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摘要： 財(cái)稅制度改革是轉(zhuǎn)軌國(guó)家政府宏觀政策調(diào)整及經(jīng)濟(jì)調(diào)控手段運(yùn)用的重要組成部分。中國(guó)和俄羅斯由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)型過(guò)程中，財(cái)政職能發(fā)生了重大轉(zhuǎn)變，兩國(guó)通過(guò)財(cái)稅政策調(diào)整提升了國(guó)家財(cái)政實(shí)力并促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展。對(duì)中俄財(cái)稅制度改革中諸如財(cái)政分權(quán)化、財(cái)政預(yù)算制度、轉(zhuǎn)移支付制度、稅制改革、財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)政透明度等方面進(jìn)行深入系統(tǒng)的比較研究，必將對(duì)中國(guó)財(cái)政制度的改革和完善具有重要的啟示和借鑒意義。

關(guān)鍵詞：財(cái)稅制度改革；國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略；稅收結(jié)構(gòu)

中圖分類(lèi)號(hào)：F810文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1000176X（2015）11006606

中國(guó)和俄羅斯（以下簡(jiǎn)稱(chēng)中俄）在由高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)型過(guò)程中，必然導(dǎo)致財(cái)政職能發(fā)生重大轉(zhuǎn)變，財(cái)政需要逐漸由直接介入生產(chǎn)、搞建設(shè)向彌補(bǔ)市場(chǎng)失靈、提供公共物品轉(zhuǎn)變。中國(guó)通過(guò)財(cái)政分權(quán)化改革、推行分稅制和建立公共財(cái)政框架，實(shí)現(xiàn)與社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的財(cái)稅政策調(diào)整。通過(guò)上述調(diào)整解決了中央與地方財(cái)政困難，提升了國(guó)家的財(cái)政實(shí)力，加大了對(duì)社會(huì)發(fā)展薄弱環(huán)節(jié)的保障力度，促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展。俄羅斯利用國(guó)際通行工具加強(qiáng)財(cái)政稅收調(diào)控手段的運(yùn)用，通過(guò)推行績(jī)效預(yù)算、改革稅收制度、設(shè)立穩(wěn)定基金、興建發(fā)展機(jī)構(gòu)、推出國(guó)家優(yōu)先項(xiàng)目和優(yōu)化國(guó)家債務(wù)等政策，取得了遠(yuǎn)比20世紀(jì)90年代更好的成績(jī)。中俄有著相似的歷史背景和相同的改革起點(diǎn)，對(duì)中俄財(cái)稅制度改革進(jìn)行深入系統(tǒng)的比較研究，必將對(duì)中國(guó)財(cái)政制度的改革和完善具有重要的啟示和借鑒意義。

一、財(cái)政分權(quán)化及轉(zhuǎn)移支付制度

中俄在向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)過(guò)渡進(jìn)程中都實(shí)行了財(cái)政分權(quán)化改革，但存在績(jī)效方面的差異。兩國(guó)都經(jīng)歷了由地方政府過(guò)度分權(quán)向中央政府適度集權(quán)的轉(zhuǎn)變，均取得顯著進(jìn)展。20世紀(jì)90年代初，俄羅斯財(cái)政資金高度集中于聯(lián)邦政府，但支出責(zé)任向地方政府傾斜。為解決地方財(cái)政困境，俄羅斯通過(guò)改革擴(kuò)大地方稅收權(quán)限，賦予地方立法機(jī)關(guān)有權(quán)開(kāi)征地方稅和確定稅率，結(jié)果導(dǎo)致納稅人稅負(fù)加重和稅收秩序混亂并削弱了聯(lián)邦政府的宏觀調(diào)控能力。1999年普京當(dāng)選總統(tǒng)后，為了強(qiáng)化中央權(quán)力，通過(guò)完善《稅法典》和《預(yù)算法典》將稅收立法權(quán)收歸中央，通過(guò)劃分收入權(quán)限和建立長(zhǎng)期穩(wěn)定的稅收分成標(biāo)準(zhǔn)，妥善處理了中央與地方財(cái)政權(quán)限關(guān)系。中國(guó)在20世紀(jì)90年代以前通過(guò)財(cái)政放權(quán)讓利和財(cái)政包干制度，極大地提高了地方財(cái)政收入，但也出現(xiàn)了稅收秩序混亂和中央政府宏觀調(diào)控能力弱化的局面。1994年中國(guó)通過(guò)構(gòu)建分稅分級(jí)財(cái)政體制正確處理了中央與地方兩大關(guān)系，為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下正確處理政府與市場(chǎng)關(guān)系以及財(cái)政職能轉(zhuǎn)軌奠定了基礎(chǔ)。

