李　漢，馬　竹

（安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)　財(cái)政與公共管理學(xué)院，安徽　蚌埠　233030）

我國(guó)金融業(yè)“營(yíng)改增”的可行性及難點(diǎn)淺析——基于國(guó)內(nèi)現(xiàn)狀和國(guó)外制度經(jīng)驗(yàn)的研究

李漢，馬竹

（安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)政與公共管理學(xué)院，安徽蚌埠233030）

自2011年底國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》以來(lái)，我國(guó)已經(jīng)完成了交通運(yùn)輸業(yè)、郵政電信業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的營(yíng)業(yè)稅改征增值稅改革，本文在對(duì)國(guó)內(nèi)金融業(yè)（含保險(xiǎn)業(yè)）營(yíng)業(yè)稅征收狀況進(jìn)行調(diào)查的基礎(chǔ)上，研究國(guó)外金融業(yè)增值稅的現(xiàn)狀和現(xiàn)行稅制中可以借鑒的部分，分析在我國(guó)推行金融業(yè)“營(yíng)改增”的可行性以及推動(dòng)金融業(yè)“營(yíng)改增”的難點(diǎn)，提出制度設(shè)計(jì)以及稅收征管方面的建議.

金融業(yè)；營(yíng)改增；國(guó)外稅制

1　營(yíng)改增整體現(xiàn)狀及研究意義

1.1營(yíng)改增概況

營(yíng)改增，即國(guó)家財(cái)稅制度改革中對(duì)部分行業(yè)課征營(yíng)業(yè)稅改為課征增值稅.2011年底，國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)了財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)的《營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案》.深化財(cái)稅體制改革將推進(jìn)增值稅改革放在改革內(nèi)容的第一位，其中提到在建立消費(fèi)型增值稅稅制過(guò)程中要依據(jù)稅收中性原則，推動(dòng)全行業(yè)實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，將營(yíng)改增的范圍向生活性服務(wù)業(yè)、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)等行業(yè)擴(kuò)大“.營(yíng)改增”自從在上海市試點(diǎn)以來(lái)，已經(jīng)經(jīng)歷四年，目前交通運(yùn)輸業(yè)、郵政電信業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的“營(yíng)改增”已在全國(guó)全面展開(kāi).

1.2研究意義

在電信業(yè)自2014年6月納入試點(diǎn)之后，“營(yíng)改增”方面的稅制改革一直停滯不前，剩下的建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)和生活性傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)四大行業(yè)成為營(yíng)改增稅制改革中的難點(diǎn).其中金融保險(xiǎn)業(yè)的資產(chǎn)配置行為不屬于消費(fèi)，對(duì)資產(chǎn)征稅這與增值稅注重效率的特點(diǎn)相違背，也與增值稅（特別是消費(fèi)型增值稅）保護(hù)投資利于資本形成的目的相矛盾，對(duì)金融業(yè)征收增值稅在國(guó)際上普遍存在原理性的爭(zhēng)議.一方面金融業(yè)稅源廣泛、監(jiān)管松散，另一方面營(yíng)改增本身涉及到中央和地方財(cái)政收入分配的大變革等問(wèn)題讓金融業(yè)的營(yíng)改增成為重中之重.但是出于增加財(cái)政收入的需要和解決現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅制本身存在的弊端，金融業(yè)營(yíng)改增存在一定必要性，合理論證金融業(yè)營(yíng)改增是否符合我國(guó)現(xiàn)狀以及分析我國(guó)金融業(yè)營(yíng)改增的制度性、技術(shù)性難點(diǎn)對(duì)于推動(dòng)我國(guó)財(cái)稅制度改革是極具意義的.

