閆旭旭

（安徽財經(jīng)大學(xué)　會計學(xué)院，安徽　蚌埠　233030）

論內(nèi)部審計與外部審計的區(qū)別和聯(lián)系

閆旭旭

（安徽財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院，安徽蚌埠233030）

自改革開放以后，我國審計事業(yè)正式進(jìn)入發(fā)展軌道，作為審計體系的重要組成部分，內(nèi)部審計和外部審計（注冊會計師審計，政府審計）分別呈現(xiàn)出不同的發(fā)展?fàn)顩r.因財務(wù)信息使用者或?qū)徲嬑蟹綄徲嫷慕?jīng)濟(jì)監(jiān)督職能和獨立性的要求，財務(wù)審計受到越來越明顯的重視.本文從內(nèi)部審計和外部審計的區(qū)別，聯(lián)系出發(fā)，說明三者之間的關(guān)系以及對我國審計事業(yè)發(fā)展的重要作用.

內(nèi)部審計；注冊會計師審計；政府審計；經(jīng)濟(jì)監(jiān)督；獨立性；聯(lián)系

1　前言

審計工作隨會計的發(fā)展而逐漸誕生，到如今成為一項單獨的職業(yè)，經(jīng)歷了從賬項導(dǎo)向?qū)徲嬰A段，內(nèi)部導(dǎo)向?qū)徲嬰A段和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬰A段的審計模式演變.其經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能自該項職業(yè)誕生以來就受到財務(wù)信息使用者的高度重視.這是因為，審計工作作為會計核算的補(bǔ)充和監(jiān)督，能夠?qū)Ρ粚徲媶挝坏呢攧?wù)信息的真實性，合法性，規(guī)范性提出合理合法的結(jié)論，具體表現(xiàn)就是：審計機(jī)構(gòu)及其審計人員接受被審計單位的工作要求，對其財務(wù)信息進(jìn)行相關(guān)審計，保證信息的可靠性，揭露可能的財務(wù)數(shù)據(jù)造假，從而增強(qiáng)信息使用者的信任，為企業(yè)制定未來發(fā)展戰(zhàn)略提供參考依據(jù)，進(jìn)而影響被審計單位的發(fā)展?fàn)顩r.無論是企業(yè)的上市，政府部門的財政收支都非常需要審計工作的監(jiān)督.

然而審計工作的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能往往受到其獨立性的約束，不同的獨立性對其職能的影響程度也會不同.可以想象的是，審計人員的獨立性越大，提供的結(jié)論越加公平公正；獨立性不足，其提供的信息往往會受到更多的質(zhì)疑.本文從內(nèi)部審計，注冊會計師審計以及政府審計的區(qū)別出發(fā)，談?wù)勅咴趯徲嬛饕毮芤约蔼毩⑿苑矫娴牟町?，進(jìn)一步論述內(nèi)外部審計之間的聯(lián)系，從而說明三者的協(xié)調(diào)運(yùn)作對我國審計事業(yè)發(fā)展的重要作用

2　內(nèi)部審計與外部審計的區(qū)別

所謂審計，是指審計機(jī)構(gòu)及其人員對與被審計單位的財務(wù)狀況有關(guān)聯(lián)的經(jīng)濟(jì)事項，通過相關(guān)程序進(jìn)行重新評價，通過與既定的標(biāo)準(zhǔn)相比較，從而將相關(guān)認(rèn)定及結(jié)論傳達(dá)給信息使用者的過程.相關(guān)程序包括：控制測試，分析程序，實質(zhì)性程序等.既定標(biāo)準(zhǔn)是指已經(jīng)制定的審計準(zhǔn)則和法律法規(guī)，以及長期工作中形成的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)等.將相關(guān)認(rèn)定和審計結(jié)論傳達(dá)給信息使用者既是被審計單位的要求所在，也是為了增強(qiáng)預(yù)期使用者對財務(wù)信息的信任度.以上過程最讓人重視的是審計職能.審計職能除了經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的基本職能以外，往往還包括經(jīng)濟(jì)鑒證和經(jīng)濟(jì)評價職能，后兩者的出現(xiàn)是為了補(bǔ)充和加強(qiáng)審計的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督作用，這往往是信息使用者最關(guān)心的部分.

審計包括內(nèi)部審計，外部審計（注冊會計師審計，政府審計）.三者在職能方面存在較大的區(qū)別，從獨立性影響經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能來看也存在較大的區(qū)別.接下來，筆者將主要從經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能和獨立性方面論述三者的區(qū)別.

