

傳統(tǒng)的排污成本管理注重從降低成本入手探討環(huán)境成本問(wèn)題，缺乏長(zhǎng)遠(yuǎn)、戰(zhàn)略的眼光。因此，結(jié)合環(huán)境經(jīng)營(yíng)加強(qiáng)對(duì)產(chǎn)品研發(fā)、設(shè)計(jì)、市場(chǎng)開(kāi)拓等活動(dòng)的排污成本管理，具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。

（一）環(huán)境經(jīng)營(yíng)在企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式中的定位

經(jīng)營(yíng)模式是結(jié)合企業(yè)經(jīng)營(yíng)宗旨，明確企業(yè)價(jià)值定位及其方法應(yīng)用的某一類(lèi)方式的總稱(chēng)。它有三層含義：一是確定企業(yè)的價(jià)值追求及其在產(chǎn)業(yè)鏈中的位置；二是企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍；三是企業(yè)以什么方式來(lái)實(shí)現(xiàn)價(jià)值。根據(jù)現(xiàn)有的企業(yè)管理結(jié)構(gòu)，經(jīng)營(yíng)模式一般劃分為商品經(jīng)營(yíng)與資本經(jīng)營(yíng)，很少有涉及環(huán)境經(jīng)營(yíng)的表述，更無(wú)將環(huán)境經(jīng)營(yíng)作為一種獨(dú)立的經(jīng)營(yíng)模式加以定位的論述。近年來(lái)，隨著人們環(huán)境意識(shí)的覺(jué)醒以及政府針對(duì)大量公害性環(huán)境事件的曝光與懲治，環(huán)保對(duì)企業(yè)與社會(huì)的重要性深入人心。同時(shí)，隨著環(huán)保產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，有關(guān)環(huán)保方面的新產(chǎn)品、新技術(shù)和新業(yè)態(tài)等不斷涌現(xiàn)，滬深兩市中的環(huán)保類(lèi)上市公司明顯增加，與環(huán)境保護(hù)和環(huán)境治理相關(guān)的市場(chǎng)份額已非常巨大。這一現(xiàn)狀預(yù)示著環(huán)境經(jīng)營(yíng)已經(jīng)或必將成為一種獨(dú)立的經(jīng)營(yíng)模式，其在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的運(yùn)行趨勢(shì)將會(huì)持續(xù)擴(kuò)大。

環(huán)境經(jīng)營(yíng)以提高資源利用效率為目標(biāo)，將環(huán)境保護(hù)意識(shí)融入組織之中，通過(guò)清潔生產(chǎn)等方式優(yōu)化組織的價(jià)值鏈、供應(yīng)鏈等管理流程，通過(guò)減少或杜絕污染排放等環(huán)境行為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。從成本管理角度講，環(huán)境經(jīng)營(yíng)的實(shí)施就是要將企業(yè)的環(huán)境問(wèn)題內(nèi)部化，如排污成本等環(huán)境資源的資本化等。環(huán)境作為一種公共物品，其供給并不是無(wú)限的，而是稀缺的，人們對(duì)其選擇與使用必須付出代價(jià)，只有以“經(jīng)營(yíng)”的姿態(tài)去善待環(huán)境，才能實(shí)現(xiàn)生態(tài)平衡與社會(huì)文明，進(jìn)而為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益、組織效益與環(huán)境效益的統(tǒng)一（普特曼等，2000）[ 4 ]。環(huán)境經(jīng)營(yíng)提高了企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的環(huán)境相關(guān)性和可靠性，并在排污成本、交易成本和文化成本等的整合與交融下積極履行社會(huì)責(zé)任，實(shí)現(xiàn)社會(huì)的公平與效率。亦即環(huán)境經(jīng)營(yíng)的情境特征促使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)價(jià)值觀與自然契約觀相聯(lián)結(jié)，通過(guò)資源集約謀求環(huán)境、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)效益的協(xié)調(diào)發(fā)展。企業(yè)實(shí)踐表明，環(huán)境經(jīng)營(yíng)可以獨(dú)立運(yùn)作，也可以與其他經(jīng)營(yíng)方式相互融合；同時(shí)，環(huán)境經(jīng)營(yíng)可以在一家企業(yè)中推行，也可以在整個(gè)產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域里推廣及應(yīng)用。環(huán)境經(jīng)營(yíng)能夠促使企業(yè)以技術(shù)創(chuàng)新等手段驅(qū)動(dòng)排污等環(huán)境成本管理活動(dòng)，尋找企業(yè)新的市場(chǎng)定位，開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品；而技術(shù)與產(chǎn)品的創(chuàng)新必然會(huì)給企業(yè)帶來(lái)豐厚的回報(bào)，這些收益不僅可以抵償環(huán)境經(jīng)營(yíng)的支出，還可以帶來(lái)凈收益的剩余。

（二）排污成本管理在環(huán)境經(jīng)營(yíng)中的定位

從成本角度講，環(huán)境經(jīng)營(yíng)的重點(diǎn)是在環(huán)境管理活動(dòng)中體現(xiàn)排污成本管理的效率與效益，合理規(guī)劃排污等環(huán)境問(wèn)題，科學(xué)制定相關(guān)的環(huán)境政策。排污成本作為環(huán)境成本的主要組成部分，是將環(huán)境經(jīng)營(yíng)中的減排意識(shí)與排污權(quán)交易等活動(dòng)嵌入成本核算與管理中所體現(xiàn)出的環(huán)境代價(jià)（馮圓，2016）[ 5 ]。我國(guó)企業(yè)開(kāi)展環(huán)境經(jīng)營(yíng)最具代表性的是“有效益的環(huán)境成本管理”（EoCM）工具，該工具最早應(yīng)用于長(zhǎng)三角地區(qū)，它是我國(guó)政府從德國(guó)引進(jìn)，主要應(yīng)用于中小企業(yè)的一種環(huán)境管理的技術(shù)方法。換言之，EoCM是一種著眼于優(yōu)化成本管理和提高經(jīng)濟(jì)效益的清潔生產(chǎn)管理工具。其基本原理是圍繞企業(yè)中的“非產(chǎn)品產(chǎn)出”（NPO）進(jìn)行估算，找出“非產(chǎn)品產(chǎn)出”中的不合理因素，并提出具有針對(duì)性的解決方法和具體改進(jìn)措施，以此來(lái)增加企業(yè)的“產(chǎn)品產(chǎn)出”。其目的是在降低企業(yè)生產(chǎn)成本的同時(shí)，降低能源、原材料消耗以及廢棄物的產(chǎn)出。這一清潔生產(chǎn)管理工具在德國(guó)及歐盟國(guó)家運(yùn)行時(shí)間已經(jīng)超過(guò)20年，相較于其他環(huán)境管理工具，EoCM較適合于中小企業(yè)。以江蘇省為例，2004年開(kāi)始在揚(yáng)州地區(qū)圍繞清潔生產(chǎn)培訓(xùn)，引入、推廣和普及德國(guó)的EoCM工具。經(jīng)過(guò)十多年的運(yùn)行，這種以排污成本管理為主要內(nèi)容的環(huán)境成本管理工具已見(jiàn)成效且朝著環(huán)境經(jīng)營(yíng)的方向推進(jìn)（馮圓，2014）[ 6 ]。

