◆曹結(jié)兵 ◆崔志坤

完善地方稅體系的思考*

◆曹結(jié)兵 ◆崔志坤

內(nèi)容提要：地方稅體系是分稅制財政管理體制的一個重要組成部分，當前，隨著“營改增”試點的全面推行，地方稅收面臨著一系列的困境，其現(xiàn)狀與建立現(xiàn)代財政制度，實現(xiàn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的目標不相匹配。為此，應(yīng)結(jié)合我國改革發(fā)展實際，借鑒發(fā)達國家在地方稅體系建設(shè)方面的成功經(jīng)驗，考慮稅種屬性，科學選擇地方稅主體稅種，并設(shè)計輔助稅種，同時，輔之以必要的稅收征管模式和技術(shù)的創(chuàng)新，以期實現(xiàn)地方稅體系建設(shè)的現(xiàn)代化。

地方稅體系；營改增；稅收征管

一、引言

2016年3月17日，第十二屆全國人大四次會議表決通過的《國民經(jīng)濟與社會發(fā)展第十三個五年（2016～2020年）規(guī)劃綱要》明確把完善地方稅體系、增強地方發(fā)展能力列為建立健全現(xiàn)代財稅制度的關(guān)鍵性問題，提出應(yīng)結(jié)合稅制改革，考慮稅種屬性，進一步理順中央和地方收入劃分，通過完善增值稅劃分辦法和推進房地產(chǎn)稅立法等具體改革舉措推動我國地方稅體系的完善。

我國是單一制的集權(quán)型國家，中央政府以下還有四級地方政府，不同級政府擁有不同的事權(quán)和支出責任，也需要一個合適的財力分配機制保障各級政府職能的實現(xiàn)。20世紀70年代改革開放后我國實行了一段時間的財政包干制，相比于計劃經(jīng)濟時代的統(tǒng)收統(tǒng)支，財政包干制極大地調(diào)動了地方政府的積極性，為地方經(jīng)濟發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。但這種包干制也使得中央政府財力增長受限，宏觀調(diào)控能力趨弱。為解決這一問題，我國于1994年實行分稅制改革，調(diào)整了中央與地方的收入分配關(guān)系，重新劃分了中央稅、地方稅和共享稅的范圍。在這之后，又通過個人所得稅、車輛購置稅、農(nóng)業(yè)稅和“營改增”等一系列稅費改革進一步強化了中央政府財力，而地方政府穩(wěn)定的收入來源體系則不斷縮小?，F(xiàn)階段地方政府面臨著主體稅種喪失、土地財政難以為繼和政府性債務(wù)償還壓力較大的三重困境，因此，完善地方稅體系成為當下較為現(xiàn)實且緊迫的問題。

二、地方稅體系的現(xiàn)狀及問題

（一）地方稅收入規(guī)模有限

關(guān)于地方稅規(guī)模的合理界限問題，有以下四個判斷標準為理論界所接受。其一認為我國地方稅的規(guī)模要與基本國情相適應(yīng)；其二是地方稅的規(guī)模要與地方政府的事權(quán)和支出責任相匹配；其三是地方稅的規(guī)模應(yīng)有利于調(diào)動中央和地方兩個積極性；其四認為地方財政不同收入形式的效率和結(jié)構(gòu)的優(yōu)化也是地方稅合理規(guī)模的一個考量因素。

表1 2005—2014年地方稅收收入相關(guān)指標 單位：億元

從表1可知，長期來看，我國地方稅收入規(guī)模呈現(xiàn)穩(wěn)步增長態(tài)勢，但2012年以來，隨著經(jīng)濟發(fā)展步入新常態(tài)和新一輪稅制改革的到來，地方稅收入增速趨緩。從地方稅收入占全國稅收收入的比重來看，有一個逐步上升的過程，但需要注意的是，地方稅收入占地方財政支出的比重呈現(xiàn)下滑的趨勢，這表明地方政府的財政自給率情況不容樂觀?；谝陨蠋c分析，對比地方稅合理界限的判定標準，可以得出的基本結(jié)論是：現(xiàn)階段我國地方稅的收入規(guī)模不足。

