陳文菱

物流成本核算理論及問題初探

陳文菱

物流成本管理成為企業(yè)物流管理的一個核心內(nèi)容，有專家指出，“物流既是主要成本的產(chǎn)生點，又是降低成本的關(guān)注點”，物流是“經(jīng)濟的黑暗大陸”。加強物流成本的研究管理對提高物流活動經(jīng)濟效益勢在必行。

物流成本；發(fā)展理論；核算方法

一、國際物流成本核算的主要理論

隨著世界經(jīng)濟的一體化，在國際市場的競爭變得越來越激烈的情況下，隱藏著很大可降低成本空間的物流領(lǐng)域也越來越受到人們的重視。不論在國內(nèi)還是國外，越來越多的專家學(xué)者開始專門研究物流領(lǐng)域的物流成本。為了從根本上認識物流成本，對物流成本的理論研究就成為人們研究的主要方面。

1.物流成本冰山學(xué)說

日本早稻田大學(xué)的教授西澤修提出物流成本冰山說。冰山說是指人們不完全掌握物流成本的全部內(nèi)容，一說起物流成本大家能夠想起的就像露出海面的冰山一角，卻看不見大部分深藏在海水里面的冰山，然而真正主要的物流成本就是深藏在海水里面的冰山。

在通常情況下，企業(yè)設(shè)立的會計科目之中，只包含花在外部的運輸以及租用倉庫的成本費用，這些在全部物流成本費用中只占冰山一角的費用列入成本。企業(yè)使用自身的交通工具進行運輸?shù)馁M用、使用自身的倉庫存儲貨物的費用、以及利用自身的員工進行貨物的裝載、卸載以及包裝等方面的費用都沒有歸入物流成本費用之中。而實際情況是，企業(yè)花在內(nèi)部之中的物流費用比企業(yè)花在外部的物流費用要多很多，內(nèi)部的物流成本費用才是總物流成本費用的大部分。該學(xué)說理論如表1所示：

表1　冰山學(xué)說構(gòu)成表

2.第三利潤源學(xué)說

第三個利潤源學(xué)說也是由日本早稻田大學(xué)的教授西澤修提出來的。從經(jīng)濟社會的發(fā)展來看，出現(xiàn)過三個利潤源：第一利潤源是指在產(chǎn)品供不應(yīng)求的階段，無論生產(chǎn)多少產(chǎn)品都能夠銷售出去，一次生產(chǎn)銷售的過程所創(chuàng)造出來的剩余價值；第二利潤源指的是在產(chǎn)品供過于求的階段，第一利潤源已經(jīng)無法再創(chuàng)造出更大的利潤，這時候就需要依靠科學(xué)技術(shù)的進步來創(chuàng)造出更大的利潤價值；第三利潤源則是在第一、第二利潤源都已經(jīng)達到極限，無法創(chuàng)造出更大利潤之時，新興崛起的物流領(lǐng)域。

隨著經(jīng)濟的迅速發(fā)展，企業(yè)之間的市場競爭也越來越激烈，各個企業(yè)的市場占有率也是有限的。當市場占有率到達一定的上限時，就不能夠通過擴展市場來提高利潤。同時，物流成本費用在企業(yè)總成本費用中占了很大的比例，這時如果能夠降低物流成本費用，企業(yè)就找到了新的利潤增長方法，就很大程度地提高企業(yè)的利潤。

3.“黑大陸”學(xué)說

黑大陸學(xué)說是由美國著名的管理學(xué)專家彼得F.德魯克在1962提出來的。黑大陸主要指出了在當前的經(jīng)濟情況下，許多企業(yè)沒有真正地重視物流管理，而物流成本費用的管理則是發(fā)現(xiàn)企業(yè)潛在的提高利潤能力的重要手段。在我們一般的財務(wù)會計體系中，把生產(chǎn)成本以及管理、營業(yè)和財務(wù)費用歸為生產(chǎn)經(jīng)營的費用，然后再按照不同的支付形態(tài)將營業(yè)費用分門別類。所以，在最后的利潤表中我們能夠看到的物流成本費用在全部的銷售額之中所占比例十分小。這也就意味著，沒有意識到物流成本管理的重要性，這也就是物流領(lǐng)域為什么被稱作“黑大陸”的原因。