排污成本管理離不開(kāi)環(huán)境經(jīng)營(yíng)。環(huán)境經(jīng)營(yíng)的目的之一是通過(guò)減少由于資源損耗和環(huán)境污染等造成的資源浪費(fèi)和破壞，借助于EoCM等工具改進(jìn)企業(yè)的生產(chǎn)設(shè)計(jì)，推動(dòng)技術(shù)創(chuàng)新并以此來(lái)提升企業(yè)的生產(chǎn)效率。相較于小規(guī)模的資源節(jié)約活動(dòng)，環(huán)境經(jīng)營(yíng)所波及的規(guī)模大，帶來(lái)的環(huán)境節(jié)源及降本效益也大。20世紀(jì)初期，美日等國(guó)已開(kāi)始探索環(huán)境經(jīng)營(yíng)問(wèn)題，譬如，借助于物料流量成本管理、作業(yè)成本管理和生命周期成本管理等管理工具，確認(rèn)和計(jì)量企業(yè)保護(hù)自然生態(tài)環(huán)境的投入產(chǎn)出情況。從表面上看，企業(yè)或產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域?qū)嵤┡盼鄢杀竟芾?，?huì)增加一些設(shè)備的投入和相關(guān)環(huán)境保護(hù)費(fèi)用的支出，然而企業(yè)在投身于環(huán)境保護(hù)的同時(shí)也可以創(chuàng)造利潤(rùn)。通過(guò)環(huán)境經(jīng)營(yíng)的推廣與實(shí)施，能夠較快地在企業(yè)或產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域傳播環(huán)境保護(hù)意識(shí)，增強(qiáng)環(huán)境的成本/效益觀念。同時(shí)，在政府的財(cái)政補(bǔ)貼等環(huán)境政策的配合下，環(huán)境經(jīng)營(yíng)可以使政府的環(huán)境導(dǎo)向性與企業(yè)的市場(chǎng)自覺(jué)行為有機(jī)地結(jié)合起來(lái)。換言之，采取排污成本管理的環(huán)境經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略雖然增加了暫時(shí)的環(huán)保支出，但在政府稅收政策的支持下，企業(yè)通過(guò)積極采取環(huán)保措施或使用環(huán)保型原材料，可以獲得流轉(zhuǎn)稅、所得稅等的稅收減免，進(jìn)而獲得凈收益的增長(zhǎng)。同時(shí)，環(huán)境經(jīng)營(yíng)與排污成本管理的結(jié)合，還可以進(jìn)一步優(yōu)化企業(yè)的價(jià)值鏈管理，剔除出價(jià)值鏈中非增值活動(dòng)的排污等環(huán)境成本，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益的最大化，使環(huán)境危害最小化，謀求企業(yè)和社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。

（三）環(huán)境經(jīng)營(yíng)與排污成本管理的共生

丹麥卡倫保公司的《工業(yè)共生》一書(shū)對(duì)工業(yè)共生的定義為：“工業(yè)共生是指不同企業(yè)間的合作，通過(guò)這種合作，共同提高企業(yè)的生存能力和獲利能力；同時(shí)，通過(guò)這種共生實(shí)現(xiàn)對(duì)資源的節(jié)約和環(huán)境保護(hù)。”共生戰(zhàn)略是以企業(yè)環(huán)境活動(dòng)中實(shí)現(xiàn)排污成本等環(huán)境成本控制為目的，以環(huán)境經(jīng)營(yíng)為基礎(chǔ)而實(shí)施的專(zhuān)門(mén)化戰(zhàn)略。這種共生戰(zhàn)略突破了企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值活動(dòng)的范圍，更加關(guān)心企業(yè)外部的價(jià)值活動(dòng)，將價(jià)值鏈上的供應(yīng)商、制造商、分銷(xiāo)商直至最終用戶(hù)連成一個(gè)整體，從而在控制排污成本等環(huán)境成本的過(guò)程中，形成互利的戰(zhàn)略共生（席旭東，2008）[ 7 ]。將排污成本管理戰(zhàn)略的實(shí)施與環(huán)境經(jīng)營(yíng)理念的植入加以充分融合，強(qiáng)調(diào)綠色與生態(tài)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的重要性，并進(jìn)一步從注重企業(yè)個(gè)體的排污成本管理實(shí)施向產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域的企業(yè)群擴(kuò)展，謀求環(huán)境、組織與經(jīng)濟(jì)效益的統(tǒng)一，這是工業(yè)共生的內(nèi)在要求。馮圓（2016）認(rèn)為，環(huán)境經(jīng)營(yíng)與排污成本管理的共生戰(zhàn)略有助于擴(kuò)展環(huán)境成本管理的理論與方法體系，提高企業(yè)環(huán)境資源的利用效率與效益；同時(shí)進(jìn)一步引導(dǎo)國(guó)內(nèi)企業(yè)在排污成本管理以及區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展中實(shí)施環(huán)境經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)型。