（二）地方稅制結(jié)構(gòu)有待優(yōu)化

科學、完善的地方稅制結(jié)構(gòu)離不開主體稅種的選擇和輔助稅種的設(shè)計，完備的稅制結(jié)構(gòu)可以為地方政府提供穩(wěn)定的稅源保障機制，使其在提供區(qū)域性的公共產(chǎn)品和服務(wù)時更加得心應(yīng)手。一般認為，地方稅主體稅種的收入應(yīng)占地方稅收入的30%以上，主體稅種的稅源分布與地方經(jīng)濟發(fā)展程度關(guān)系密切，能夠為地方政府提供穩(wěn)定且充分的收入，其征管成本也不宜過高?；谖覈鴩檫x擇，輔助稅種設(shè)計可因地制宜，賦予地方適當?shù)亩愂展芾頇?quán)限。需要注意的是，輔助稅種設(shè)計不宜過多過散，該簡并的簡并，力爭實現(xiàn)經(jīng)濟效率和行政效率的最大化。

表2 2005—2014年地方各項稅收占地方稅的比重 單位：%

從表2可知，首先，現(xiàn)階段我國地方稅收入排名前三的稅種依次是營業(yè)稅、增值稅和企業(yè)所得稅，其總和一直居于60%以上，且營業(yè)稅一家獨大，始終高居30%左右，是名副其實的地方稅主體稅種。其次，共享稅（增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅）占地方稅的比重在35%左右，由于中央通常在共享稅中拿大頭，地方政府在培植這部分稅源時積極性相對較低。再次，財產(chǎn)稅如房產(chǎn)稅占地方稅的比重過低，下一步房地產(chǎn)稅改革應(yīng)注意這個問題。最后，當前地方稅中的小稅種分布較多，征管相對困難，應(yīng)注意優(yōu)化整合。隨著2016年5月1日“營改增”試點擴圍至建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活性服務(wù)業(yè)，營業(yè)稅這一傳統(tǒng)稅種將徹底退出我國稅收歷史的舞臺，其作為地方稅主體稅種的身份也將不復存在。有人說“營改增”將倒逼我國地方稅體系的完善，的確，這一財稅領(lǐng)域改革的“重頭戲”將打破既有的中央與地方財力分配的平衡局面。但需要明確的是，總量上的收支矛盾和結(jié)構(gòu)上的中央與地方矛盾這一困局亟待破解，即便沒有“營改增”這一導火索，在劃分好中央和地方的事權(quán)和支出責任后，也會有其他稅種的改革來配套中央和地方財政關(guān)系的調(diào)整。

（三）地方稅區(qū)域差異較大

我國幅員遼闊，地區(qū)間經(jīng)濟發(fā)展水平差距較大，各地區(qū)的地方稅收入與經(jīng)濟發(fā)展水平、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)狀況以及資源分布等因素密切相關(guān)，而地方公共產(chǎn)品和服務(wù)的供給能力又與地方財政收入能力直接掛鉤，因此地方財政自給率的巨大差異制約了基本公共服務(wù)均等化的推進。

表3 2014年我國東、中、西部地區(qū)代表地方財政狀況 單位：億元

從表3可知，我國地區(qū)間財政發(fā)展狀況差異較大，發(fā)達的東部地區(qū)財政自給率非常高，而中西部地區(qū)財政自給率相對較低，這種地方稅發(fā)展的區(qū)域差異不僅與地區(qū)間巨大的經(jīng)濟發(fā)展差距有關(guān)，現(xiàn)行的財力分配機制也是助長這種差異拉大的因素之一。因此，在此輪財稅體制改革過程中，稅收收入的初次分配和再分配應(yīng)該更加注意這種橫向公平的實現(xiàn)，其中，地方稅主體稅種的選擇和輔助稅種的設(shè)計便是實現(xiàn)這種公平的一個可行途徑。

三、地方稅建設(shè)的國際比較

（一）稅收立法權(quán)和稅收征管權(quán)比較

稅收立法權(quán)是國家立法權(quán)的重要組成部分，通常國家憲法或立法法對這一特定權(quán)利的實現(xiàn)施以嚴格的法定程序限制。一般情況下，單一制國家的稅收立法權(quán)相對集中，各稅種的開征、稅率的確定由中央政府決定，地方政府只享有對部分地方稅的稅率浮動和減免等方面的權(quán)利。而聯(lián)邦制國家的稅收立法權(quán)則相對分散，聯(lián)邦、州以及地方政府都享有一定的稅收立法權(quán)，可以獨立決定開征屬于自己的主體稅種。稅收征管權(quán)是對各稅種進行征收管理的權(quán)利，稅收征管權(quán)的劃分依據(jù)效率和責任兩個目標而定，主要體現(xiàn)在中央和地方是否設(shè)置獨立的征收管理機構(gòu)上，通常單一制的國家對地方稅進行立法后也會設(shè)置相應(yīng)的地方稅收管理機構(gòu)管理地方稅種。