與俄羅斯財(cái)政分權(quán)化改革相比，中國(guó)財(cái)政分權(quán)化有待進(jìn)一步改革和完善。俄羅斯為了完善中央與地方財(cái)政權(quán)限關(guān)系，通過(guò)加強(qiáng)法制化建設(shè)不斷完善財(cái)政法規(guī)，以法律形式明確劃分各級(jí)政府支出責(zé)任。俄羅斯不僅明確了政府各項(xiàng)管轄權(quán)的歸屬層級(jí)，還為政府每一項(xiàng)管轄權(quán)配置了與其相適應(yīng)的資金來(lái)源，極大地保障了地方財(cái)政收入的相對(duì)穩(wěn)定，尤其是從2006年全面禁止無(wú)資金保障的委托義務(wù)。這種支出責(zé)任和收入權(quán)限的明確劃分，有效地激勵(lì)了地方政府提供公共服務(wù)的責(zé)任感，使得各級(jí)政府在效率、公平和穩(wěn)定等方面呈現(xiàn)出積極反應(yīng)。俄羅斯財(cái)政分權(quán)化改革的積極方面值得中國(guó)借鑒。1994年中國(guó)實(shí)行的分稅制改革使財(cái)政分權(quán)制度得以確立，但事實(shí)上當(dāng)前的財(cái)政體制與“標(biāo)準(zhǔn)的財(cái)政分權(quán)”制度還有很大的差距?！皹?biāo)準(zhǔn)的財(cái)政分權(quán)”要求下級(jí)政府在一定的法規(guī)約束下，擁有對(duì)稱(chēng)的財(cái)政收入與支出的自主權(quán)，收入自主權(quán)主要包括稅種的設(shè)置和稅率的確定，支出自主權(quán)主要包括支出項(xiàng)目和數(shù)量的確定。然而中國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況是，稅種的設(shè)置和稅率的確定權(quán)利都屬于中央政府，地方政府只能對(duì)部門(mén)小稅種的設(shè)置進(jìn)行微調(diào)，對(duì)部分稅種的課征給予減免稅優(yōu)惠。因此，從“標(biāo)準(zhǔn)的財(cái)政分權(quán)”角度來(lái)講，中國(guó)在財(cái)政支出上實(shí)現(xiàn)了真正的分權(quán)，而財(cái)政收入上的分權(quán)更多的是名義上的。盡管2010—2012年中國(guó)省管縣的財(cái)政管理體制的實(shí)施，大大解決了財(cái)政資金層級(jí)過(guò)多的問(wèn)題，同時(shí)在地方稅制度方面進(jìn)行了開(kāi)征新稅種填補(bǔ)地方稅種缺位的改革，如2010年在12省區(qū)率先實(shí)施資源稅改革，2011年在重慶和上海試點(diǎn)開(kāi)征房產(chǎn)稅，2013—2014年討論推出環(huán)境稅和廣義的財(cái)產(chǎn)類(lèi)稅種，但這些措施仍不足以解決地方財(cái)權(quán)與事權(quán)不匹配以及地方稅缺乏主體稅種、稅收渠道狹窄等問(wèn)題。當(dāng)前中國(guó)財(cái)政分權(quán)對(duì)責(zé)任政府的形成缺乏激勵(lì)作用，各級(jí)政府的收支不匹配加深了地方政府對(duì)預(yù)算外資金和轉(zhuǎn)移支付的依賴(lài)。民主分權(quán)是財(cái)政分權(quán)有效性的基礎(chǔ)；目前中國(guó)民主化進(jìn)程還沒(méi)有對(duì)支持有序的分權(quán)制度形成有效激勵(lì)。只有完善政府間財(cái)政關(guān)系，推進(jìn)地方政府提高財(cái)政自主權(quán)為核心的財(cái)政體制改革， 加強(qiáng)地方稅制建設(shè)和地方問(wèn)責(zé)制，形成財(cái)政的民主監(jiān)督等約束機(jī)制，才能提高政府治理效率。