1.加強(qiáng)以排污成本管理為主要內(nèi)容的環(huán)境經(jīng)營(yíng)信息的披露研究

排污成本主要包括兩方面內(nèi)容：一是預(yù)防和控制“三廢”（廢水、廢氣、廢渣）的成本，即傳統(tǒng)成本管理中講的“減排成本”；二是排污權(quán)交易活動(dòng)中發(fā)生的成本費(fèi)用。由于排污成本核算與信息披露缺乏完整的環(huán)境信息系統(tǒng)的支持，相關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題的確認(rèn)、計(jì)量相當(dāng)繁雜，缺乏操作性強(qiáng)的環(huán)境成本指南或指引，與環(huán)境經(jīng)營(yíng)相適應(yīng)的排污等環(huán)境成本信息披露幾乎處于空白和混亂狀態(tài)。企業(yè)一般只考慮顯性的（如環(huán)境污染罰款等）支出，在實(shí)際發(fā)生時(shí)直接計(jì)入期間費(fèi)用或營(yíng)業(yè)外支出，或在金額較大時(shí)作為待攤費(fèi)用處理，而忽視了隱性的排污等環(huán)境成本的支出，不符合因果配比原則。當(dāng)務(wù)之急是要明確企業(yè)排污成本會(huì)計(jì)處理的范圍、計(jì)量與分配可選擇的方法，以及信息披露可以采用的方式。排污成本的信息披露是環(huán)境經(jīng)營(yíng)的內(nèi)在要求，基于環(huán)境經(jīng)營(yíng)來(lái)研究排污成本管理等問(wèn)題，可以提升相關(guān)的信息含量。貴糖集團(tuán)是1954年成立的中國(guó)最大的國(guó)有制糖企業(yè)，由于中國(guó)制糖業(yè)排污較多，該公司創(chuàng)建了一系列企業(yè)循環(huán)以利用副產(chǎn)品，并因此減少了污染。這個(gè)聯(lián)合體包括：一個(gè)糖精廠、一個(gè)紙漿廠、一個(gè)衛(wèi)生紙廠、一個(gè)碳酸鈣廠、一個(gè)水泥廠、一個(gè)電廠及其他相關(guān)單位。在集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部，每個(gè)企業(yè)都是上下游價(jià)值鏈的一個(gè)環(huán)節(jié)，它們通過(guò)戰(zhàn)略合作，充分利用副產(chǎn)品和廢物生產(chǎn)產(chǎn)品，獲取收益，同時(shí)也減少了污染和排污成本（潘煜雙和徐攀，2014）[ 8 ]。

2.圍繞環(huán)境經(jīng)營(yíng)實(shí)現(xiàn)企業(yè)排污成本管理過(guò)程中自然契約與社會(huì)契約統(tǒng)一

自然契約（Natural Contract）是企業(yè)與自然關(guān)于和諧共生的默契合意?，F(xiàn)代法國(guó)哲學(xué)家米歇·塞雷指出，可以通過(guò)建立某種“自然契約”使企業(yè)與自然、環(huán)境之間保持協(xié)調(diào)與共生（莫妮克·佩羅拉諾，2000）[ 9 ]。社會(huì)契約（Social Contract）是一種概念，一般用以解釋企業(yè)和政府之間的適當(dāng)關(guān)系。從企業(yè)角度看，社會(huì)契約最初作為一種社會(huì)規(guī)范是隨著人類(lèi)社會(huì)形態(tài)的發(fā)展而自然產(chǎn)生的，它分為經(jīng)濟(jì)層面的社會(huì)契約與倫理層面的社會(huì)契約兩種形式。企業(yè)文化將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與環(huán)境契約的外生性給定推演至內(nèi)生性再造，還原企業(yè)演化的自然邏輯。社會(huì)契約衍生于自然契約，其發(fā)展邏輯以企業(yè)文化價(jià)值觀的確立為主線，環(huán)境經(jīng)營(yíng)體現(xiàn)了生態(tài)平衡與企業(yè)發(fā)展的客觀統(tǒng)一。認(rèn)識(shí)企業(yè)是自然契約與社會(huì)契約的集合體，可以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式的轉(zhuǎn)變，并自覺(jué)地將環(huán)境經(jīng)營(yíng)融入到商品經(jīng)營(yíng)與資本經(jīng)營(yíng)的企業(yè)實(shí)踐中去，進(jìn)而豐富和發(fā)展企業(yè)文化的價(jià)值內(nèi)涵與外延。結(jié)合環(huán)境經(jīng)營(yíng)，有助于將不同的成本管理方法綜合應(yīng)用于排污成本管理之中。譬如，通過(guò)作業(yè)成本法在環(huán)境經(jīng)營(yíng)中的應(yīng)用，可以鞏固排污成本管理的效率與效果；利用生命周期成本法進(jìn)行排污成本控制，可以提高環(huán)境成本管理的相關(guān)性。換言之，結(jié)合企業(yè)的不同情境，可以采用生命周期的某一個(gè)或多個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行排污成本問(wèn)題的研究，也可以結(jié)合作業(yè)成本法擴(kuò)大其應(yīng)用的范圍與效果。環(huán)境經(jīng)營(yíng)促進(jìn)了多種成本方法的綜合應(yīng)用，克服了單一方法的局限性，通過(guò)環(huán)境經(jīng)營(yíng)有助于尋求排污成本降低的機(jī)會(huì)，促進(jìn)價(jià)值鏈的持續(xù)改進(jìn)和優(yōu)化。從價(jià)值鏈整體出發(fā)，關(guān)注企業(yè)與企業(yè)集聚區(qū)域的企業(yè)在生產(chǎn)與銷(xiāo)售之間可能的聯(lián)系，實(shí)施環(huán)境經(jīng)營(yíng)的共生戰(zhàn)略，使企業(yè)內(nèi)外環(huán)境更加融洽，通過(guò)共生戰(zhàn)略最終實(shí)現(xiàn)降低企業(yè)排污等環(huán)境成本的目的。

三、環(huán)境經(jīng)營(yíng)視角的排污成本管理創(chuàng)新

排污成本管理對(duì)環(huán)境經(jīng)營(yíng)有促進(jìn)作用。排污成本管理有助于環(huán)境成本管理體系的構(gòu)建，有利于企業(yè)群生態(tài)建設(shè)，可以從企業(yè)力所能及的減排入手促進(jìn)環(huán)境經(jīng)營(yíng)的創(chuàng)新應(yīng)用。

（一）基于環(huán)境經(jīng)營(yíng)無(wú)形要素的排污成本管理創(chuàng)新

結(jié)合供給側(cè)改革，可以充分發(fā)揮環(huán)境經(jīng)營(yíng)中的企業(yè)文化、生態(tài)平衡等無(wú)形要素的生產(chǎn)效率與效益。以綠色為導(dǎo)向的企業(yè)文化包含企業(yè)的環(huán)境經(jīng)營(yíng)宗旨、價(jià)值觀和環(huán)境保護(hù)的社會(huì)責(zé)任感以及環(huán)境經(jīng)營(yíng)的綠色哲學(xué)理念，這些無(wú)形要素是企業(yè)或企業(yè)群實(shí)施環(huán)境經(jīng)營(yíng)的價(jià)值基礎(chǔ)。通過(guò)環(huán)境經(jīng)營(yíng)，企業(yè)能夠形成良好的環(huán)境意識(shí)，注重環(huán)境對(duì)企業(yè)員工、社會(huì)大眾造成的影響，消除各種安全隱患，并且借助于排污成本管理，促進(jìn)環(huán)境成本內(nèi)部化。從理論上講，環(huán)境成本內(nèi)部化便于總結(jié)、提煉并設(shè)計(jì)出外部社會(huì)承擔(dān)的企業(yè)“環(huán)境成本”數(shù)額，能夠豐富排污成本等環(huán)境成本管理的理論內(nèi)涵。圍繞環(huán)境經(jīng)營(yíng)核心價(jià)值體系的構(gòu)建，可以尋求企業(yè)文化、環(huán)境經(jīng)營(yíng)與制度建設(shè)融合的發(fā)展規(guī)律。這種由環(huán)境契約到環(huán)境經(jīng)營(yíng)的企業(yè)文化價(jià)值觀，可以從以下兩個(gè)方面加以體現(xiàn)。