2　金融業(yè)營(yíng)改增稅收基礎(chǔ)原理

2.1稅收原則

阿道夫·瓦格納提出了有關(guān)財(cái)政政策原則、國(guó)民經(jīng)濟(jì)原則、社會(huì)公正原則和稅務(wù)行政原則四項(xiàng)稅收原則.金融業(yè)稅源廣泛，特別是在當(dāng)前我國(guó)經(jīng)濟(jì)增速放緩的大前提下，工業(yè)制造業(yè)的疲軟和30余年改革紅利的積累使得近年來(lái)金融業(yè)特別是證券行業(yè)得到井噴式發(fā)展，出于財(cái)政政策原則，對(duì)于金融業(yè)的營(yíng)改增應(yīng)該滿足財(cái)政收入增長(zhǎng)的需要.我國(guó)金融業(yè)的營(yíng)業(yè)稅制存在大量征管漏洞，應(yīng)該改革現(xiàn)有稅制以滿足財(cái)政收入增長(zhǎng)的需要.金融業(yè)是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的血液系統(tǒng)，其發(fā)展的水平將對(duì)國(guó)家工業(yè)的進(jìn)步和國(guó)民收入的增長(zhǎng)產(chǎn)生直接影響，對(duì)金融業(yè)的營(yíng)改增應(yīng)該充分考慮其對(duì)金融行業(yè)的影響，鼓勵(lì)資本的形成，培養(yǎng)稅源.但是，瓦格納的上述兩種稅收原則（財(cái)政政策原則和國(guó)民經(jīng)濟(jì)原則）是相互矛盾的，考慮到我國(guó)經(jīng)濟(jì)從以勞動(dòng)力增長(zhǎng)型向資本增長(zhǎng)型轉(zhuǎn)變的未來(lái)方向以及資本利得稅的真空現(xiàn)狀，在金融業(yè)的營(yíng)改增分析中應(yīng)該兼顧國(guó)民經(jīng)濟(jì)原則和財(cái)政政策原則，并適當(dāng)輔以社會(huì)公正原則以替代部分資本利得稅的作用.

2.2稅收中性

稅收中性原則是國(guó)家征稅對(duì)資源配置的扭曲作用降到最低限度.增值稅的最大特點(diǎn)就是符合稅收中性原則，其客服了重復(fù)征稅的弊端，對(duì)于企業(yè)組織形態(tài)的的決定起中性作用.金融業(yè)的增值稅在現(xiàn)實(shí)中并不完全符合理想增值稅的定義，其征稅的對(duì)象和傳統(tǒng)的增值稅不同，是資本的增值額而非具體貨物、勞務(wù)的增值額，然而保護(hù)資本培養(yǎng)稅源一直是傳統(tǒng)增值稅的一大優(yōu)點(diǎn)，本文認(rèn)為金融業(yè)的增值稅制的改革中不能完全只強(qiáng)調(diào)中性原則，應(yīng)該考慮穩(wěn)定財(cái)政收入的優(yōu)點(diǎn)以及加強(qiáng)對(duì)金融業(yè)監(jiān)管的需要.

3　我國(guó)金融業(yè)營(yíng)改增可行性分析

3.1營(yíng)業(yè)稅制現(xiàn)狀分析

3.1.1稅法稅目

我國(guó)金融業(yè)的營(yíng)業(yè)稅制起步于20世紀(jì)80年代年的《工商業(yè)稅暫行條例》，在1994年《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》頒布后形成體系.現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅對(duì)金融保險(xiǎn)業(yè)采取5%的稅率，金融業(yè)具體稅目包括貸款、金融商品轉(zhuǎn)讓、金融經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)、郵政儲(chǔ)蓄業(yè)務(wù)和其他金融業(yè)務(wù)，保險(xiǎn)業(yè)具體稅目包括辦理初保業(yè)務(wù)、儲(chǔ)金業(yè)務(wù)等.

現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅法規(guī)定中存在明顯弊端：一是雖然現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅制中對(duì)外匯、有價(jià)證券、期貨等金融商品等買賣業(yè)務(wù)按差價(jià)征收營(yíng)業(yè)稅，但是買入價(jià)中只允許扣除持有期間取得的收益，這與增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣存在明顯差異，并沒(méi)有基本消除重復(fù)征稅.二是金融企業(yè)雖然不征增值稅但是要征收營(yíng)業(yè)稅、城建稅及附加、印花稅等沒(méi)有任何抵扣項(xiàng)目的流轉(zhuǎn)稅，運(yùn)營(yíng)成本高，稅負(fù)重.三是除了上述差額征稅的收入外，對(duì)利息收入全額征稅沒(méi)有任何抵扣額，而且金融業(yè)對(duì)利率敏感度高，其稅負(fù)很難轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者，對(duì)金融業(yè)特別是銀行企業(yè)的扭曲效應(yīng)十分明顯.