英、法兩國是傳統(tǒng)的單一制國家，其稅收立法權(quán)基本集中于中央政府，但其稅收征管機構(gòu)設(shè)置卻不相同，英國有兩套機構(gòu)與其征收管理相對應(yīng)；法國只有唯一的稅務(wù)機構(gòu)負責征收全國范圍的所有稅收。美國作為聯(lián)邦制國家的代表，其稅收立法權(quán)和稅收征管權(quán)的政治特色十分鮮明，聯(lián)邦政府和州政府都享有憲法賦予的征稅權(quán)利，同時，地方政府還享有州政府授予的部分稅收自治權(quán)利，在稅收征管上也對應(yīng)著三級政府各自的稅務(wù)機構(gòu)。德國和日本在政體上分別是聯(lián)邦制和單一制，但其在稅收立法權(quán)和稅收征管權(quán)上卻沒有走上分權(quán)與集權(quán)的兩端，是分權(quán)和集權(quán)適度結(jié)合的典型代表。我國是單一制國家，在稅收法定原則的約束下將稅收立法權(quán)集中不失為一個很好的選擇，但稅收立法過程中也應(yīng)考慮各地發(fā)展差異，給予地方適當?shù)墓芾頇?quán)限，更好地完善分稅制財政管理體制。

（二）地方稅規(guī)模及其結(jié)構(gòu)比較

地方稅規(guī)模的大小與上述稅收立法權(quán)和稅收征管權(quán)的劃分存在千絲萬縷的聯(lián)系，一般說來，集權(quán)型國家的地方稅規(guī)模較小，分權(quán)型國家的地方稅和中央稅的規(guī)模相對平衡，下面對幾個具有代表意義的發(fā)達國家的地方稅規(guī)模和結(jié)構(gòu)進行比較。

表4 2011年部分發(fā)達國家中央與地方稅收收入規(guī)模 單位：%

表5 2011年部分發(fā)達國家中央與地方稅收收入結(jié)構(gòu) 單位：%

從表4可知，單一集權(quán)型國家的地方稅在全國稅收中所占份額較小，在英國這一比例甚至可以忽略不計，而日本、德國和美國的地方稅收入均低于中央稅收入，其占全國稅收總收入的比重普遍在40%以上，這一情況似乎與現(xiàn)階段我國地方稅的規(guī)模基本相當。但仍需明確的是，上述國家均為高福利的發(fā)達國家，其政府間的事權(quán)和支出責任劃分相對我國更為明晰，我國地方政府承擔了較多的“隱形”事權(quán)和支出責任，且隨著“營改增”全面試點的到來，營業(yè)稅主體稅種的消失，我國地方稅規(guī)模的合理界限仍是需要審慎考量的。

從表5可知，發(fā)達國家地方稅的構(gòu)成中財產(chǎn)稅的地位不容忽視，其對財產(chǎn)稅的依賴程度大于流轉(zhuǎn)稅，可見財產(chǎn)稅作為地方稅的主體稅種地位突出。在對企業(yè)所得稅和個人所得稅的分析中發(fā)現(xiàn)，發(fā)達國家習慣將個人所得稅和企業(yè)所得稅作為中央稅收的支柱。結(jié)合我國地方稅主體稅種缺失和財產(chǎn)稅在地方稅收入中占比極低的現(xiàn)實情況，培育新興的地方稅主體稅種如改革房地產(chǎn)稅將成為完善我國地方稅體系的重要環(huán)節(jié)。

四、完善我國地方稅體系的建議

（一）科學選擇地方稅主體稅種

1.調(diào)整增值稅分享比例，適當簡化稅率并推進立法?！盃I改增”后，增值稅收入將達到全國稅收收入的40%以上，可以預見的是“營改增”試點中納稅人繳納的增值稅劃歸地方的過渡政策不會長久。一個簡單的測算方案是，只需將增值稅的分享比例調(diào)整為中央與地方五五分成，即可維持現(xiàn)有中央與地方財力分配格局的基本穩(wěn)定。此外，試點過后的增值稅稅率與各種征收率交織使得增值稅更加復雜，不利于稅務(wù)機關(guān)征收管理和納稅人的稅收遵從。因此下一步增值稅改革的重點和方向應(yīng)是調(diào)整分享比例、簡并稅率并實現(xiàn)立法。