首先，它是注重生態(tài)效率，強(qiáng)化社會(huì)責(zé)任的載體。環(huán)境經(jīng)營(yíng)主體體現(xiàn)出的不僅是一個(gè)營(yíng)利的組織，更是一個(gè)能夠承擔(dān)環(huán)境責(zé)任、維護(hù)良好生態(tài)環(huán)境的社會(huì)成員。生態(tài)效率也是一個(gè)技術(shù)與管理的概念，它能夠引導(dǎo)企業(yè)最大限度地提高能源和原材料投入的生產(chǎn)力，降低單位產(chǎn)品的資源消費(fèi)和污染物排放。1991年9月16日，在亞利桑那州奧拉克爾市（Oracle，Arizona），一支科研小組進(jìn)駐了封閉的“二號(hào)生物圈”（Biosphere Ⅱ）（易學(xué)君，2008）[ 10 ]。這是由玻璃和金屬構(gòu)建而成的一個(gè)占地3.2英畝的圓穹建筑，在陽(yáng)光的照耀下熠熠發(fā)光。建造這個(gè)圓穹，是為了小規(guī)模地復(fù)制地球的主要生態(tài)系統(tǒng)。兩年后，當(dāng)這個(gè)大膽的嘗試宣布結(jié)束時(shí)，這個(gè)人造生態(tài)環(huán)境也瀕臨崩潰，從這個(gè)圓穹里走出來(lái)的科學(xué)家們，個(gè)個(gè)面容憔悴，他們之所以能夠生存下來(lái)，還是依靠外界不斷向圓穹中輸入新鮮空氣。“二號(hào)生物圈”裝備了價(jià)值兩億美元的精密設(shè)備，可終究還是沒(méi)能制造出僅供8人使用的空氣、飲用水和食物。而作為我們所居住的地球，即“一號(hào)生物圈”自身也是危機(jī)重重。由于大量的自然資源受到肆意采掘、加工、運(yùn)輸和處置，地球的這種維系能力正受到威脅。我們每年消耗的自然資源高達(dá)2 200億噸。1998年，中國(guó)長(zhǎng)江流域因?yàn)E砍濫伐引發(fā)特大洪水，3 700人因此喪命，2.23億人被迫轉(zhuǎn)移，6 000萬(wàn)英畝耕地被淹，經(jīng)濟(jì)損失高達(dá)300億美元。此次災(zāi)害迫使政府頒布了“禁伐令”，同時(shí)投入120億美元，緊急啟動(dòng)植樹(shù)造林工程（波特、范德林德，2006）[ 11 ]。它表明，開(kāi)展環(huán)境經(jīng)營(yíng)、注重我們的生態(tài)環(huán)境、保護(hù)地球是多么的重要。

其次，必須增強(qiáng)環(huán)境無(wú)形要素的價(jià)值理念。傳統(tǒng)的企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)于追逐自身的經(jīng)濟(jì)利益，忽視環(huán)境契約的價(jià)值理念與生態(tài)文明建設(shè)，使自然環(huán)境受到了極大的破壞。注重生態(tài)平衡，加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)，努力實(shí)現(xiàn)“經(jīng)濟(jì)、環(huán)境與社會(huì)”的協(xié)調(diào)發(fā)展是環(huán)境經(jīng)營(yíng)的內(nèi)在要求。面對(duì)生態(tài)文明建設(shè)的環(huán)境形勢(shì)，企業(yè)或政府要發(fā)掘環(huán)境無(wú)形要素的價(jià)值，努力倡導(dǎo)環(huán)境經(jīng)營(yíng)及其具體行動(dòng)，進(jìn)一步遏制環(huán)境惡化對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生的影響。

（二）基于環(huán)境經(jīng)營(yíng)價(jià)值觀的排污成本管理創(chuàng)新

環(huán)境經(jīng)營(yíng)是動(dòng)態(tài)發(fā)展的，它體現(xiàn)出的是一種“回報(bào)遞增”的運(yùn)作規(guī)律，能夠進(jìn)一步促進(jìn)企業(yè)成本管理的創(chuàng)新與發(fā)展?？茖W(xué)定位環(huán)境經(jīng)營(yíng)，必須考慮企業(yè)文化與成本管理的情境特征。生態(tài)文明建設(shè)的持續(xù)深入，使企業(yè)越來(lái)越重視生產(chǎn)制造以及提供的產(chǎn)品和服務(wù)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生的影響。環(huán)境經(jīng)營(yíng)促進(jìn)了成本管理創(chuàng)新。環(huán)境經(jīng)營(yíng)體現(xiàn)了多種成本的融合，它是生產(chǎn)成本、資本成本與交易成本、文化成本、無(wú)形成本等與環(huán)境契約的結(jié)合體（雷蒙·威廉斯.2014）[ 12 ]。環(huán)境經(jīng)營(yíng)的價(jià)值觀是與中國(guó)制造大國(guó)形象密切相關(guān)的。經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，隨著“中國(guó)制造2025”規(guī)劃的實(shí)施，中國(guó)將從“中國(guó)制造”轉(zhuǎn)向“中國(guó)創(chuàng)造”，以企業(yè)文化為核心構(gòu)建環(huán)境經(jīng)營(yíng)的核心價(jià)值體系將成為一種必然選擇。結(jié)合智能制造、企業(yè)文化的本質(zhì)，融合成本管理的內(nèi)涵，借助于環(huán)境經(jīng)營(yíng)的變遷，通過(guò)調(diào)整或改進(jìn)生產(chǎn)工藝流程，從投入產(chǎn)出的視角來(lái)考察物料管理，可以形成物料流量成本等的成本管理工具。此外，將智能制造、企業(yè)文化與環(huán)境經(jīng)營(yíng)的導(dǎo)入與變遷相結(jié)合并互相嵌入，還可以進(jìn)一步形成環(huán)境經(jīng)營(yíng)的核心價(jià)值體系，促進(jìn)排污成本管理的創(chuàng)新與發(fā)展。詳見(jiàn)圖1。