3.1.2宏觀稅收收入

根據(jù)財(cái)政部《2014年前三季度稅收收入情況分析》的數(shù)據(jù)，營(yíng)業(yè)稅實(shí)現(xiàn)收入13071.82億元，同比增長(zhǎng)1.4%，比上年同期增速回落9.5個(gè)百分點(diǎn)，按照營(yíng)改增前的營(yíng)業(yè)稅可比口徑，同比增長(zhǎng)9.2%，營(yíng)業(yè)稅收入占稅收總收入的比重為14.4%.金融業(yè)營(yíng)業(yè)稅收入大幅上升，同比增長(zhǎng)18.9%，其中漲幅明顯的保險(xiǎn)行業(yè)和資本市場(chǎng)服務(wù)行業(yè)同比分別增長(zhǎng)44.6%和35.6%.從數(shù)據(jù)可以看出，金融業(yè)營(yíng)業(yè)稅收入增速為18.9%，在2014年多行業(yè)營(yíng)改增的情況下?tīng)I(yíng)業(yè)稅收入依然能夠保持1.4%的增長(zhǎng)與我國(guó)金融業(yè)井噴式發(fā)展的現(xiàn)狀密不可分.但是我們也要清楚地看到如果繼續(xù)保持現(xiàn)有對(duì)金融業(yè)較高稅負(fù)的營(yíng)業(yè)稅制，即便不進(jìn)行營(yíng)改增，也會(huì)對(duì)高增長(zhǎng)的金融業(yè)起到阻礙作用，因?yàn)榻鹑谄髽I(yè)在發(fā)展的黃金初期難以得到資金支持，金融業(yè)的稅基會(huì)受到大面積侵蝕.而且，營(yíng)業(yè)稅在我國(guó)的稅收收入比重正在下降，在保證財(cái)政收入中的作用正在減弱，從另外一個(gè)角度看，所得稅和增值稅等在稅收收入中的比重快速增長(zhǎng)，如果還對(duì)金融業(yè)實(shí)行現(xiàn)行的低效率營(yíng)業(yè)稅制會(huì)對(duì)社會(huì)資源的分配產(chǎn)生替代效應(yīng)，使得資源配置傾向其他低稅負(fù)的行業(yè)，對(duì)整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行產(chǎn)生扭曲作用.

3.2國(guó)外經(jīng)驗(yàn)分析

3.2.1概況

當(dāng)前世界上大多數(shù)實(shí)行增值稅的國(guó)家都把金融業(yè)排除在營(yíng)改增的范圍內(nèi)，大約有20余個(gè)國(guó)家對(duì)金融業(yè)征收增值稅而且在稅制上都存在著差異，但是在這些征收金融業(yè)增值稅的國(guó)家中不乏歐盟、英國(guó)、澳大利亞、新加坡、加拿大、新西蘭等成熟經(jīng)濟(jì)體，這說(shuō)明對(duì)金融業(yè)征收增值稅并不是沒(méi)有實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和范例.

3.2.2歐盟模式

歐盟模式是基本免稅法，對(duì)顯性收費(fèi)業(yè)務(wù)征稅，對(duì)隱形收費(fèi)業(yè)務(wù)免稅，其中免稅業(yè)務(wù)不可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額.歐盟模式存在一個(gè)明顯的弊端，即類同于對(duì)農(nóng)業(yè)免稅，由于存在免稅，則下一環(huán)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣就會(huì)導(dǎo)致重復(fù)征稅.

3.2.3澳大利亞—新加坡模式

澳大利亞、新西蘭模式同歐盟模式的最大區(qū)別就是變免稅為零稅率，這樣就會(huì)避免歐盟模式中的重復(fù)征稅.而且實(shí)行固定比例扣除，但是這種扣除方式和收入配比程度低還是有一定的重復(fù)征稅.