4.效益悖反論

根據(jù)悖反內(nèi)容不同，分為兩種情況：

（1）物流成本與服務(wù)水平的效益悖反

物流成本與服務(wù)水平之間的效益悖反，是指物流成本與服務(wù)水平之間存在著一個非線性的關(guān)系。而物流管理的目的就是為了降低物流成本，但是在現(xiàn)在的科學(xué)技術(shù)和經(jīng)濟水平條件下，高質(zhì)量的服務(wù)水平必然和高物流成本相對應(yīng)。如果降低物流成本，那么相應(yīng)的服務(wù)水平也會下降，這就是二者之間的悖反關(guān)系。

（2）物流功能之間的效益悖反

物流功能之間的效益悖反，指的是在物流領(lǐng)域中，若干要素之間存在的損益的矛盾，也就是說如果優(yōu)化其中一個或幾個功能要素，要素利益發(fā)生同時，另外一個或者幾個功能要素的利益就會發(fā)生損失。反之亦然。比如，產(chǎn)品的廣告宣傳問題，在產(chǎn)品的銷量和售價不變的前提下，假設(shè)其他的因素也不變，那么在廣告宣傳上少花一分錢，這個少花的錢就肯定會轉(zhuǎn)到收益上面來，廣告宣傳費越省，利潤就會越高。然而，當產(chǎn)品開始銷售后，因為產(chǎn)品的宣傳力度不夠，購買產(chǎn)品的人群就會減少，就會造成產(chǎn)品的滯銷，帶來利益的損失。很明顯，廣告宣傳費的節(jié)省是以損失其他因素為代價的。

二、國內(nèi)物流成本核算研究的主要理論

1.成本控制論

物流系統(tǒng)成本提出了具有效益悖反功能的物流的不同方面的成本為基礎(chǔ)的物流系統(tǒng)和系統(tǒng)成本效益，是解決物流效益悖反的關(guān)鍵。這就需要與物流業(yè)務(wù)的企業(yè)管理系統(tǒng)物流一體化。系統(tǒng)化的物流有兩層含義：一是物流運輸、倉儲、包裝、送貨以及加工和流通的信息等的聯(lián)系，相互影響，相互制約，互相結(jié)合，協(xié)調(diào)運作和合作產(chǎn)生新的總功能的功能；二是由相互關(guān)聯(lián)的整體相互制約形成的內(nèi)部供應(yīng)鏈的物流企業(yè)。物流是一個系統(tǒng)性的物流，它強調(diào)以提高整體效率來降低物流的總成本，重點是對物流的系統(tǒng)研究，從系統(tǒng)的角度來找出企業(yè)的盈利能力，減少物流成本費用。因此，物流的各個部分作為一個不可分割的整體，是以降低物流成本總費用為目標的，以尋求整體的各個方面的總成本最低?？偟奈锪鞒杀举M用是物流成本控制的核心目標，而不是功能性的費用。

2.財務(wù)模式論

我國現(xiàn)行的財務(wù)會計制度中，還沒有對物流成本進行獨立的核算，而是根據(jù)不同的界定將物流成本費用分攤到產(chǎn)品銷售費用、管理費用、材料采購、制造費用等不同的賬戶中去。尚未對物流成本費用以及其形成機制和構(gòu)成有一個統(tǒng)一的界定。所以，在這方面的研究，通常都借鑒國外的各種觀點及經(jīng)驗。

三、物流成本的核算

隨著社會市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，競爭越來越激烈，只有不斷地降低生產(chǎn)成本，提高利潤率，才能增強企業(yè)的競爭力。由于物流成本占企業(yè)總成本的很大一部分，這就要求企業(yè)對自身的物流成本進行精確而合理的核算。

1.企業(yè)物流成本核算釋放的正能量

進行企業(yè)物流成本核算有其積極作用，至少能從以下幾方面釋放正能量：

（1）有助于反映物流成本的準確數(shù)據(jù)。物流成本核算能從整體上把握企業(yè)的物流成本，有助于計算出物流成本的準確數(shù)據(jù)，從而加強企業(yè)對物流成本的控制

