秦皓妍

摘 要：環(huán)境會(huì)計(jì)是以社會(huì)利益為主要出發(fā)點(diǎn)，將企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和社會(huì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境所造成的影響進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、披露的一門新興學(xué)科。環(huán)境會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)研究領(lǐng)域一個(gè)新的分支，在當(dāng)前環(huán)境問題越來越受到關(guān)注的情況下，環(huán)境會(huì)計(jì)的發(fā)展符合時(shí)代的要求。本文在介紹環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展歷程的基礎(chǔ)上，介紹了環(huán)境會(huì)計(jì)在我國的發(fā)展現(xiàn)狀，并對(duì)我國環(huán)境會(huì)計(jì)的未來發(fā)展趨勢(shì)進(jìn)行了預(yù)測(cè)。

關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì)；發(fā)展現(xiàn)狀；未來趨勢(shì)

1 環(huán)境會(huì)計(jì)提出的背景及發(fā)展歷程

18世紀(jì)60年代，工業(yè)革命在英國興起，這一變革實(shí)現(xiàn)了人類從手工勞動(dòng)向機(jī)器生產(chǎn)的重大轉(zhuǎn)變。然而生產(chǎn)力迅速發(fā)展的同時(shí)工業(yè)革命也帶來了嚴(yán)重的環(huán)境污染，人類開始嘗到破壞環(huán)境的惡果。面對(duì)生存環(huán)境日益惡化的局面，20世紀(jì)70年代起，如何協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)和環(huán)境二者之間的關(guān)系開始成為各方學(xué)者的研究課題。1971年比蒙斯發(fā)表的《控制污染的社會(huì)成本轉(zhuǎn)換研究》以及1973年馬林發(fā)表的《污染的會(huì)計(jì)問題》標(biāo)志著環(huán)境會(huì)計(jì)研究正式進(jìn)入公眾視野[1]。至20世紀(jì)90年代，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)系統(tǒng)的理論研究已形成了初步的理論框架。其中英國鄧迪大學(xué)的R.H.格雷（R.H.Gary）對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的內(nèi)涵作出了具體描述，標(biāo)志著環(huán)境會(huì)計(jì)已成為全球會(huì)計(jì)界的學(xué)術(shù)議題，之后對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的定義形成了兩種主流觀點(diǎn)，即環(huán)境會(huì)計(jì)的“薄記”作用與“管理”作用。此外，加拿大審計(jì)署的羅賓斯坦（Rubenstein）、加拿大學(xué)者霍金森（Hejson）都對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)作出了定義，這三位學(xué)者的研究成果最具代表性。目前，環(huán)境會(huì)計(jì)研究在歐美各國相對(duì)成熟，美國的一些會(huì)計(jì)職業(yè)組織在探索環(huán)境會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐方面，獲得了較為豐碩的成果。如美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）在環(huán)境成本處理以及環(huán)境披露方面發(fā)布了相應(yīng)的準(zhǔn)則公告，規(guī)范了企業(yè)環(huán)境成本處理過程。另外美國政府也在積極推動(dòng)環(huán)境會(huì)計(jì)的發(fā)展，例如組織編寫《環(huán)境會(huì)計(jì)導(dǎo)論：作為一種企業(yè)管理工具》，該書更加清晰地闡述了環(huán)境會(huì)計(jì)的含義并在環(huán)境成本的計(jì)算、分配以及應(yīng)用等方面為企業(yè)提供了指導(dǎo)[2]。英國的特許公認(rèn)會(huì)計(jì)師公會(huì)（ACCA）、加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（CICA）等也都采取了相應(yīng)行動(dòng)推動(dòng)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究和實(shí)踐。此外，國際組織在明確環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)概念及定義方面也作出了較大貢獻(xiàn)，并推動(dòng)了環(huán)境管理會(huì)計(jì)和環(huán)境審計(jì)的發(fā)展。1998年聯(lián)合國際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)專家工作組的第15次會(huì)議上通過的《環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告立場(chǎng)公告》，使國際環(huán)境會(huì)計(jì)與報(bào)告指南更加系統(tǒng)化、完整化[3]。