圖1表明，在企業(yè)文化的良好氛圍下，隨著“中國(guó)制造2025”規(guī)劃的推進(jìn)，智能制造將與生產(chǎn)工藝或流程中的智能化成本管理相互匹配，進(jìn)一步使排污成本管理在更大范圍或更廣的領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)創(chuàng)新與發(fā)展。目前，在環(huán)境經(jīng)營(yíng)中較為受關(guān)注的環(huán)境技術(shù)是企業(yè)在污染發(fā)生后能夠把污染處理費(fèi)用降到最低的新技術(shù)和新方法。這些方法的關(guān)鍵是從污染物中提取有用的資源，并將它們轉(zhuǎn)化為有價(jià)值的東西。對(duì)于如何將有用的東西科學(xué)地加以利用（回收廢料等），以及如何改進(jìn)次優(yōu)化處理來(lái)實(shí)現(xiàn)創(chuàng)新，正成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。技術(shù)進(jìn)步與成本創(chuàng)新的融合，從環(huán)境成本角度來(lái)講，就是要對(duì)環(huán)境設(shè)備的技術(shù)經(jīng)濟(jì)性能加以比較，開(kāi)展環(huán)境設(shè)備投資，并分析環(huán)境改善對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)的影響程度。隨著我國(guó)“互聯(lián)網(wǎng)+”的不斷推進(jìn)，以及加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)的客觀需要，基于技術(shù)進(jìn)步開(kāi)展排污成本管理創(chuàng)新將成為一種客觀趨勢(shì)。近年來(lái)，組織改造與協(xié)同發(fā)展正在與“互聯(lián)網(wǎng)+”緊密結(jié)合，將環(huán)境經(jīng)營(yíng)的組織行為與IT技術(shù)相互融合，進(jìn)一步促進(jìn)了排污成本管理的創(chuàng)新。亦即IT技術(shù)的發(fā)展能夠?yàn)榕盼鄢杀竟芾韯?chuàng)新提供技術(shù)保證，環(huán)境經(jīng)營(yíng)則有助于實(shí)現(xiàn)企業(yè)環(huán)境意識(shí)走向環(huán)境增值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)從機(jī)制、觀念上不斷修正自身的行為，以適應(yīng)新的知識(shí)和見(jiàn)解，譬如，可以從協(xié)作排污視角擴(kuò)展環(huán)境成本管理的內(nèi)涵與外延，基于環(huán)境經(jīng)營(yíng)中的“環(huán)境增加值”（Environmental Value-Added，EVA），將排污等環(huán)境活動(dòng)外包給外部企業(yè)（供應(yīng)商）去處理，如抗生素生產(chǎn)非常昂貴，但又不是一種資產(chǎn)密集型的活動(dòng)，在環(huán)境增值原則下，公司可以讓供應(yīng)商為企業(yè)進(jìn)行基本的開(kāi)發(fā)工作，這樣就把緊缺的資產(chǎn)分配到廢物處理投資方面，并通過(guò)主要產(chǎn)品的收益對(duì)這種投資進(jìn)行補(bǔ)償。這種協(xié)作排污戰(zhàn)略為環(huán)境成本內(nèi)部化提供了技術(shù)支撐。在環(huán)境經(jīng)營(yíng)條件下，通過(guò)對(duì)排污成本進(jìn)行估價(jià)并將他們內(nèi)化到生產(chǎn)和消費(fèi)商品與服務(wù)的成本中，從而體現(xiàn)資源的稀缺性，消除其外部的不經(jīng)濟(jì)性是排污成本管理的基本戰(zhàn)略之一。外部環(huán)境成本內(nèi)部化路徑主要有：（1）征收環(huán)境稅；（2）排污權(quán)交易；（3）實(shí)施環(huán)境標(biāo)志制度；（4）推廣ISO14000；（5）開(kāi)展綠色供應(yīng)鏈管理；等等。外部成本內(nèi)部化后，環(huán)境因素進(jìn)入生產(chǎn)環(huán)節(jié)而成為一個(gè)新的生產(chǎn)要素，成為同資本、勞動(dòng)、技術(shù)等要素并列和同等重要的生產(chǎn)要素。

四、排污成本管理與環(huán)境經(jīng)營(yíng)的研究路徑

從現(xiàn)有的文獻(xiàn)觀察，學(xué)者們對(duì)排污成本的理解與能源成本等概念一樣，主要是圍繞宏觀的視角加以考察，譬如，探討“排污成本對(duì)不同工業(yè)行業(yè)的影響”等，亦即目前有關(guān)排污成本方面的研究主要局限在經(jīng)濟(jì)學(xué)與社會(huì)學(xué)等領(lǐng)域，會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)界尚未將其作為一個(gè)專(zhuān)用名詞來(lái)加以規(guī)范。分析其原因大致有三個(gè)方面：一是排污成本核算的對(duì)象難以歸集；二是排污成本核算的計(jì)量難以有效開(kāi)展；三是我國(guó)尚不具備制定和頒布排污等相關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的時(shí)機(jī)與條件。就當(dāng)前的排污成本確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告來(lái)說(shuō)，容易陷入理論規(guī)范與實(shí)踐操作缺失的困境。黨的十八屆五中全會(huì)將“加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)”寫(xiě)入了“十三五”規(guī)劃，生態(tài)良好的文明發(fā)展道路需要倡導(dǎo)企業(yè)的環(huán)境經(jīng)營(yíng)。筆者認(rèn)為，以環(huán)境經(jīng)營(yíng)為導(dǎo)向開(kāi)展排污成本管理要重點(diǎn)關(guān)注以下問(wèn)題：

（一）突出環(huán)境經(jīng)營(yíng)在企業(yè)或產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略地位

長(zhǎng)期以來(lái)，企業(yè)或產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域在追求經(jīng)濟(jì)利益過(guò)程中往往忽視排污等環(huán)境問(wèn)題，環(huán)境意識(shí)和社會(huì)責(zé)任觀念淡薄，生產(chǎn)、管理和經(jīng)營(yíng)普遍呈粗放狀態(tài)，環(huán)境管理水平整體偏低。突出環(huán)境經(jīng)營(yíng)這一經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略新要素，將排污成本管理從單一企業(yè)向產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域的企業(yè)群延伸，并在采購(gòu)、開(kāi)發(fā)、設(shè)計(jì)、制造、廢棄物處理等方面將環(huán)境戰(zhàn)略逐漸具體化，使經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中投入的水、能源、原材料、化學(xué)物質(zhì)等所帶來(lái)的環(huán)境負(fù)荷盡可能最小化。目前，這種環(huán)境經(jīng)營(yíng)行為已成為產(chǎn)業(yè)綠色轉(zhuǎn)型的一種重要選擇。換言之，隨著環(huán)境經(jīng)營(yíng)理念由過(guò)去的注重終端污染控制，強(qiáng)調(diào)環(huán)境修復(fù)逐漸向現(xiàn)在的從源頭減少污染排放、加強(qiáng)排污成本管理的方向轉(zhuǎn)變，環(huán)境經(jīng)營(yíng)已成為一種獨(dú)立的經(jīng)營(yíng)模式并應(yīng)用于企業(yè)或產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域的企業(yè)群實(shí)踐之中。