2.1經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能的區(qū)別

為了說明三者的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能的區(qū)別，先從他們的概念說起.

內(nèi)部審計是指單位內(nèi)部的審計機(jī)構(gòu)及其工作人員對本單位的財務(wù)信息進(jìn)行重新審核，并提交給管理者的過程.這個過程重點強(qiáng)調(diào)的是審計人員與審計部門之間的關(guān)系.受限于被審計單位的大小，審計人員往往來自其財務(wù)部門的出納，會計主管，總會計師，財務(wù)總監(jiān)等等.甚至是被審計單位過小，無力單獨組建審計機(jī)構(gòu)，往往求助會計師事務(wù)所承辦相關(guān)審計業(yè)務(wù).而且審計工作結(jié)果一般主要提供給本單位的管理者，所有者使用，具有單一性.審計信息被保存在單位的檔案庫，一般不為外人所知，也不輕易的向社會公布，除非遇到上市，外部審計的介入，否則信息無法外流.所以內(nèi)部審計的主要目的是對本單位的財務(wù)狀況進(jìn)行查錯防弊，為管理者制定新的發(fā)展戰(zhàn)略提供參考意見.

注冊會計師審計是指會計師事務(wù)所接受被審計單位的委托，通過簽訂業(yè)務(wù)約定書，協(xié)議被審計范圍和報酬，在該范圍內(nèi)（如有擴(kuò)大審計范圍的需要，注冊會計師可與審計委托人協(xié)議）對被審計單位的各種經(jīng)濟(jì)事項加以審計，采取多種審計手段審核財務(wù)狀況不合理的部分，發(fā)現(xiàn)可能的財務(wù)造假行為以及由于本單位財會人員工作疏忽造成的錯誤財務(wù)信息，并將審定結(jié)果以審計報告的形式傳遞給委托人的過程.會計師事務(wù)所接受委托進(jìn)行審計，并獲取相關(guān)報酬，涉及到注冊會計師，審計委托人，被審計單位三方面的經(jīng)濟(jì)關(guān)系.審計過程，注冊會計師需要借助單位內(nèi)部審計人員的工作成果，同時要時刻保持和被審計單位的聯(lián)系.因涉及到對方單位眾多的財務(wù)信息，其保密工作也是十分謹(jǐn)慎對待的.其經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能具有最大的公平公正性.

政府審計是指政府審計機(jī)關(guān)對各部門的財務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計.審計機(jī)構(gòu)一般包括國家審計署以及地方各級審計局.因為具有合法性和強(qiáng)制性，國家審計的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職往往具有較大的客觀性和公平性.對中央及各地方財政部門的審計，有利于監(jiān)督財政收支動向，規(guī)范財政預(yù)算，為進(jìn)一步發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)提供堅實的基礎(chǔ).政府審計往往強(qiáng)調(diào)的是審計機(jī)構(gòu)與被審計單位的聯(lián)系.

從經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能可以看出三者的主要區(qū)別表現(xiàn)在于審計主體，關(guān)系主體，被審計主體，審計目的的不同.

從審計主體來看，內(nèi)部審計主體來自單位內(nèi)部審計人員，有時來自會計師事務(wù)所；注冊會計師審計人員來自會計師事務(wù)所；政府審計人員來自政府部門從事審計工作的公務(wù)員.

從關(guān)系主體來看，內(nèi)部審計強(qiáng)調(diào)審計人員與審計機(jī)構(gòu)的聯(lián)系；注冊會計師審計涉及到會計師事務(wù)所、被審計單位、審計委托人三者關(guān)系；而政府審計涉及審計機(jī)構(gòu)與被審計單位兩者的聯(lián)系.

從被審計主體來看，內(nèi)部審計和注冊會計師審計有很大的相似之處，都是指同一家被審計單位，只是具體工作會有區(qū)別；政府審計主要審查的政府各部門的財務(wù)機(jī)構(gòu)，有時候會涉及一些企事業(yè)單位.

最后是審計目的的區(qū)別，內(nèi)部審計對單位的財務(wù)狀況負(fù)責(zé)，為公司管理層謀劃發(fā)展戰(zhàn)略提供依據(jù)；注冊會計師審計一方面對被審計單位的經(jīng)濟(jì)事項加以認(rèn)定以提升預(yù)期使用者對財務(wù)信息的信任度，同時獲取報酬支持會計師事務(wù)所的發(fā)展；政府審計加強(qiáng)對財務(wù)收支狀況的監(jiān)督，透明政府的各項預(yù)算，為一個地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展貢獻(xiàn)一份力量.