3.2.4總結(jié)

雖然國(guó)外的金融業(yè)增值稅征收模式存在種種不同的問(wèn)題，但是其體現(xiàn)出的金融業(yè)稅制改革的未來(lái)方向值得我們借鑒，特別是最具有可行性的澳大利亞—新加坡模式.但是從現(xiàn)實(shí)考慮這些國(guó)家政府的經(jīng)濟(jì)職能并不強(qiáng)，政府對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展所起的作用并不是很突出，對(duì)于財(cái)政收入增長(zhǎng)的需要并不迫切，所以政府才有魄力和財(cái)政預(yù)算空間對(duì)稅制進(jìn)行大改革和新嘗試，而我國(guó)政府的財(cái)政支出壓力大、對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的作用顯著等現(xiàn)實(shí)因素必須考慮進(jìn)去.

4　改革難點(diǎn)和建議總結(jié)

4.1金融業(yè)稅制改革難點(diǎn)

4.1.1現(xiàn)實(shí)性和制度性難點(diǎn)

首先金融業(yè)營(yíng)改增的征稅主體是政府，政府征稅要適應(yīng)財(cái)政支出的壓力，我國(guó)政府的財(cái)政支出的壓力較大而且對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的主導(dǎo)性作用強(qiáng)，短時(shí)間內(nèi)政府很難停止規(guī)模擴(kuò)大的步伐，對(duì)于財(cái)政收入的需要日益增加，這就使得政府很難有空間對(duì)稅制進(jìn)行沒(méi)有保障的創(chuàng)新性改革.其次，隨著我國(guó)金融業(yè)的井噴式發(fā)展金融業(yè)的稅收收入呈快速增長(zhǎng)趨勢(shì)，在整體制造業(yè)經(jīng)濟(jì)下滑的大背景下，在稅收收入中的比重逐步提高，對(duì)金融業(yè)進(jìn)行增值稅改革將會(huì)造成我國(guó)財(cái)政收入的不穩(wěn)定因素增多.三是在制度上，金融業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅屬于地方稅范疇，在多行業(yè)營(yíng)改增后已經(jīng)成為地方政府的主力稅源，營(yíng)改增存在中央和地方財(cái)政的博弈，將會(huì)加大地方政府的財(cái)政收入壓力.四是考慮我國(guó)金融行業(yè)的特征，以證券業(yè)為例，我國(guó)的股市以散戶為主，而西方發(fā)達(dá)國(guó)家的股市以機(jī)構(gòu)投資者為主，使得我國(guó)在證券行業(yè)進(jìn)行營(yíng)改增時(shí)不能只考慮金融企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)也要將我國(guó)個(gè)人投資者可能面臨的間接經(jīng)濟(jì)影響考慮進(jìn)去.

4.1.2技術(shù)性難點(diǎn)

金融業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣是稅制設(shè)計(jì)中最大的技術(shù)性難點(diǎn)，如果采用澳大利亞和新加坡的金融業(yè)增值稅制固定比例扣除必然與現(xiàn)實(shí)中的進(jìn)項(xiàng)有出入，不僅會(huì)有累退性的弊端還很可能會(huì)造成稅負(fù)過(guò)重或者稅源大量流失的現(xiàn)象產(chǎn)生.由于金融業(yè)的存在流轉(zhuǎn)速度快等復(fù)雜特性，使用發(fā)票法來(lái)配套金融業(yè)的增值稅制度是否適用還有待研究，我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)賬簿法為中心的增值稅管理辦法還沒(méi)有任何經(jīng)驗(yàn)，使用何種技術(shù)性征收方法成為金融業(yè)營(yíng)改增稅收征管方面的難題.