（二）倡導(dǎo)環(huán)境經(jīng)營(yíng)與環(huán)境管制的有機(jī)融合

環(huán)境經(jīng)營(yíng)是一種企業(yè)主導(dǎo)的市場(chǎng)化行為，而環(huán)境管制則為國(guó)家主導(dǎo)的政府行為。中國(guó)特色的環(huán)境成本管理必須是政府主導(dǎo)性與市場(chǎng)自發(fā)性的結(jié)合。企業(yè)在環(huán)境管理活動(dòng)中，單純強(qiáng)調(diào)環(huán)境經(jīng)營(yíng)可能缺乏運(yùn)行的基礎(chǔ)，而片面強(qiáng)調(diào)環(huán)境管制可能會(huì)成為空中樓閣。環(huán)境經(jīng)營(yíng)有助于環(huán)境管制落到實(shí)處，進(jìn)而使環(huán)境管理在宏觀層面與微觀層面實(shí)現(xiàn)雙贏。從環(huán)境管制政策看，有關(guān)排污成本管理直接的法律法規(guī)主要有《污染防治法》、《礦產(chǎn)資源保護(hù)法》、《水污染防治法》和《大氣污染保護(hù)法》等，并強(qiáng)調(diào)預(yù)防為主、防治結(jié)合等。與國(guó)外的環(huán)境政策相比，我國(guó)的環(huán)境管制政策已相當(dāng)嚴(yán)格，以2015年1月1日實(shí)施的新環(huán)保法為例。該法對(duì)企業(yè)環(huán)境保護(hù)與排污成本管理等提出了更高的標(biāo)準(zhǔn)與要求。該法被認(rèn)為是史上最嚴(yán)格的環(huán)境法規(guī)，如新環(huán)保法從環(huán)境規(guī)劃、環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)、環(huán)境監(jiān)測(cè)、環(huán)評(píng)、環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策、總量控制、生態(tài)補(bǔ)償、排污收費(fèi)、排污許可、環(huán)境公益訴訟等方面進(jìn)行了系統(tǒng)的規(guī)范，同時(shí)針對(duì)違法成本低、守法成本高的問(wèn)題，設(shè)計(jì)了按日計(jì)罰的嚴(yán)格規(guī)定，等等。然而，僅僅依靠宏觀層面的環(huán)境管制，其效果往往難以持久，且存在負(fù)面影響。以環(huán)境管制中的“負(fù)面清單”管理為例，過(guò)多地將這種方法應(yīng)用于企業(yè)實(shí)踐之中可能還會(huì)產(chǎn)生負(fù)面效應(yīng)。政府的環(huán)境管制政策與市場(chǎng)的環(huán)境經(jīng)營(yíng)模式只有有效配合、合理規(guī)劃，才能在排污成本等環(huán)境管理中起到事半功倍的效果。

（三）擴(kuò)展環(huán)境經(jīng)營(yíng)與排污成本管理的研究思路

環(huán)境經(jīng)營(yíng)是一個(gè)新的概念，結(jié)合排污成本管理對(duì)環(huán)境經(jīng)營(yíng)進(jìn)行探討，并由此推進(jìn)環(huán)境成本管理制度的建設(shè)是本文研究的基本思路。在具體的研究過(guò)程中，筆者嘗試從以下兩個(gè)方面尋求共識(shí)。

1.將環(huán)境經(jīng)營(yíng)以“綠色經(jīng)營(yíng)”與“可持續(xù)發(fā)展”兩個(gè)構(gòu)成部分加以表述

在環(huán)境經(jīng)營(yíng)的研究過(guò)程中，思考較多的問(wèn)題是環(huán)境經(jīng)營(yíng)與綠色經(jīng)營(yíng)是一個(gè)什么樣的關(guān)系，它如何體現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。經(jīng)過(guò)這幾年的研究，得出的學(xué)術(shù)體會(huì)是：環(huán)境經(jīng)營(yíng)是環(huán)境管理的具體載體，環(huán)境經(jīng)營(yíng)可以由“綠色經(jīng)營(yíng)”與“可持續(xù)發(fā)展”這兩個(gè)關(guān)鍵詞來(lái)共同組建。環(huán)境經(jīng)營(yíng)作為一種創(chuàng)新的經(jīng)營(yíng)模式，是相對(duì)于商品經(jīng)營(yíng)與資本經(jīng)營(yíng)而提出的，即它是圍繞企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，以資源利用效率為核心，通過(guò)清潔生產(chǎn)等方式優(yōu)化管理控制，在減少或杜絕污染排放等活動(dòng)中實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。環(huán)境經(jīng)營(yíng)中的“綠色經(jīng)營(yíng)”主要以清潔生產(chǎn)為載體。清潔生產(chǎn)包括節(jié)約原材料和能源，淘汰有毒原材料并在全部排放物和廢物離開(kāi)生產(chǎn)過(guò)程前減少它們的數(shù)量和毒性。1982年聯(lián)合國(guó)工業(yè)與環(huán)境規(guī)劃中心對(duì)清潔生產(chǎn)的定義是：清潔生產(chǎn)是指將綜合預(yù)防策略持續(xù)應(yīng)用于生產(chǎn)過(guò)程和產(chǎn)品中以減少對(duì)人類(lèi)和環(huán)境的風(fēng)險(xiǎn)性。對(duì)于產(chǎn)品來(lái)說(shuō)，清潔生產(chǎn)意味著減少和降低產(chǎn)品從原料到最終處置全生命周期的不利影響（于宏兵，2012）[ 13 ]。經(jīng)驗(yàn)證明，清潔生產(chǎn)可以帶來(lái)顯著的經(jīng)濟(jì)效益，并較好地適應(yīng)企業(yè)，同時(shí)兼顧經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境保護(hù)的需要。清潔生產(chǎn)除了在環(huán)境保護(hù)方面優(yōu)于“終端”治理以外，還體現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)效益、投資回報(bào)、治污費(fèi)用等方面，其成本大大低于“終端”治理所需的費(fèi)用，是從根本上強(qiáng)化環(huán)境成本管理的戰(zhàn)略性選擇。環(huán)境經(jīng)營(yíng)中的“可持續(xù)發(fā)展”包括三部分內(nèi)容：一是以提高資源利用率為導(dǎo)向的排污成本管理。其環(huán)境經(jīng)營(yíng)的特征是將作業(yè)成本管理等方法應(yīng)用于排污等環(huán)境成本管理的實(shí)踐活動(dòng)中，通過(guò)環(huán)境資源與作業(yè)、產(chǎn)品的關(guān)系發(fā)現(xiàn)價(jià)值、創(chuàng)造價(jià)值和實(shí)現(xiàn)價(jià)值。二是以提高產(chǎn)品效用為導(dǎo)向的排污成本管理。其環(huán)境經(jīng)營(yíng)的特征是借助于生命周期成本法，將排污等的環(huán)境成本活動(dòng)按不同的生命周期進(jìn)行管理，針對(duì)所處的不同生命階段采取相應(yīng)的環(huán)境經(jīng)營(yíng)方式或手段。三是以環(huán)境質(zhì)量為核心的排污成本管理。其環(huán)境經(jīng)營(yíng)特征是借助于PDCA（規(guī)劃—實(shí)施—檢測(cè)—改進(jìn)）模型進(jìn)行環(huán)境成本控制，同時(shí)借助于國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)組織制定的ISO14000等系列標(biāo)準(zhǔn)開(kāi)展環(huán)境經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，力爭(zhēng)使排污成本控制在最小的范圍之內(nèi)，促進(jìn)企業(yè)或產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域的企業(yè)群實(shí)現(xiàn)綠色轉(zhuǎn)型。當(dāng)前，隨著我國(guó)“互聯(lián)網(wǎng)+”的不斷推進(jìn)，以及加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)的客觀需要，基于技術(shù)進(jìn)步開(kāi)展排污成本管理創(chuàng)新將成為一種客觀趨勢(shì)。有一種設(shè)想是憑借“互聯(lián)網(wǎng)+”組建排污成本管理等環(huán)境經(jīng)營(yíng)公司，將企業(yè)間不同的資源相互整合，促進(jìn)供應(yīng)鏈上的企業(yè)整合不同資源，變廢為寶，共同治理污染。

