熊鐘晗

摘 要：資產(chǎn)負債表日后事項，是指資產(chǎn)負債表日后至財務報告批準報出日之間發(fā)生的有利或不利事項，分為調(diào)整事項和非調(diào)整事項。對資產(chǎn)負債表日后事項進行深入研究，不僅能夠為企業(yè)資產(chǎn)的存在狀況提出新證據(jù)，還能對企業(yè)的收益評價產(chǎn)生重大的影響，從而幫助投資者采取正確的投資決策，規(guī)避潛在的風險。本文在參閱國內(nèi)外相關理論文獻的基礎上，采用系統(tǒng)分析的方法將全文分為三個部分：第一部分介紹了資產(chǎn)負債表日后事項的概述，接著分別介紹了資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項與非調(diào)整事項的會計處理，最后給出了幾個在實際處理中的建議。

關鍵詞：資產(chǎn)負債表日后事項； 調(diào)整事項；非調(diào)整事項

一、資產(chǎn)負債表日后事項的概述

企業(yè)的經(jīng)營活動是在連續(xù)不斷的過程中進行的，但財務報表的編寫卻要基于“會計分期”這一基本假設。也就是說，作為主要審計對象的的財務報表對連續(xù)開展的經(jīng)營活動做出了人為的劃分。因此，當注冊會計師在審計被審計單位的財務報表時，除了需要按照規(guī)定的審計標準對該年度內(nèi)所發(fā)生的貿(mào)易往來事項實施必要的審計流程之外，還必須就該審計年度之后發(fā)生的事項對財務報告和審計報告的影響進行充分的考量，以保證財務報告在一個會計期間內(nèi)的真實性和完整性。

（一）資產(chǎn)負債表日后事項相關概念

2006年財政部制訂的《企業(yè)會計準則》在第29號條例中明確規(guī)定：資產(chǎn)負債表日后事項，即發(fā)生于資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間的有利或不利事項。對定義的理解需要注意以下幾個問題：

1.我國資產(chǎn)負債表日為12月31日。

2.財務報告批準報出日是指董事會或類似權利機構授權或批準對外報出財務報告的日期。

3.包括所有的有利事項和不利事項，而且都運用統(tǒng)一的原則進行處理。

（二） 資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間

資產(chǎn)負債表日后事項所涵蓋的期間是從資產(chǎn)負債表日的第二天為開始，財務報告被批準報出的日期為結(jié)束的時間段。資產(chǎn)負債表日就是財務報表能包含的所有信息的截止日期，我國實行的資產(chǎn)負債表日和國際規(guī)定相同，均為12月31日；財務報告批準報出日，即必須經(jīng)過對財務報告的真實性負有解釋權利和法律責任的單位或個人的授權或批準才能將其財務報告向企業(yè)外部公布，提供給第三方的日期，例如股東大會、董事會或類似權利機構。

（三）資產(chǎn)負債表日后事項的分類

由于財務報告受到財務報表日后發(fā)生的事件的影響的情形不同，現(xiàn)將其區(qū)分為下列兩類：一是在資產(chǎn)負債表日之前已經(jīng)發(fā)生了當時并不知情或無法準確判斷其結(jié)果的某種情形，這些情形必須由資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的能對財務報表日前已經(jīng)發(fā)生的情形提供新證據(jù)的相關事件證實，這類事項被稱為資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項；二是對財務報表日后才產(chǎn)生的狀況提供證明條件的事項，這類事項盡管對財務報表金額不會造成影響，但可能對使用者正確理解財務報表造成影響，因此需告知被審計單位的管理層在編寫財務報表附注時作出必要的披露，這類事項被稱為資產(chǎn)負債表日后的非調(diào)整事項。

二、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理

（一） 資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的處理原則

如果資產(chǎn)負債表日后事項發(fā)生后涉及的金額較大，則應通知被審計單位，要求其調(diào)整本期財務報告和有關的賬戶金額。諸如：

1.資產(chǎn)負債表日后發(fā)生訴訟案件結(jié)案，法院裁決確認了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日之前已經(jīng)存在的某項現(xiàn)時義務，需要調(diào)整之前確認的與該訴訟案件相關的預計負債金額，或確認一項新的負債。