中俄財(cái)政分權(quán)化改革也影響兩國(guó)轉(zhuǎn)移支付制度的建設(shè)。財(cái)政分權(quán)化改革使得兩國(guó)都建立起一套偏重縱向控制功能的政府間財(cái)政預(yù)算安排，由于轉(zhuǎn)移支付制度的執(zhí)行主要依托于收入來(lái)源地規(guī)則，導(dǎo)致兩國(guó)在轉(zhuǎn)移支付制度上都存在結(jié)構(gòu)不盡合理和均等化效果不佳的問(wèn)題。為了協(xié)調(diào)各地區(qū)間的預(yù)算保障水平，推進(jìn)各地區(qū)財(cái)政健康發(fā)展，俄羅斯不斷完善轉(zhuǎn)移支付制度建設(shè)，建立起以地區(qū)財(cái)政支持基金和地區(qū)財(cái)政發(fā)展基金為主要內(nèi)容的更為規(guī)范的轉(zhuǎn)移支付模式。地區(qū)財(cái)政支持基金以全國(guó)財(cái)力均衡化為目標(biāo)，預(yù)算資金的轉(zhuǎn)移擺脫了人為因素的干擾，公平、客觀地評(píng)價(jià)了各聯(lián)邦主體的預(yù)算保障水平，極大地提高了轉(zhuǎn)移支付的透明度和可預(yù)測(cè)性。地區(qū)財(cái)政發(fā)展基金則引進(jìn)地區(qū)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，通過(guò)提供地區(qū)發(fā)展的額外補(bǔ)貼，在本地區(qū)提出科學(xué)的財(cái)政預(yù)算改革規(guī)劃后才能獲得相應(yīng)補(bǔ)貼，同時(shí)加強(qiáng)了對(duì)補(bǔ)貼地區(qū)的檢查和監(jiān)督力度，這一舉措極大地推進(jìn)了各地區(qū)財(cái)政健康發(fā)展。與俄羅斯不同，當(dāng)前中國(guó)地方政府獲得中央政府稅收返還和轉(zhuǎn)移支付資金依然是支撐地方本級(jí)支出的重要部分，但這些資金多為有特定用途的專(zhuān)項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付。一方面，中央政府以項(xiàng)目作為轉(zhuǎn)移支付承載體的做法要求地方對(duì)項(xiàng)目配套資金，增加了地方政府的負(fù)擔(dān)；另一方面，地方政府將中央配套轉(zhuǎn)移支付視為一大財(cái)源，為此拼命上項(xiàng)目以套取中央政府資金。現(xiàn)有財(cái)政轉(zhuǎn)移支付機(jī)制加劇了事權(quán)與財(cái)力的錯(cuò)配，尤其是全國(guó)主體功能區(qū)基本確定后，如果延續(xù)現(xiàn)有機(jī)制，勢(shì)必導(dǎo)致更大矛盾的發(fā)生。俄羅斯轉(zhuǎn)移支付制度的成功經(jīng)驗(yàn)表明，只有在廣泛開(kāi)展政府間收入分配和支出責(zé)任改革的前提下，才能建立起新型均等化轉(zhuǎn)移支付體系。