2.以減排成本為切入口展開(kāi)區(qū)域或產(chǎn)業(yè)集聚企業(yè)群的環(huán)境經(jīng)營(yíng)研究

如果說(shuō)商品經(jīng)營(yíng)主要采用的是成本導(dǎo)向戰(zhàn)略的話，那么資本經(jīng)營(yíng)就是企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式中投資收益導(dǎo)向的價(jià)值驅(qū)動(dòng)模式。環(huán)境經(jīng)營(yíng)作為一種獨(dú)立的經(jīng)營(yíng)模式更多成分屬于價(jià)值發(fā)現(xiàn)型。企業(yè)創(chuàng)新一般由管理創(chuàng)新與技術(shù)創(chuàng)新構(gòu)成（Daft，1978）[ 14 ]。排污成本管理中的管理創(chuàng)新，需要將上述三類(lèi)創(chuàng)造價(jià)值方式融合于具體的商品經(jīng)營(yíng)、資本經(jīng)營(yíng)與環(huán)境經(jīng)營(yíng)過(guò)程之中；技術(shù)創(chuàng)新則需要借助于排污成本管理工具的開(kāi)發(fā)與應(yīng)用，使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)模式更加環(huán)境友好，產(chǎn)生更大的經(jīng)濟(jì)價(jià)值與社會(huì)價(jià)值。目前，嵌入環(huán)境經(jīng)營(yíng)的排污成本管理實(shí)踐已創(chuàng)造出許多新的方法，如排污作業(yè)成本管理、排污物料流成本管理和排污周期成本管理等，它們是在排污成本與作業(yè)管理、排污成本與物料管理以及生命周期管理等融合的基礎(chǔ)上展現(xiàn)出的環(huán)境經(jīng)營(yíng)成果（馮圓，2016）。現(xiàn)階段，以EoCM工具的應(yīng)用為切入口，對(duì)產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域或企業(yè)群實(shí)施環(huán)境經(jīng)營(yíng)，加強(qiáng)排污成本管理，并以此形成相關(guān)的排污成本管理指南或指引具有積極意義。尤其是就長(zhǎng)三角地區(qū)的排污成本管理實(shí)踐的總結(jié)，對(duì)于引導(dǎo)中小企業(yè)的環(huán)境經(jīng)營(yíng)具有事半功倍的效果。這是因?yàn)?，一方面，該區(qū)域是小企業(yè)群的“結(jié)集地”，以減排成本為主要對(duì)象開(kāi)展該區(qū)域的環(huán)境經(jīng)營(yíng)研究，對(duì)于經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下的產(chǎn)業(yè)綠色轉(zhuǎn)型具有重要的方向性效果；另一方面，以減排成本入手加強(qiáng)環(huán)境成本管理，可以提高企業(yè)的積極性，并拓展排污成本管理的確認(rèn)范圍，提升環(huán)境成本的空間維度和時(shí)間維度，為企業(yè)獲取競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)提供環(huán)境管理所必需的基礎(chǔ)資源和運(yùn)作條件。

五、研究局限與未來(lái)展望

誠(chéng)然，通過(guò)政府的引導(dǎo)性與企業(yè)自主性的融合，可以使排污成本管理產(chǎn)生更加積極的效果，提高企業(yè)或產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域?qū)嵤┉h(huán)境經(jīng)營(yíng)的積極性和自覺(jué)性。但是，環(huán)境經(jīng)營(yíng)作為一種新的經(jīng)營(yíng)模式，其在排污成本等環(huán)境管理活動(dòng)中仍然有許多問(wèn)題值得進(jìn)一步研究。