（2）有助于找出物流活動中存在的問題。通過對具體物流成本的計算，可以找出物流活動中存在的問題，從而為以后更好地進行營運活動提供可靠的信息。

（3）有助于各部門物流成本的對比。對不同的部門進行物流成本核算，可以準確地計算出不同部門之間的物流成本，從而評估各個部門的績效成果。

（4）有助于了解相關(guān)設(shè)備或工具的損耗情況。對某一設(shè)備或工具進行物流成本的核算，可以準確地把握該設(shè)備或工具的具體損耗情況，以便提高物品的使用效率，達到降低成本的目的。

（5）有助于制定不同客戶物流服務(wù)計劃。對具體的服務(wù)客戶進行物流成本的核算分析，有助于企業(yè)針對不同物流服務(wù)層次的客戶制定出相應(yīng)的計劃。

（6）有助于不同時期物流成本的比較。對具體的成本項目進行物流成本核算，通過比較不同期間的成本增減情況，可以找到相應(yīng)的原因。

（7）有助于檢查物流預(yù)算管理的執(zhí)行情況。對實際的物流成本進行核算，可以檢測出物流管理預(yù)算的具體實施情況。

2.我國企業(yè)物流成本核算存在的問題

（1）沒有設(shè)置一個獨立的會計科目。隨著我國經(jīng)濟技術(shù)的發(fā)展，物流行業(yè)也得到迅速地發(fā)展。但是，在我國物流行業(yè)仍然算是一個剛剛興起的行業(yè)。所以，在我國現(xiàn)行的財務(wù)會計制度下，還沒有為物流成本核算開設(shè)一個專門的會計賬戶和科目，而是把物流成本按照不同的付出方式分攤到制造費用、財務(wù)費用、材料采購等會計科目中去，在分攤核算的過程中經(jīng)常會出現(xiàn)不準確的情況，這就為真實的物流成本的正確核算帶來了很大的不方便。

（2）構(gòu)成部分還具有很大的不確定性。在我國現(xiàn)階段，到底哪一些費用應(yīng)該歸集到物流成本費用里面來，哪一些費用又不能算作物流成本費用，還尚無定論。這就造成了物流成本核算的不精確性和多樣性。不同的企業(yè)可能采取的歸集的標準不一樣。一個企業(yè)認為某種費用應(yīng)當是物流成本費用，而另一個企業(yè)則可能沒有將其歸集到物流成本費用里面來。這種不確定性就導(dǎo)致了會計資料和會計處理在某種程度上的不一致性，也會影響到對物流成本核算的正確處理，也會影響到企業(yè)最終的利潤結(jié)構(gòu)。

（3）核算的計算標準不統(tǒng)一。我國物流成本核算的計算標準不統(tǒng)一引起的結(jié)果，與物流成本的構(gòu)成部分不統(tǒng)一導(dǎo)致的結(jié)果是類似的，這會讓不同的企業(yè)之間的物流成本核算計算結(jié)果缺乏可比性，最終會影響到企業(yè)正確的利潤結(jié)果，無法給會計信息使用者正確可靠的信息。

（4）制度還不夠完善。我國關(guān)于物流成本核算的制度還不夠成熟，缺乏一個完整系統(tǒng)的制度指導(dǎo)，操作起來難度也大。從而導(dǎo)致物流成本的核算顯得十分的復(fù)雜，并且最終得出的結(jié)果也是不完備的，起不到會計信息應(yīng)有的作用。

（5）信息不夠準確。由于我國現(xiàn)階段的財務(wù)會計制度無法對物流成本信息進行準確、統(tǒng)一、完整的歸集和分配，導(dǎo)致了物流成本信息的不準確性，直接影響到會計信息的真實性。

（6）缺乏專業(yè)的財務(wù)會計人員。雖然我國財務(wù)人員的業(yè)務(wù)和專業(yè)水平得到了飛速的發(fā)展和提升，但是由于知識體系之中沒有關(guān)于物流成本核算的相應(yīng)內(nèi)容，導(dǎo)致現(xiàn)在缺乏專業(yè)的財務(wù)會計人員來處理物流成本核算的相關(guān)問題。

［1］鮑新中.崔巍.物流成本管理與控制［M］.北京：電子工業(yè)出版社，2012.

［2］于富生.黎來芳.成本會計學(xué)［M］.北京：中國人民大學(xué)出版社，2009.

［3］顧煜.物流成本管理研究［D］.西南財經(jīng)大學(xué)博士學(xué)位論文，2010.

（作者單位：中南財經(jīng)政法大學(xué)會計學(xué)院）