二、財(cái)政預(yù)算制度與國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略的有效性

中俄財(cái)政預(yù)算制度有著階段性的相似性，兩國(guó)都曾實(shí)行傳統(tǒng)的投入預(yù)算制度，即給某個(gè)支出機(jī)構(gòu)開(kāi)支多少預(yù)算，主要通過(guò)控制預(yù)算過(guò)程中投入類(lèi)別（如資金、人員和辦公用品等）和開(kāi)支標(biāo)準(zhǔn)來(lái)實(shí)施管理。由于投入預(yù)算編制方法相對(duì)簡(jiǎn)單，便于進(jìn)行支出控制，只需考慮投入是否合規(guī)，因而較多國(guó)家使用。中國(guó)一直實(shí)行傳統(tǒng)的投入預(yù)算制度，俄羅斯則在2007年前實(shí)行這種預(yù)算制度。中俄在實(shí)行投入預(yù)算制度的時(shí)期，兩國(guó)均出現(xiàn)財(cái)政預(yù)算資金的配置和國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略及政策脫節(jié)，導(dǎo)致兩國(guó)均等化的改革目標(biāo)長(zhǎng)期未能實(shí)現(xiàn)。究其原因，這種預(yù)算制度在編制、審查、執(zhí)行和審計(jì)時(shí)，注重資金使用的合規(guī)性而輕視資金的使用成效，表面上規(guī)章制度嚴(yán)格，實(shí)際上執(zhí)行約束軟弱，致使資金獲得者應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任具有極大的彈性和不確定性，進(jìn)而導(dǎo)致預(yù)算目標(biāo)無(wú)法有效執(zhí)行的情況時(shí)有發(fā)生。當(dāng)前中國(guó)財(cái)政資金的配置和國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略脫節(jié)現(xiàn)象較為嚴(yán)重，即使在財(cái)政支出規(guī)模膨脹時(shí)期，公共產(chǎn)品供給卻始終嚴(yán)重不足，教育、醫(yī)療和保障房建設(shè)等民生領(lǐng)域在財(cái)政中的比重仍停留在一個(gè)較低水平，直到現(xiàn)在這種狀況也未能得到根本性改善，主要與現(xiàn)行財(cái)政體系基礎(chǔ)架構(gòu)陳舊過(guò)時(shí)和預(yù)算理念落后有密切關(guān)系。中國(guó)落后的預(yù)算理念導(dǎo)致建設(shè)和諧社會(huì)的國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略長(zhǎng)期未能得到財(cái)政資金的有力支持，從而造成政府承諾蒼白和可信度下降的嚴(yán)重后果。

與中國(guó)不同，俄羅斯從2007年開(kāi)始實(shí)施新的預(yù)算理念，預(yù)算的政策取向得到了改善。2008年俄羅斯引入全面詳細(xì)的中期預(yù)算框架，2014年在預(yù)算中又引入一套新的程序和績(jī)效預(yù)算制度。中期預(yù)算框架是一種對(duì)連續(xù)多個(gè)年度（一般為三年）的財(cái)政收支進(jìn)行預(yù)測(cè)、規(guī)劃的預(yù)算管理模式。這種以“績(jī)效預(yù)算”取代“投入預(yù)算”的改革，強(qiáng)調(diào)預(yù)算資金的使用效益，有效地規(guī)避了投入預(yù)算的弊端。為了由投入預(yù)算轉(zhuǎn)向績(jī)效預(yù)算，俄羅斯對(duì)預(yù)算的編制、審批和執(zhí)行等進(jìn)行改革，實(shí)行規(guī)劃預(yù)算，這種預(yù)算編制有明確的目標(biāo)和結(jié)果要求，從而保障了預(yù)算資金的配置符合國(guó)家戰(zhàn)略重點(diǎn)需求，又提高了財(cái)政部門(mén)對(duì)預(yù)算資金運(yùn)營(yíng)的管理效率。規(guī)劃預(yù)算打破了傳統(tǒng)投入預(yù)算按照組織本位來(lái)歸集預(yù)算資源的做法，按照特定規(guī)劃與活動(dòng)歸集投入的預(yù)算資源，使得跨部門(mén)的規(guī)劃活動(dòng)成為可能，極大地促進(jìn)了預(yù)算資源的優(yōu)化配置。與此同時(shí)，這種基于新理念的公共預(yù)算制度改革還強(qiáng)調(diào)預(yù)算的公開(kāi)性，要求加強(qiáng)財(cái)政透明度建設(shè)。因此，通過(guò)中期預(yù)算改革和規(guī)劃預(yù)算改革，俄羅斯的預(yù)算和國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略及政策得到有效銜接。這種新的預(yù)算制度突出了預(yù)算與戰(zhàn)略目標(biāo)的互動(dòng)關(guān)系，即以戰(zhàn)略及政策引導(dǎo)和約束預(yù)算，以預(yù)算反映和支撐戰(zhàn)略及政策。以績(jī)效為目標(biāo)的公共預(yù)算改革約束了政府行為，實(shí)現(xiàn)了預(yù)算決策與國(guó)家政策重心及民眾需求偏好的有效結(jié)合，極大增強(qiáng)了政府施政能力，也使國(guó)富民強(qiáng)的戰(zhàn)略方針得以順利實(shí)施。俄羅斯國(guó)家統(tǒng)計(jì)局資料顯示，俄羅斯績(jī)效預(yù)算制度實(shí)施以來(lái)，各級(jí)政府70%以上的財(cái)政支出用在了教育、社會(huì)政策、醫(yī)療衛(wèi)生和住房等民眾需求巨大的公共服務(wù)領(lǐng)域，老百姓實(shí)實(shí)在在地分享到了經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的成果。從俄羅斯的經(jīng)驗(yàn)可以看出，中國(guó)要想實(shí)現(xiàn)預(yù)算與國(guó)家戰(zhàn)略及政策有效銜接，就要進(jìn)一步推動(dòng)預(yù)算體制改革，采納先進(jìn)的預(yù)算理念，加強(qiáng)外部監(jiān)督力量，落實(shí)財(cái)政責(zé)任，實(shí)現(xiàn)預(yù)算硬約束。