2.資產(chǎn)負債表日后取得確切證據(jù)，證實某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日前發(fā)生了減值或者需要調(diào)整之前確認的該項資產(chǎn)的減值金額。

3.資產(chǎn)負債表后進一步確定了資產(chǎn)負債表日前購買資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入。

4.資產(chǎn)負債表后發(fā)現(xiàn)了財務報表舞弊或差錯。

（二） 資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的具體會計處理方法

調(diào)整事項通?？刹捎谩白匪莘ā眮磉M行報表項目及金額的調(diào)整，在調(diào)整時，首先要做的是區(qū)分日后事項的性質(zhì)，準確區(qū)分是調(diào)整還是非調(diào)整事項；然后編制調(diào)整分錄：①補調(diào)相關業(yè)務的會計分錄：涉及損益的事項，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算；涉及利潤分配調(diào)整的事項，通過“利潤分配——未分配利潤”科目核算；不涉及損益及利潤分配的事項則調(diào)整相關科目。②將“以前年度損益調(diào)整”的科目余額轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”中； ③調(diào)整“盈余公積”；最后調(diào)整資產(chǎn)負債表的年末數(shù)和年初數(shù)，利潤表的本年數(shù)和上年數(shù)，還有所有者權益變動表的本年數(shù)和上年數(shù)。

1.資產(chǎn)負債表日后發(fā)生訴訟案件結(jié)案，法院裁決確認了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的某項現(xiàn)時義務，需要調(diào)整之前確認的與該訴訟案件相關的預計負債金額，或確認一項新的負債。

例1：2015年9月，A公司和B公司簽訂了一份購銷合同，合同約定A公司在當月銷售一批電子設備給B公司，但由于A公司庫房失竊無法按合同規(guī)定的時間內(nèi)發(fā)出該批電子設備，導致B公司產(chǎn)生了巨大的經(jīng)濟損失。2015年11月，B公司將A公司告上法庭，要求A公司賠償其直接經(jīng)濟損失500萬元。2015年12月31日法院尚未給出判決結(jié)果，A公司自知賠償無法避免，于是在當年對該訴訟案件確認了350萬元的預計負債。2016年1月30日，法院判定A公司應賠償B公司450萬元。A、B雙方均服從裁決。裁決當天，A公司給予了B公司賠償款450萬元。假設A、B兩公司2013年度所得稅匯算清繳都在2014年3月5日完成，所得稅稅率為25%，稅法規(guī)定預計負債產(chǎn)生的損失只有在實際發(fā)生時，才允許稅前抵扣，在預計時不允許抵扣。

（1）甲公司賬務處理如下：

2.資產(chǎn)負債表日后進一步確定了資產(chǎn)負債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入。

例3：A公司2015年9月15日銷售給B公司一批電子設備，取得貨款收入100萬元。A公司發(fā)出電子設備后，已依照正常會計處理確定了收入，并結(jié)轉(zhuǎn)了80萬元的相關成本。2013年12月31日A公司還沒有收到這筆貨款，于是A公司對該項應收賬款計提了8萬元的壞賬準備。2014年1月21日，A公司收到B公司通知，B公司在產(chǎn)品驗收時發(fā)現(xiàn)了嚴重的質(zhì)量問題，要求退貨。A公司在2014年3月5日完成了2013年度所得稅匯算清繳，所得稅稅率為25%。A公司的會計處理如下所示：

三、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的分析

（一） 資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的內(nèi)容

因為這類事件對資產(chǎn)負債表日的財務狀況不構成影響，所以不需要調(diào)整被審計單位的本期財務報告。但由于這類事項會使得投資者對被審計單位的財務報表產(chǎn)生誤解，所以應當以財務報表附注的方式在財務報告中給以恰當?shù)呐?。非調(diào)整事項一般包括：