（一）研究的局限

未能充分展開(kāi)的研究主要有：（1）沒(méi)能對(duì)相關(guān)問(wèn)題研究的內(nèi)容進(jìn)行實(shí)證檢驗(yàn)。由于缺乏有針對(duì)性的環(huán)境經(jīng)營(yíng)制度建設(shè)，資本市場(chǎng)上很難找到相關(guān)數(shù)據(jù)的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)或規(guī)范，據(jù)此展開(kāi)研究，會(huì)造成比較基準(zhǔn)的不一致而變得難以把握；同樣地，依靠問(wèn)卷等調(diào)查來(lái)獲取數(shù)據(jù)，也會(huì)存在內(nèi)生性及系統(tǒng)性不強(qiáng)等問(wèn)題。（2）“環(huán)境經(jīng)營(yíng)”概念界定需要強(qiáng)化。政府層面應(yīng)加快制定環(huán)境經(jīng)營(yíng)的規(guī)章制度，即在明確環(huán)境經(jīng)營(yíng)作為一種獨(dú)立經(jīng)營(yíng)模式的基礎(chǔ)上，對(duì)環(huán)境經(jīng)營(yíng)概念加以規(guī)范，并發(fā)布與環(huán)境經(jīng)營(yíng)相關(guān)的指南或指引。對(duì)于學(xué)術(shù)界來(lái)說(shuō)，經(jīng)營(yíng)模式的創(chuàng)新始終是學(xué)者研究的熱點(diǎn)話題，加強(qiáng)環(huán)境經(jīng)營(yíng)研究，為政府管理當(dāng)局提供排污成本管理等的政策建議，并就環(huán)境經(jīng)營(yíng)與環(huán)境成本管理相關(guān)的問(wèn)題展開(kāi)討論有著重要的理論價(jià)值和積極的現(xiàn)實(shí)意義。（3）有關(guān)環(huán)境經(jīng)營(yíng)的包容性問(wèn)題。究竟環(huán)境經(jīng)營(yíng)包括哪些內(nèi)容（雖然本文試圖將其概括為“綠色經(jīng)營(yíng)”與“可持續(xù)發(fā)展”），怎樣正確認(rèn)識(shí)和理解環(huán)境經(jīng)營(yíng)與環(huán)境管理、環(huán)境經(jīng)營(yíng)與綠色經(jīng)營(yíng)、環(huán)境經(jīng)營(yíng)與可持續(xù)發(fā)展等的關(guān)系問(wèn)題，仍然值得研究。（4）產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域的企業(yè)群、產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)中的環(huán)境經(jīng)營(yíng)問(wèn)題與企業(yè)自身環(huán)境保護(hù)問(wèn)題的融合性研究。（5）如何針對(duì)環(huán)境管理的宏觀政策（環(huán)境管制），結(jié)合企業(yè)的排污等環(huán)境成本管理（環(huán)境經(jīng)營(yíng)）在產(chǎn)業(yè)集聚區(qū)域或企業(yè)群之間進(jìn)行平衡與協(xié)調(diào)，還面臨許多難題。僅就排污而言，有向天空排放和向地下滲入以及兩者結(jié)合的排放問(wèn)題，且排放中的環(huán)境物質(zhì)也是千差萬(wàn)別。因此，現(xiàn)階段樹(shù)立環(huán)境經(jīng)營(yíng)意識(shí)，強(qiáng)化企業(yè)或企業(yè)群自主開(kāi)展環(huán)境經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，并輔之于環(huán)境管制政策，是我國(guó)環(huán)境管理進(jìn)一步推進(jìn)的一項(xiàng)重要戰(zhàn)略。

（二）未來(lái)的研究方向

主要有：（1）排污等環(huán)境成本的內(nèi)部化問(wèn)題。從理論上講，排污等外部成本內(nèi)部化后，環(huán)境成本因素進(jìn)入生產(chǎn)環(huán)節(jié)而成為一個(gè)新的生產(chǎn)要素，即成為同資本、勞動(dòng)、技術(shù)等要素并列和同等重要的生產(chǎn)要素。它對(duì)于規(guī)范排污成本管理，促進(jìn)排污成本核算體系的完善，實(shí)現(xiàn)環(huán)境成本管理的科學(xué)性與有效性具有積極的意義。然而，排污等環(huán)境成本管理在企業(yè)實(shí)踐中的有效性與針對(duì)性，需要環(huán)境經(jīng)營(yíng)來(lái)加以保證；否則，排污等環(huán)境成本確認(rèn)與計(jì)量將因缺乏明確的經(jīng)營(yíng)載體而發(fā)生困難。有些情況下的排污等環(huán)境成本產(chǎn)生于生產(chǎn)過(guò)程中，有時(shí)又表現(xiàn)為無(wú)形的、未來(lái)的或有形的、形象關(guān)系或社會(huì)成本等，其不可量性、不可貨幣化和難以與相應(yīng)的收入（排污收入）相配比等特性使得現(xiàn)有的成本會(huì)計(jì)核算方法難以適應(yīng)或具體應(yīng)對(duì)。在環(huán)境經(jīng)營(yíng)模式下，這一問(wèn)題也許能夠得到改進(jìn)。（2）環(huán)境經(jīng)營(yíng)績(jī)效的評(píng)價(jià)問(wèn)題。企業(yè)作為一個(gè)微觀經(jīng)濟(jì)主體，實(shí)施環(huán)境經(jīng)營(yíng)會(huì)對(duì)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)以及其他企業(yè)產(chǎn)生“外部性”，所以需要從外部性理論的宏觀視角分析企業(yè)的環(huán)境經(jīng)營(yíng)績(jī)效。然而，過(guò)分倚重環(huán)境管制又會(huì)使環(huán)境績(jī)效缺乏可信度，以及喪失相應(yīng)的微觀基礎(chǔ)。因此，在加強(qiáng)環(huán)境管制的同時(shí)，將企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與生態(tài)、社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展統(tǒng)一起來(lái)，進(jìn)而從可持續(xù)發(fā)展的角度促進(jìn)企業(yè)環(huán)境經(jīng)營(yíng)與價(jià)值增值活動(dòng)相結(jié)合，值得進(jìn)一步研究。

【主要參考文獻(xiàn)】

[1] 馮圓.企業(yè)文化、環(huán)境經(jīng)營(yíng)與民營(yíng)企業(yè)成本創(chuàng)新研究[D].南京大學(xué)碩士論文，2013.

[2] 葛建華.企業(yè)環(huán)境經(jīng)營(yíng)與能源管理[M].北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2012.

[3] 馮圓.基于環(huán)境經(jīng)營(yíng)的排污成本管理研究[J].會(huì)計(jì)研究，2016（3）：72-78.

[4] 普特曼，等.企業(yè)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)[M].上海：上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2000.

[5] 馮圓.環(huán)境經(jīng)營(yíng)與排污成本管理[M].北京：清華大學(xué)出版社，2016.

[6] 馮圓.環(huán)境經(jīng)營(yíng)與民營(yíng)企業(yè)成本管理實(shí)踐[J].浙江理工大學(xué)學(xué)報(bào)，2014（4）：1-7.

[7] 席旭東.礦區(qū)生態(tài)工業(yè)共生模式與發(fā)展演變研究[M].北京：煤炭工業(yè)出版社，2008.

[8] 潘煜雙，徐攀.企業(yè)環(huán)境成本控制與評(píng)價(jià)研究[M].北京：科學(xué)出版社，2014.

[9] 莫妮克·佩羅拉諾.自然契約：人類(lèi)與環(huán)境建立友好關(guān)系[J].科技潮，2000（5）：3-8.

[10] 易學(xué)君.企業(yè)文化的“陰”與“陽(yáng)”[J].哈佛商業(yè)評(píng)論（中文版），2008（1）：70-82.

[11] 邁克爾·波特，克拉斯·范德林德.環(huán)保與競(jìng)爭(zhēng)力：對(duì)峙的終結(jié)[J].哈佛商業(yè)評(píng)論（中文版），2006（1）：58-75.

[12] 雷蒙·威廉斯.希望的源泉：文化、民主、社會(huì)主義[M].譯林出版社，2014.

[13] 于宏兵.清潔生產(chǎn)教程[M].北京：化學(xué)工業(yè)出版社，2012.

[14] DAFT R L.A dual-core model of organizational innovation[J].Academy of Management Journal，1978，21（2）：193-210.