三、稅制改革與稅收結(jié)構(gòu)

為了實(shí)現(xiàn)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)軌，充分發(fā)揮稅收制度的重要作用，中俄的稅收制度都發(fā)生了巨大變化。在中國(guó)三十多年的經(jīng)濟(jì)體制改革中，稅收制度經(jīng)歷了三次重大改革：第一次是1983—1984年普遍實(shí)行國(guó)有企業(yè)“利改稅”和全面改革工商稅收制度；第二次是1994年再次全面改革工商稅收制度，尤其是1994年的分稅制；第三次是2004年以來(lái)的新一輪稅收制度調(diào)整。俄羅斯從1992年開(kāi)始稅制改革，早期完全照搬西方發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家稅收制度阻礙了經(jīng)濟(jì)發(fā)展，1998年之后不斷加強(qiáng)稅收制度調(diào)整，2007年宣布已經(jīng)建立起符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)需要的稅收制度。當(dāng)前中俄稅級(jí)結(jié)構(gòu)與分稅制緊密聯(lián)系，這是一種多稅種多層次征稅的復(fù)合稅收制度體系。中俄稅收結(jié)構(gòu)中增值稅占比都較高，但俄羅斯企業(yè)利潤(rùn)稅是僅次于增值稅的關(guān)鍵性稅種，而中國(guó)是以流轉(zhuǎn)稅制為主、所得稅制為輔的稅收結(jié)構(gòu)。

中俄稅制改革對(duì)兩國(guó)財(cái)政狀況產(chǎn)生了積極的影響，但存在的問(wèn)題不容忽視。2000年以來(lái)，俄羅斯實(shí)行了以簡(jiǎn)化稅制、減少稅種、降低稅率和減輕稅負(fù)為核心的稅制改革。這一改革對(duì)促進(jìn)稅基擴(kuò)大起到了積極作用，不僅減輕了納稅人過(guò)重的稅收負(fù)擔(dān)，而且還實(shí)現(xiàn)了國(guó)家財(cái)政收入的穩(wěn)定增長(zhǎng)。其中，能源及相關(guān)產(chǎn)品稅收收入明顯增加，以單一稅率為核心的個(gè)人所得稅改革在提高政府財(cái)政收入和加速灰色收入合法化方面帶來(lái)極強(qiáng)的正效應(yīng)。但俄羅斯能源及原材料特征顯著的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，導(dǎo)致稅收增長(zhǎng)點(diǎn)與此密切相關(guān)，而能源類(lèi)產(chǎn)品嚴(yán)重受制于外部環(huán)境，這也成為俄羅斯財(cái)政安全的重要隱患。培養(yǎng)新的稅收來(lái)源尤其是挖掘非能源及相關(guān)產(chǎn)品稅收收入，促進(jìn)財(cái)政收入可持續(xù)發(fā)展，成為俄羅斯稅制改革面臨的新難題。1994年中國(guó)進(jìn)行的分稅制改革取得了一定的成果，中央稅和地方稅的劃分保障了政府財(cái)政收入穩(wěn)定增長(zhǎng)，尤其是進(jìn)入21世紀(jì)，中國(guó)稅收增長(zhǎng)迅猛，大大超過(guò)同期GDP和居民收入的增長(zhǎng)速度，出現(xiàn)了稅收增長(zhǎng)近乎失控狀態(tài)，盡管2004年開(kāi)始實(shí)施減稅政策，但企業(yè)和居民稅負(fù)沉重的狀況并沒(méi)有得到根本性改變，長(zhǎng)期必然制約生產(chǎn)水平的提高和國(guó)家財(cái)政收入的穩(wěn)定增長(zhǎng)。