2.2審計獨立性的區(qū)別

前文已經(jīng)就三者經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能的區(qū)別加以論述，我們可以看出無論是內(nèi)部審計還是外部審計在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，都需要保持一定的獨立性，從而保障所提供的信息的真實可靠.從獨立性角度看三者的區(qū)別，我們不難發(fā)現(xiàn)，注冊會計師審計的獨立性大于政府審計的獨立性，而內(nèi)部審計的獨立性最弱.

內(nèi)部審計的獨立性較弱，是因為很多單位并沒有較為完善的審計機(jī)構(gòu)，其審計人員往往來自單位自身的會計人員或者審計工作完全由會計師事務(wù)所完成.審計機(jī)構(gòu)的不完善，很難保證審計工作的規(guī)范化，定期化和長期化，因而極大的影響審計工作的獨立性.即使單位有較為完善的審計機(jī)構(gòu)，審計獨立性也很難保持.由于管理者對該年度經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的過度執(zhí)行（有意超額完成當(dāng)年經(jīng)濟(jì)任務(wù)）或者無法完成當(dāng)年經(jīng)濟(jì)指標(biāo)時，會有意施壓給本公司的財會人員，要求其捏造虛假財務(wù)信息，美化財務(wù)指標(biāo)及報表，從而獲取股東及潛在投資者的滿意.在沒有外部審計干涉的前提下，內(nèi)部審計作為該單位財務(wù)信息核算的最后一道保障很容易屈服于公司管理層的要求，從而失去獨立性，粉飾虛假財務(wù)內(nèi)容.

政府審計的獨立性較強(qiáng)是因為政府審計人員遵循國家的法律法規(guī)，對各級財務(wù)狀況審計，其審計過程具有合法性和強(qiáng)制性，是一個國家定期對各級政府部門必須要完成的經(jīng)濟(jì)認(rèn)定.各部門的財務(wù)收支很大程度是體現(xiàn)在發(fā)展經(jīng)濟(jì)，改善民生，從而在整體上促進(jìn)我國繁榮富強(qiáng)方面.政府審計就好比經(jīng)濟(jì)發(fā)展的守門人一般，沒有他，該過程的每一顆螺絲釘都會不自覺地松動，產(chǎn)生腐敗問題.因此政府審計對我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的起到很大的監(jiān)督作用，有利于杜絕虛假經(jīng)濟(jì)繁榮.

注冊會計師審計的獨立性最大，是因為注冊會計師既獨立于被審計單位，又獨立于審計委托人，唯一的紐帶就是經(jīng)濟(jì)報酬.考慮到自家會計師事務(wù)所的聲譽(yù)和發(fā)展，如果因為一次有意的財務(wù)造假而導(dǎo)致身敗名裂是不值得的.當(dāng)然，這樣的事情也會發(fā)生.進(jìn)入21世紀(jì)初，美國的安然世通等事件催生的《薩班斯-奧克斯利法案》讓注冊會計師的獨立性受到嚴(yán)峻的挑戰(zhàn).近年來，隨著各國針對財會審計的立法和完善相關(guān)條例，注冊會計師的獨立性越來越強(qiáng)，畢竟作為唯一一個不附屬任何機(jī)構(gòu)的審計團(tuán)體，其審計獨立性還是讓許多人信服的.

3　聯(lián)系

內(nèi)部審計，政府審計，注冊會計師審計三者既有區(qū)別，又有很多聯(lián)系.筆者認(rèn)為三者作為審計體系的重要組成部分，其執(zhí)行的業(yè)務(wù)內(nèi)容相互滲透，相互支持，相互依賴.雖然內(nèi)部審計和外部審計具體的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能存在很大的區(qū)別，但是整體上來說都是對個體經(jīng)濟(jì)或者國家層面的宏觀經(jīng)濟(jì)進(jìn)行監(jiān)督，從本質(zhì)上講具有很多共性.

首先，內(nèi)部審計和注冊會計師審計都是對各行各業(yè)的企事業(yè)單位的財務(wù)狀況進(jìn)行監(jiān)督和調(diào)整，從而實現(xiàn)各地區(qū)各國有企業(yè)或私人企業(yè)呈現(xiàn)整體向上的發(fā)展態(tài)勢.對于造假明顯，嚴(yán)重影響市場經(jīng)濟(jì)的公司，內(nèi)部審計和注冊會計師審計能夠及時發(fā)現(xiàn)問題，并早日去除行業(yè)毒瘤.而政府審計規(guī)范政府部門財政收支的同時，也會對企事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到監(jiān)督和排查作用.最終，三者的協(xié)調(diào)合作使得我國的經(jīng)濟(jì)形勢往更加快速和健康的方向發(fā)展.

