劉麗敏+劉暢

中圖分類(lèi)號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1002-5812（2016）12-0026-02

摘要：“十三五”規(guī)劃提出了“創(chuàng)新、協(xié)調(diào)、綠色、開(kāi)放、共享”的發(fā)展理念，在此背景下，控制環(huán)境成本、建設(shè)“綠色中國(guó)”也就成為企業(yè)的重要任務(wù)。本文闡述了企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法確認(rèn)和分配環(huán)境成本的案例，以期對(duì)企業(yè)控制環(huán)境成本有所裨益。

關(guān)鍵詞：作業(yè) 作業(yè)成本法 環(huán)境成本

的十八屆五中全會(huì)核心議題審議了“十三五”規(guī)劃，提出了“創(chuàng)新、協(xié)調(diào)、綠色、開(kāi)放、共享”的發(fā)展理念。其中，綠色發(fā)展強(qiáng)調(diào)堅(jiān)持節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境的基本國(guó)策，實(shí)現(xiàn)人與自然和諧發(fā)展。“協(xié)調(diào)”和“綠色”概念的提出，即是對(duì)過(guò)去科學(xué)發(fā)展觀的繼承，也是強(qiáng)調(diào)尊重中國(guó)傳統(tǒng)天人合一的文化認(rèn)同。在此背景下，運(yùn)用作業(yè)成本法控制環(huán)境成本、建設(shè)“綠色中國(guó)”也就成為企業(yè)的重要任務(wù)。

一、作業(yè)成本法的基本功能：確認(rèn)和分配環(huán)境成本

在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)體系中，因?yàn)闆](méi)有專(zhuān)門(mén)核算環(huán)境成本的賬戶(hù)，環(huán)境成本的金額通常隱藏在制造費(fèi)用和管理費(fèi)用賬戶(hù)中，會(huì)計(jì)人員分配環(huán)境成本的方法通常有兩種：一是簡(jiǎn)單采用諸如直接人工工資、直接人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)等分配標(biāo)準(zhǔn)，將環(huán)境成本分配到不同的產(chǎn)品、服務(wù)和流程之中，最終計(jì)算出產(chǎn)品、服務(wù)和流程的完全成本；二是直接將環(huán)境成本從收入總額中扣除。這兩種方法都會(huì)導(dǎo)致環(huán)境成本的分配標(biāo)準(zhǔn)不正確，低估了廢棄物產(chǎn)生量大的產(chǎn)品或服務(wù)成本，高估了廢棄物產(chǎn)生量小的產(chǎn)品或服務(wù)成本，并且企業(yè)因違反環(huán)境法律法規(guī)的潛在環(huán)境負(fù)債，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)體系通常也不予反映，結(jié)果企業(yè)產(chǎn)品、服務(wù)和流程的成本信息失真，不利于企業(yè)管理者做出正確的決策。為了給企業(yè)管理當(dāng)局提供對(duì)決策有用的信息，就需要對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行確定和分配。而作業(yè)成本法的基本功能就是確認(rèn)和分配環(huán)境成本。作業(yè)成本法下企業(yè)確認(rèn)環(huán)境成本的流程圖如圖1所示。

企業(yè)環(huán)境成本確認(rèn)之后，就要利用作業(yè)成本法，通過(guò)成本動(dòng)因來(lái)確認(rèn)和計(jì)算作業(yè)量，進(jìn)而以作業(yè)量為基礎(chǔ)分配環(huán)境成本至有關(guān)的產(chǎn)品或流程。

二、作業(yè)成本法分配環(huán)境成本案例分析

河北坤騰集團(tuán)生產(chǎn)甲、乙、丙、丁四種產(chǎn)品。甲、乙、丙三種產(chǎn)品，不產(chǎn)生污染；丁產(chǎn)品產(chǎn)生大量的有害廢棄物。有關(guān)產(chǎn)量、成本資料、成本動(dòng)因如表1所示。

過(guò)去該企業(yè)按照傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法，將間接制造費(fèi)用按照機(jī)器工時(shí)比例分配計(jì)入四種產(chǎn)品成本中去，進(jìn)而計(jì)算出各種產(chǎn)品的總成本和單位成本，計(jì)算結(jié)果如下：

間接制造費(fèi)用分配率=280 000/（4×100+2×500+2.5×200+1.5×400）=280 000/2 500=112（元/工時(shí)）

在傳統(tǒng)成本計(jì)算方法下，四種產(chǎn)品分配的間接制造費(fèi)用金額如下頁(yè)表2所示，傳統(tǒng)成本計(jì)算方法下的各產(chǎn)品成本如表3所示。