總結(jié)俄羅斯稅制改革經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，對(duì)解決中國(guó)稅制改革與財(cái)政收入的可持續(xù)發(fā)展問(wèn)題具有重要意義。第一，俄羅斯以單一稅制為核心的個(gè)人所得稅改革總體上是成功的，一些做法值得中國(guó)借鑒。俄羅斯單一所得稅率的實(shí)施，改變了改革前90%以上個(gè)人所得稅來(lái)自中低收入居民的狀況，而目前中國(guó)個(gè)人累進(jìn)所得稅依然沒(méi)有改變來(lái)自工薪階層的狀況（工薪階層承擔(dān)了65%以上的稅負(fù)，所得稅的逆調(diào)節(jié)作用十分明顯）。俄羅斯二十多年來(lái)的改革實(shí)踐證實(shí)，在稅收秩序混亂、灰色經(jīng)濟(jì)活躍和稅收遵從度低普遍存在的情況下，以降低稅率、拓寬稅基和簡(jiǎn)化稅制為原則的單一稅制更符合改革的實(shí)際需求。此外，俄羅斯征收個(gè)人所得稅時(shí)在教育、醫(yī)療和贍養(yǎng)等方面增加稅前扣除，確保了低收入階層的發(fā)展需求。目前中國(guó)仍在實(shí)行的個(gè)人累進(jìn)所得稅發(fā)展仍處在初級(jí)階段，它在稅收總額中的地位與俄羅斯2000年的水平相當(dāng)，如何改革中國(guó)當(dāng)前所得稅逆調(diào)節(jié)作用成為所得稅改革的重要問(wèn)題，而俄羅斯的做法值得相關(guān)部門(mén)重視。第二，俄羅斯在社會(huì)保障稅改革方面的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)同樣值得關(guān)注。2000年俄羅斯過(guò)于激進(jìn)的社會(huì)保障稅改革帶來(lái)一系列負(fù)面影響，其中突出的是養(yǎng)老保險(xiǎn)赤字巨大，政府不得不動(dòng)用穩(wěn)定基金來(lái)彌補(bǔ)。2010年俄羅斯被迫放棄統(tǒng)一社會(huì)稅，重新開(kāi)征各類(lèi)保險(xiǎn)費(fèi)。從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，各類(lèi)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)合并為社會(huì)保險(xiǎn)稅，統(tǒng)一計(jì)征是大趨勢(shì)。2000年俄羅斯統(tǒng)一社會(huì)稅改革正是順應(yīng)這種發(fā)展趨勢(shì)，然而2010年稅改費(fèi)的改革是一種倒退，必然會(huì)引發(fā)一系列問(wèn)題。如社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的征收管理權(quán)由稅務(wù)局轉(zhuǎn)為國(guó)家預(yù)算外社會(huì)保障基金，使得俄羅斯財(cái)政部和聯(lián)邦稅務(wù)局失去了對(duì)這部分資金的監(jiān)控，加大了社會(huì)保險(xiǎn)基金的業(yè)務(wù)工作量，各個(gè)社會(huì)保險(xiǎn)基金實(shí)際上變成了專(zhuān)業(yè)的檢查機(jī)構(gòu)。同時(shí)，由于社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)是在雇主向雇員發(fā)放工資時(shí)強(qiáng)制性代收代繳，既增加了企業(yè)運(yùn)營(yíng)負(fù)擔(dān)，又促使部分工資逃離進(jìn)入灰色地帶，影響工資合法化改革。當(dāng)前中國(guó)正在進(jìn)行社會(huì)保障費(fèi)改稅的爭(zhēng)論，關(guān)注俄羅斯存在的問(wèn)題，對(duì)中國(guó)同樣具有積極意義。第三，中俄都嚴(yán)重依賴(lài)增值稅。長(zhǎng)期以來(lái)，增值稅是中俄財(cái)政收入的最主要來(lái)源。1994年稅制改革后，增值稅成為中國(guó)第一大稅種。根據(jù)財(cái)政部數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，2005年增值稅對(duì)全國(guó)財(cái)政收入的貢獻(xiàn)率曾一度高達(dá)47%，此后幾年間增值稅占財(cái)政收入的比重雖有所下降，但其作為財(cái)政收入最大來(lái)源的地位一直未被撼動(dòng)。中國(guó)的高增值稅不僅令企業(yè)負(fù)擔(dān)過(guò)重，而且通過(guò)流轉(zhuǎn)抬高商品售價(jià)，損害低收入者，抑制了消費(fèi)。增值稅作為間接稅，通過(guò)價(jià)格的變動(dòng)最終全部或部分轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者來(lái)承擔(dān)，政府降低稅率為企業(yè)減輕負(fù)擔(dān)，實(shí)際上是為所有消費(fèi)者減稅，收益最大的是低收入者。高增值稅還會(huì)帶來(lái)地方盲目投資的行為。因?yàn)樵鲋刀愂菍?duì)經(jīng)濟(jì)行為征稅，而不是對(duì)經(jīng)濟(jì)成果征稅，一些稅源緊缺的地方，為了本地財(cái)政收入，盲目擴(kuò)大地方投資規(guī)模。2001年1月俄羅斯開(kāi)征增值稅，一直是俄羅斯的第一大稅種。但俄羅斯為了降低企業(yè)負(fù)擔(dān)，通過(guò)稅法的變更使得增值稅收入呈現(xiàn)減少趨勢(shì)。如2004年增值稅稅率由20%降到18%，其他年份通過(guò)對(duì)部分商品實(shí)行增值稅返還制度或免征增值稅或免稅收益額變動(dòng)等方式，減少增值稅收入。與此同時(shí)，2002年俄羅斯開(kāi)征企業(yè)所得稅，在俄羅斯財(cái)政預(yù)算收入中的比重不斷提高，一度超過(guò)增值稅成為俄羅斯各級(jí)預(yù)算中最重要的收入來(lái)源。因此，中國(guó)應(yīng)該適度降低增值稅的比重，提高企業(yè)所得稅的比重。