其次內(nèi)部審計，政府審計，注冊會計師審計的主要工作的不同，有利于分工協(xié)作，盡可能的輻射我國所有范圍的審計業(yè)務(wù).被審計主體不同，其被審查的主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)也不盡相同，如果僅存在單一審計主體，按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行審計，必然導(dǎo)致審計結(jié)果不具有針對性，審計結(jié)論不充分，信息使用者不能獲取充足的參考依據(jù).所以審計主體劃分成三種是很有必要的，其分工協(xié)作共同促進(jìn)我國審計事業(yè)的蓬勃發(fā)展.

最后我們發(fā)現(xiàn)，由于政府審計依照法律法規(guī)的要求具有強(qiáng)制性，往往能夠成為我國審計監(jiān)督的最后一道至為關(guān)鍵的保護(hù).如前文所述，內(nèi)部審計和注冊會計師審計主要是對企事業(yè)單位的各種經(jīng)濟(jì)事項加以認(rèn)定與既定的標(biāo)準(zhǔn)相比較并提供公正的審計結(jié)論為預(yù)期使用者使用，具有經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的作用.但是考慮到審計從業(yè)人員職業(yè)素養(yǎng)的不同，難以保證每次的審計結(jié)論都是客觀和準(zhǔn)確的，因而存在潛在的財務(wù)問題未能被及時反映出來的情況.這里存在兩種可能：從業(yè)人員職業(yè)道德缺失，有意掩飾被審計單位的虛假財務(wù)信息同時粉飾財務(wù)報表，吸引投資者的關(guān)注，并獲取豐厚的報酬；從業(yè)人員自身水平不足，未能利用專業(yè)知識和長期形成的精準(zhǔn)職業(yè)判斷能力發(fā)現(xiàn)財務(wù)信息的錯誤，從而讓被審計單位瞞天過海，導(dǎo)致大批投資者的損失，影響市場經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展.當(dāng)出現(xiàn)內(nèi)部審計和注冊會計師審計都無法檢查出的問題時，政府審計作為最后一道保護(hù)，肩負(fù)著重大的擔(dān)子.目前我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中很多國有企業(yè)的造假都是經(jīng)過證監(jiān)會和審計署的共同作用發(fā)現(xiàn)的.同時我們不能忽略內(nèi)部審計人員的作用，個別審計人員因所處的位置不能及時揭露問題并在政府部門辦案的時候提供充足的證據(jù)大大提高了辦事效率.

內(nèi)部審計，政府審計，注冊會計師審計作為我國審計體系的重要組成部分，相互分工，協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)，共同促進(jìn)審計事業(yè)的發(fā)展.

4　結(jié)語

無論是內(nèi)部審計還是外部審計，都是我國審計體系的重要組成部分，肩負(fù)著對我國微宏觀經(jīng)濟(jì)的監(jiān)督使命，對市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展具有規(guī)范作用.雖然從審計職能和獨立性方面，三者存在較大的差異，但也正是因為這樣的差異，導(dǎo)致我們國家各項審計工作都能順利的開展起來.內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)，有利于最大程度的輻射我國各項經(jīng)濟(jì)的審計需要，對監(jiān)督市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)轉(zhuǎn)，完善我國現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型，實現(xiàn)各部門經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的完成，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)又好又快的發(fā)展具有重要作用，同時我國的審計事業(yè)也朝向更好的方向發(fā)展.

〔1〕劉明輝，史德剛.審計［M］.大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2011.

〔2〕張文慧.淺談內(nèi)部審計注冊會計師審計及政府審計的關(guān)系與協(xié)作［J］.財會研究，2010（21）.

〔3〕趙云鴿.注冊會計師審計風(fēng)險及控制研究［J］.中國管理信息化，2016，19（06）.

〔4〕何萍.外部審計與內(nèi)部審計的多維協(xié)調(diào)研究［J］.中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2016（03）.

〔5〕吳壽元.企業(yè)內(nèi)部控制審計研究［D］.北京：財政部財政科學(xué)研究所，2012.

F239

A

1673-260X（2016）08-0136-03

2016-05-03