4.2建議及總結(jié)

從國(guó)內(nèi)金融業(yè)的營(yíng)業(yè)稅制來(lái)看，我國(guó)金融業(yè)的稅負(fù)很高，營(yíng)業(yè)稅的弊端會(huì)直接加重金融企業(yè)的資金壓力對(duì)整個(gè)行業(yè)產(chǎn)生不利影響.在制造業(yè)轉(zhuǎn)移和走低的經(jīng)濟(jì)大環(huán)境下，向金融、服務(wù)性行業(yè)等第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展是未來(lái)我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的方向，對(duì)于這類產(chǎn)業(yè)應(yīng)該在結(jié)構(gòu)性減稅政策中有所考慮，給予減稅優(yōu)惠或改革稅制以培養(yǎng)稅源促進(jìn)行業(yè)的發(fā)展，這也滿足國(guó)民經(jīng)濟(jì)原則.

從政府財(cái)政收入的角度來(lái)看，自2012年來(lái)多行業(yè)的營(yíng)改增在稅收征管方面的問(wèn)題使我國(guó)政府財(cái)政壓力增加，政府缺少預(yù)算空間對(duì)剩余行業(yè)進(jìn)行創(chuàng)新性的改革并且營(yíng)改增涉及到地方政府和中央政府的博弈，為了滿足財(cái)政政策原則，金融業(yè)的營(yíng)改增難以向理想型增值稅的方向改革.

從國(guó)外經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，對(duì)金融業(yè)征收的增值稅并不是傳統(tǒng)意義上的增值稅或者說(shuō)是存在著明顯缺陷的金融業(yè)增值稅制度，其對(duì)金融業(yè)的實(shí)質(zhì)影響還是類似于免稅或者減稅的層次，于增值稅稅收中性的效果還有很大差距.

從我國(guó)稅收征管的現(xiàn)狀來(lái)看，對(duì)金融業(yè)的監(jiān)管和征稅技術(shù)都停留在較低的水平，缺少配套金融業(yè)營(yíng)改增的公司財(cái)務(wù)制度等條件，加之金融業(yè)的營(yíng)改增技術(shù)難度復(fù)雜將會(huì)進(jìn)一步加重我國(guó)的征稅成本.但是在提高金融業(yè)征管水平的基礎(chǔ)上，金融業(yè)的營(yíng)改增將會(huì)推動(dòng)行業(yè)的健康發(fā)展、培養(yǎng)稅源增加稅收收入.

綜上所述，本文認(rèn)為我國(guó)金融業(yè)現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅制不利于行業(yè)的發(fā)展，金融行業(yè)整體稅負(fù)重，需要改革現(xiàn)行稅制.我國(guó)進(jìn)行金融業(yè)營(yíng)改增需要大量的配套機(jī)制，而且金融業(yè)營(yíng)改增在理論上存在爭(zhēng)議，很難向著追求效率的方面開(kāi)展金融業(yè)營(yíng)改增.基于現(xiàn)實(shí)考慮，我國(guó)應(yīng)該通過(guò)逐步降低稅率等手段進(jìn)行非理想型的金融業(yè)增值稅模式以滿足財(cái)政收入的需要逐步推進(jìn)完整的金融業(yè)營(yíng)改增，政府可以利用非理想型的金融業(yè)增值稅來(lái)提高對(duì)金融行業(yè)的監(jiān)管水平，配套金融業(yè)的機(jī)制改革推動(dòng)整個(gè)行業(yè)的健康發(fā)展.在借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)上，應(yīng)該采用較為完善的澳大利亞—新加坡金融業(yè)按固定比例進(jìn)項(xiàng)抵扣模式，并可以創(chuàng)新地在改革初始階段發(fā)揮金融業(yè)增值稅一定的公平職能以彌補(bǔ)資本利得稅的空白.

〔1〕楊斌，林信達(dá)，胡文駿.中國(guó)金融業(yè)“營(yíng)改增”路徑的現(xiàn)實(shí)選擇［J］.財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)，2015（06）.

〔2〕徐達(dá)松.我國(guó)金融業(yè)“營(yíng)改增”的難點(diǎn)及改革思路［J］.稅務(wù)研究，2015（05）.

〔3〕郭磊.我國(guó)金融業(yè)“營(yíng)改增”征收模式研究——以商業(yè)銀行為例［D］.武漢科技大學(xué)，2010.

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A

1673-260X（2016）08-0110-03

2016-05-12