該企業(yè)按照單位制造成本加成50%作為各種產(chǎn)品的目標(biāo)售價(jià)，但是這樣的定價(jià)并沒(méi)有給該企業(yè)帶來(lái)利潤(rùn)，反而帶來(lái)虧損，雖然不是巨額虧損，但畢竟這種狀況持續(xù)下去會(huì)慢慢侵蝕公司的財(cái)務(wù)狀況。

企業(yè)的成本管理人員在環(huán)境管理專(zhuān)家的幫助下，對(duì)各產(chǎn)品線進(jìn)行重新評(píng)估，采用作業(yè)成本法對(duì)該企業(yè)的四條產(chǎn)品線的獲利能力重新分析，并按作業(yè)成本法計(jì)算各產(chǎn)品總成本和單位成本，分析結(jié)果如表4、5、6所示。最終該企業(yè)管理層按照作業(yè)成本法確定的單位制造成本加成50%作為各種產(chǎn)品的目標(biāo)售價(jià)，使企業(yè)盈利。

表6列示了分別使用作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法計(jì)算四種產(chǎn)品成本的差異，我們以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)，甲產(chǎn)品根據(jù)傳統(tǒng)的機(jī)器小時(shí)分配成本，相比在作業(yè)成本法下多吸收了 [（448-338.5）/338.5] ×100%=32%的制造費(fèi)用，乙產(chǎn)品使用傳統(tǒng)的機(jī)器小時(shí)為分配基礎(chǔ)，相比在作業(yè)成本法下多吸收了 [（224-163.7）/163.7] ×100%=37%的制造費(fèi)用；相反丙產(chǎn)品使用傳統(tǒng)的機(jī)器小時(shí)為分配基礎(chǔ)，則比用作業(yè)成本法時(shí)少吸收了[（395-280）/395] ×100%=29%的制造費(fèi)用，丁產(chǎn)品使用傳統(tǒng)的機(jī)器小時(shí)為分配基礎(chǔ)，則比用作業(yè)成本法時(shí)少吸收了[（213.25-168）/213.25] ×100%=21%的制造費(fèi)用。用直接機(jī)器小時(shí)分配，甲產(chǎn)品和乙產(chǎn)品分配了更多的制造費(fèi)用，作業(yè)成本法得出的結(jié)果相反，丙產(chǎn)品和丁產(chǎn)品分配了更多的制造費(fèi)用。由于該企業(yè)的環(huán)境成本總計(jì)為30 000元，占制造費(fèi)用總額的10.7%（30 000/28 0000），正確確認(rèn)與分配環(huán)境成本是必要的，按照作業(yè)成本法確定了成本動(dòng)因，為丁產(chǎn)品的廢棄物處理而發(fā)生的30 000元環(huán)境成本則全部追溯到丁產(chǎn)品的成本中。為提供正確的成本信息，與特定產(chǎn)品有關(guān)的環(huán)境成本需要使用作業(yè)成本法來(lái)分配，如產(chǎn)量、機(jī)器安裝、產(chǎn)品定單、質(zhì)量檢驗(yàn)及零部件的數(shù)量等。

三、結(jié)論

作業(yè)成本法可以正確地確認(rèn)和分配環(huán)境成本，能為企業(yè)提供精確的、時(shí)效性很強(qiáng)的過(guò)去、現(xiàn)在和未來(lái)的產(chǎn)品（流程）或服務(wù)環(huán)境績(jī)效信息，它通常被用于企業(yè)的計(jì)劃、成本控制和決策制定等層面，幫助企業(yè)的管理者制定正確決策。作業(yè)成本法能幫助企業(yè)揭示那些威脅企業(yè)利潤(rùn)增長(zhǎng)的不協(xié)調(diào)的價(jià)格和折扣結(jié)構(gòu)，幫助企業(yè)找出新的市場(chǎng)發(fā)展機(jī)會(huì)。應(yīng)用作業(yè)成本法對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行確認(rèn)和分配，能更好地使環(huán)境成本與產(chǎn)生這些成本的作業(yè)相聯(lián)系，有助于企業(yè)采取減少環(huán)境影響和預(yù)防污染的決策。

作業(yè)成本法所確認(rèn)的環(huán)境成本，要與企業(yè)的全面質(zhì)量管理、環(huán)境設(shè)計(jì)、作業(yè)成本管理相聯(lián)系，才能為決策發(fā)揮更大作用。

總之，為了提高環(huán)境質(zhì)量、建設(shè)“綠色中國(guó)”，除了企業(yè)的努力以外，尚需要構(gòu)建政府、企業(yè)、公眾三方共治的環(huán)境治理體系。

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