2.加快推進房地產(chǎn)稅立法。從發(fā)達國家的地方稅體系構(gòu)成和我國房產(chǎn)稅在地方稅中的作用看，改革后的我國房地產(chǎn)稅在地方稅體系中將大有作為。之所以選擇將房地產(chǎn)稅作為地方稅的主體稅種加以培植，首先是因為改革后的房地產(chǎn)稅是嚴格意義上的財產(chǎn)稅，財產(chǎn)稅作為地方主體稅種是國際通行做法，也有利于優(yōu)化我國現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)；其次，房地產(chǎn)稅稅基穩(wěn)定，稅源流動性差，具有很強的空間屬性，能為地方政府提供充足的收入；最后，房地產(chǎn)稅應(yīng)是基于目前的房產(chǎn)稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和契稅基礎(chǔ)上的整合改革，將其作為地方稅主體稅種既不會破壞原有的地方稅體系，又可以進一步簡化地方稅稅種，極大提高征管效率和降低征納成本。

（二）合理配置地方稅輔助稅種

1.完善消費稅制度?，F(xiàn)行的消費稅是完全的中央稅，實行生產(chǎn)地課征的模式，且征收范圍有待調(diào)整?？紤]到“營改增”對地方財政的沖擊，下一步可將消費稅改為中央與地方共享稅，并將征收環(huán)節(jié)后移，根據(jù)稅種的內(nèi)部屬性，將部分資源消費品稅目（如成品油等）的稅收收入劃歸地方。

2.推動環(huán)境保護費改稅。環(huán)境保護稅是由原有的排污費等行政收費改造完成的，將其列為地方稅體系的輔助稅種是因為它具備地方稅的一般性質(zhì)，一是地域?qū)傩悦黠@，按照“污染者付費”原則征收；二是可以提高地方稅的收入，優(yōu)化地方財政收入結(jié)構(gòu)。

3.擴大資源稅征收范圍，實行從價計征改革。資源稅收入的大小因各地的自然資源稟賦狀況而有所差別，我國自然資源分布與經(jīng)濟社會發(fā)展的非對稱性使得資源稅成為地方稅體系不可或缺的一部分，資源稅的征收對西部地區(qū)地方稅體系建設(shè)有著重要的作用。

4.適時推進城市維護建設(shè)稅改革。當前城市維護建設(shè)稅是在增值稅、營業(yè)稅和消費稅的基礎(chǔ)上征收的，從其規(guī)模來看，占地方稅的比重在6%左右，如果考慮到教育費附加，這一比重或?qū)⒏蟆３鞘芯S護建設(shè)稅與教育費附加性質(zhì)趨同，宜合并征收，同時將其計稅依據(jù)由原增值稅、營業(yè)稅和消費稅合計數(shù)改為銷售額或營業(yè)額。

（三）創(chuàng)新地方稅征收管理制度和技術(shù)

地方稅體系的完善離不開稅收征收管理的保障，只有征收管理制度的不斷完善和征收管理技術(shù)的不斷提高才能保證地方稅穩(wěn)定的收入來源。在當前國、地稅不斷深化改革與合作的趨勢中，地稅部門應(yīng)借鑒“金稅三期”工程建設(shè)中的先進經(jīng)驗，在納稅服務(wù)、信息共享和執(zhí)法檢查等方面與國稅部門加大合作力度。可以預見的是，在新一輪稅制改革過程中，直接稅如房地產(chǎn)稅和個人所得稅的比重會提高，這需要征管技術(shù)的創(chuàng)新與升級來與之相適應(yīng)，自然人的稅收征管是未來稅收征管的一個重點和難點，地稅部門應(yīng)創(chuàng)新征管方式以迎接這一挑戰(zhàn)。

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（責任編輯：東方源）

F812.422

A

2095-1280（2016）03-0023-05

*本文系國家社科基金項目“構(gòu)建地方稅體系研究”（項目編號：13CJY108）的階段性研究成果。

曹結(jié)兵，男，安徽財經(jīng)大學財政與公共管理學院碩士研究生；崔志坤，男，安徽財經(jīng)大學財政與公共管理學院副院長，經(jīng)濟學博士。