2 我國發(fā)展環(huán)境會(huì)計(jì)的必要性

改革開放以來，我國經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，國內(nèi)生產(chǎn)總值躍居世界第二位，已成為世界經(jīng)濟(jì)大國，但經(jīng)濟(jì)騰飛的另一面是環(huán)境的破壞以及資源的浪費(fèi)，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式仍舊以高投入、高消耗、高污染、低效率的粗放型增長(zhǎng)方式為主?；仡?015年，我國1/4國土持續(xù)霧霾，影響人數(shù)占總?cè)丝跀?shù)將近一半，九成地下水受到污染，1.5億畝耕地遭受重金屬污染，我國的環(huán)境問題不容樂觀。為保護(hù)自然環(huán)境，黨的十八大提出建立“五位一體”生態(tài)文明體制，轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式，探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，加快環(huán)境會(huì)計(jì)與環(huán)境審計(jì)的研究步伐[4]。我國現(xiàn)行的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)只把關(guān)注點(diǎn)放在了那些企業(yè)對(duì)其擁有所有權(quán)的物品上，而忽視了對(duì)人類生存具有關(guān)鍵意義卻無所有權(quán)的事物如空氣、海洋等，不能為企業(yè)綠色發(fā)展提供足夠的信息。環(huán)境 會(huì)計(jì)從生態(tài)、環(huán)境的角度出發(fā)，要求企業(yè)將與其相關(guān)聯(lián)的自然資源賦以價(jià)值和價(jià)格，并對(duì)環(huán)境、資源所造成的污染破壞及應(yīng)履行的治 理義務(wù)按照有關(guān)的原則進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量，并反映到財(cái)務(wù)報(bào)表中，可以促使企業(yè)改變以往單純追求利潤最大化的模式，努力協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益以及生態(tài)效益三者之間的關(guān)系，推行低碳經(jīng)濟(jì)與循環(huán)經(jīng)濟(jì)，實(shí)現(xiàn)綠色發(fā)展。

3 環(huán)境會(huì)計(jì)在中國的發(fā)展現(xiàn)狀

我國環(huán)境會(huì)計(jì)的研究與發(fā)達(dá)國家相比開始時(shí)間較晚，總體水平較低，但是近年來我國學(xué)者在環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究方面取得了一定成果。如在環(huán)境會(huì)計(jì)披露方面進(jìn)行了較為全面的研究，并促使企業(yè)和政府提高了對(duì)環(huán)境事項(xiàng)披露的關(guān)注度。此外我國學(xué)者還拓寬了環(huán)境 會(huì)計(jì)的研究領(lǐng)域，環(huán)境 審計(jì)與環(huán)境 管理會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。隨著人們對(duì)環(huán)境問題關(guān)注度的提高，環(huán)境會(huì)計(jì)的研究文獻(xiàn)數(shù)量也在逐年增加，其中環(huán)境會(huì)計(jì)的基本理論、確認(rèn)計(jì)量以及信息披露占總體的半壁江山，但缺陷是還未形成統(tǒng)一的理論體系，在實(shí)踐與應(yīng)用方面的研究還比較滯后，缺乏環(huán)境會(huì)計(jì)方面的法律法規(guī)，企業(yè)也沒有可以遵照的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的理解只停留在意識(shí)層面，日常會(huì)計(jì)核算依舊是以傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為主，環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)核算的可操作性還有待提升。因此我國還需要長(zhǎng)時(shí)間的努力才能真正建立與健全環(huán)境會(huì)計(jì)制度。

4 我國環(huán)境會(huì)計(jì)的未來趨勢(shì)及展望

4.1 完善環(huán)境會(huì)計(jì)的法律法規(guī)，建立健全環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系