1.財務報表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾。

2.財務報表日后發(fā)生資產(chǎn)價格、稅收政策、外匯匯率的重大變化。

3.財務報表日后由于發(fā)生了自然災害造成資產(chǎn)的巨大損失。

4.財務報表日后發(fā)生發(fā)行股票、債券等巨額舉債。

5.財務報表日后進行資本公積轉(zhuǎn)增股本。

6.財務報表日后發(fā)生巨額虧損。

7.財務報表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司。

（二） 資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的具體分析方法

非調(diào)整事項不需要對會計報表項目作出調(diào)整，但企業(yè)應當秉持著公正公開透明性的原則在報告年度財務報表附注中加以解釋說明，包括非調(diào)整事項的具體內(nèi)容以及其對財務狀況、經(jīng)營成果帶來的影響；如果當時無法做出估計，應說明為什么無法作出估計。在處理非調(diào)整事項時，要充分運用重要性原則，由于在實務中，過多披露非調(diào)整事項可能對上市公司產(chǎn)生不利的影響，所以，具體披露到何種程度，需要依靠財務人員的職業(yè)判斷。

例4：甲建材廠于2014年10月購入一批木材，價款為2000萬元，至2014年12月31日該批木材已全部驗收入庫，已結(jié)清貨款。2015年3月5日，甲公司所在地發(fā)生泥石流災害，該批木材全部毀損。甲建材廠的財務報告批準報出日是2015年3月31日。

本例中，泥石流災害發(fā)生于2015年3月5日，是資產(chǎn)負債表日以后才發(fā)生的事項，并且因為自然災害致使資產(chǎn)發(fā)生巨大損失，對公司本年度的財務狀況影響重大。因此，甲建材廠應當將此事項作為非調(diào)整事項在2014年度財務報表附注中進行披露。

四、在實際處理中的建議

正確處理資產(chǎn)負債表日后事項，是綜合整治會計信息披露的一個重要表現(xiàn)，對確保會計信息的真實性和可靠性，減少人工操縱利潤的現(xiàn)象有著積極而深遠的意義，筆者在此對資產(chǎn)負債表日后事項的全面正確處理提出幾項建議：

（一）正確認識資產(chǎn)負債表日后事項的性質(zhì)

會計人員、股東大會、董事會、監(jiān)事會和市場監(jiān)督機構、政府等有關職能部門都應認識到資產(chǎn)負債表日后事項屬于財務報告的組成內(nèi)容，并應對其產(chǎn)生相應的重視。筆者認為，在內(nèi)部控制上，企業(yè)可以規(guī)定財務錯報責任問責制度，要求會計人員對自己做的賬負責；此外，企業(yè)還可以設立獨立的內(nèi)部審計部門，要求內(nèi)部審計人員定期或不定期對企業(yè)賬務進行抽查，防止錯報堆積。此外，企業(yè)還可以在企業(yè)網(wǎng)站上公布一些企業(yè)的重大舉措，積極尋求社會公眾的監(jiān)督，由此可以減少報表舞弊的發(fā)生。

（二）會計調(diào)整時應遵循以下幾個原則

1.資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項必須是真實存在的事實，比如說有相應的法院訴訟結(jié)果判決書、對方企業(yè)無力償還的通知書、買家退貨證明等等，

2.調(diào)整時必須注意各科目之間的對應關系，不能只作某一個科目的調(diào)整，調(diào)整過后的會計報表仍然要保持財務報表的平衡關系以及邏輯條理。

3.調(diào)整后的報表不得破壞原有的報表體系和會計核算體系，只能作為正式報表補充的附件。

（三）提升會計人員的業(yè)務素養(yǎng)

會計準則和稅法準則隨著時代的發(fā)展更新完善速度加快，在此則要求企業(yè)定期對會計人員進行教育和培訓，會計人員本身也應積極拓寬自己的知識面，如果發(fā)生資產(chǎn)負債表日后事項，其涉及的金額都比較大，屬于企業(yè)的重要事項，一旦由于會計人員業(yè)務知識缺乏導致會計報告失真，后果將會很嚴重，因此需得到企業(yè)領導人員和會計人員的相當重視。（作者單位：深圳大學經(jīng)濟學院）

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