環(huán)境會(huì)計(jì)的實(shí)施，必然會(huì)引起一部分企業(yè)尤其是高耗能高污染企業(yè)的抵觸，為推動(dòng)環(huán)境會(huì)計(jì)的順利實(shí)施，建立健全環(huán)境會(huì)計(jì)的法律法規(guī)是十分必要的。目前我國雖然在環(huán)境保護(hù)方面頒發(fā)了許多法律，但卻沒有一部涉及環(huán)境因素的會(huì)計(jì)法規(guī)，當(dāng)前我國應(yīng)當(dāng)在《會(huì)計(jì)法》中增添環(huán)境會(huì)計(jì)的核算監(jiān)督等內(nèi)容，明確環(huán)境會(huì)計(jì)的法律地位及作用，以國家強(qiáng)制力的形式保證環(huán)境會(huì)計(jì)的順利實(shí)施。其次是加快環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定步伐，在會(huì)計(jì)要素中增添與環(huán)境、資源相關(guān)的內(nèi)容，防止企業(yè)逃避披露重要的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，鉆制度的空子。在編制環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)可以借鑒國外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)并結(jié)合我國的實(shí)際情況，要遵循循序漸進(jìn)、先易后難的原則，切不可一蹴而就。另外，探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表也是環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中應(yīng)當(dāng)包括的重要內(nèi)容，通過自然資源資產(chǎn)負(fù)債表及時(shí)有效地反映自然資源的變動(dòng)情況，有利于企業(yè)準(zhǔn)確計(jì)算經(jīng)營成本，合理利用自然資源。

4.2 建立環(huán)境會(huì)計(jì)披露機(jī)制

目前，由于缺乏強(qiáng)制性準(zhǔn)則規(guī)范的約束，我國的環(huán)境會(huì)計(jì)尚不具備較強(qiáng)的約束力，企業(yè)的趨利性使得許多重要的環(huán)境會(huì)計(jì)信息得不到披露，因此首先要建立一套相應(yīng)的法規(guī)，對(duì)企業(yè)應(yīng)進(jìn)行披露的有關(guān)環(huán)境責(zé)任的相關(guān)信息作出規(guī)定，逐漸使企業(yè)自覺主動(dòng)地向社會(huì)各界披露環(huán)境會(huì)計(jì)的相關(guān)信息。其次政府也應(yīng)加強(qiáng)這一方面的監(jiān)管，環(huán)保局、證監(jiān)會(huì)等相關(guān)機(jī)構(gòu)應(yīng)履行自己的責(zé)任，加強(qiáng)對(duì)上市公司年度報(bào)告的審查，確保相關(guān)信息得到披露。在報(bào)告的形式上，可以先以補(bǔ)充報(bào)告模式和環(huán)境報(bào)告書的形式進(jìn)行披露，待相關(guān)準(zhǔn)則制度完善后，再通過獨(dú)立的環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露。

4.3 完善環(huán)境審計(jì)制度

環(huán)境會(huì)計(jì)的實(shí)施會(huì)牽涉到企業(yè)自身的利益，要想如實(shí)有效地反映企業(yè)在追求利潤最大化的同時(shí)對(duì)環(huán)境所造成的影響，全面披露企業(yè)環(huán)境責(zé)任的履行情況，必須加強(qiáng)政府機(jī)關(guān)以及外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督，建立健全環(huán)境審計(jì)制度。首先，要制定環(huán)境審計(jì)的法律法規(guī)，規(guī)范環(huán)境審計(jì)的工作程序，保證審計(jì)人員工作有法可循。其次，要制定一套獨(dú)立性較強(qiáng)的環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則以指導(dǎo)環(huán)境審計(jì)工作的順利開展，該準(zhǔn)則不僅包括傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)，還涉及，環(huán)境資源消耗、環(huán)境整治、環(huán)境責(zé)任追究等方面，科學(xué)性較強(qiáng)，對(duì)審計(jì)人員的素質(zhì)要求也更高，因此在完善規(guī)章制度的同時(shí)也要加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，培養(yǎng)一批專業(yè)性強(qiáng)的審計(jì)人才以應(yīng)對(duì)更高的工作要求。此外，我國應(yīng)該借鑒國外的成功經(jīng)驗(yàn)，推廣環(huán)境績(jī)效審計(jì)[5]。督促企業(yè)認(rèn)真履行環(huán)境職責(zé)，加強(qiáng)環(huán)境管理，提高環(huán)境治理的效率。

4.4 吸收國外先進(jìn)研究成果，加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究

目前我國雖然在環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究方面取得一定成果，但基本上處于一種百家爭(zhēng)鳴的狀態(tài)，且缺乏研究深度。而國外開展環(huán)境會(huì)計(jì)研究的時(shí)間早，且已形成了一個(gè)較為完整、系統(tǒng)的體系，在環(huán)境會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐工作方面有先進(jìn)的經(jīng)驗(yàn)，因此我國應(yīng)該積極借鑒國外的研究成果并充分考慮我國的具體國情，以此來指導(dǎo)中國的環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)踐。環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作的順利展開不能缺少基本理論的支持，會(huì)計(jì)理論界應(yīng)針對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告等基本問題進(jìn)行深入探討與研究，并達(dá)成一致的意見。在研究過程中，可充分吸收相關(guān)學(xué)科成果，將環(huán)境學(xué)、環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)等相關(guān)學(xué)科與會(huì)計(jì)學(xué)有機(jī)結(jié)合，逐漸擴(kuò)充環(huán)境會(huì)計(jì)的理論體系。

4.5 加速企業(yè)環(huán)境責(zé)任理念的形成

促使企業(yè)承擔(dān)環(huán)境責(zé)任需要在法律和道德兩方面共同努力。首先，應(yīng)通過國家強(qiáng)制力明確企業(yè)的責(zé)任和義務(wù)，加快完善相關(guān)環(huán)境法規(guī)，不僅要包括事后責(zé)任追究更重要的是進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防，防患于未然。其次，要加強(qiáng)企業(yè)環(huán)境道德責(zé)任觀的形成，一個(gè)承擔(dān)環(huán)境道德責(zé)任的企業(yè)即便是在法律法規(guī)沒有約束的空白地帶也會(huì)主動(dòng)履行自身的責(zé)任，政府可以采取一些激勵(lì)機(jī)制如稅收補(bǔ)貼鼓勵(lì)企業(yè)主動(dòng)去關(guān)注生態(tài)效益，此外企業(yè)自身也應(yīng)響應(yīng)國家的號(hào)召，把環(huán)境倫理作為企業(yè)的發(fā)展指導(dǎo)思想并付諸實(shí)踐，堅(jiān)持經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)效益的統(tǒng)一，加強(qiáng)產(chǎn)品創(chuàng)新，推出更有利于環(huán)保的產(chǎn)品。企業(yè)也要建立健全環(huán)境責(zé)任的內(nèi)部評(píng)價(jià)體系，加強(qiáng)企業(yè)環(huán)境責(zé)任的內(nèi)部控制，在承擔(dān)環(huán)境責(zé)任與實(shí)現(xiàn)利潤最大化之間找到一個(gè)平衡點(diǎn)。

綜上所述，當(dāng)前環(huán)境形勢(shì)的惡化要求企業(yè)盡快轉(zhuǎn)變發(fā)展方式，主動(dòng)承擔(dān)環(huán)境責(zé)任，因此環(huán)境會(huì)計(jì)必定是一個(gè)全新的、有巨大發(fā)展前景的課題。當(dāng)前我國環(huán)境會(huì)計(jì)研究還處在起步階段，需要各方各界的共同努力，不斷推動(dòng)理論與實(shí)踐的發(fā)展，為我國實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展做出貢獻(xiàn)。

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