四、財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)及財(cái)政透明度差異

防范財(cái)政收支不可持續(xù)性帶來(lái)的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)也是轉(zhuǎn)軌國(guó)家財(cái)政體制改革的重點(diǎn)問(wèn)題。國(guó)際上通常用財(cái)政赤字和債務(wù)水平兩個(gè)指標(biāo)來(lái)衡量一國(guó)的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。一方面，從財(cái)政赤字占GDP的比重看，中國(guó)財(cái)政赤字率在歐盟規(guī)定的3%警戒范圍之內(nèi)，年均約為2%。俄羅斯財(cái)政赤字率在國(guó)際油價(jià)暴跌時(shí)財(cái)政赤字率偏高，超出歐盟的警戒線(xiàn)，如2009年為7%，但當(dāng)油價(jià)大幅上漲時(shí)，俄羅斯財(cái)政赤字率大大低于歐盟的警戒線(xiàn)，且多數(shù)年份還出現(xiàn)財(cái)政盈余。預(yù)計(jì)2015年中國(guó)財(cái)政赤字率仍在2%—3%之間，而俄羅斯財(cái)政赤字率將會(huì)進(jìn)一步擴(kuò)大。另一方面，過(guò)高的債務(wù)水平會(huì)導(dǎo)致利率上升和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)減緩。中國(guó)和俄羅斯存在不同規(guī)模的債務(wù)負(fù)擔(dān)，而且中國(guó)較俄羅斯偏高。根據(jù)IMF統(tǒng)計(jì)，2012年中國(guó)公共債務(wù)占GDP的比重達(dá)到228%，而俄羅斯則為109%。按照歐盟對(duì)成員國(guó)規(guī)定的60%的政府債務(wù)警戒線(xiàn)來(lái)衡量，中國(guó)與之相比仍有一定距離，但由于中國(guó)還有大量未公開(kāi)的債務(wù)，如地方政府債務(wù)和高等院校的債務(wù)等，如果將這些債務(wù)加總，中國(guó)政府總債務(wù)就會(huì)達(dá)到GDP的50%左右，如果再將中國(guó)社會(huì)保障欠賬、金融機(jī)構(gòu)對(duì)國(guó)有企業(yè)的不良貸款等方面產(chǎn)生的債務(wù)加總起來(lái)全面衡量，中國(guó)隱性和或有債務(wù)的規(guī)模水平不容樂(lè)觀。

與中國(guó)不同，金融危機(jī)促使俄羅斯政府改革財(cái)政制度，在財(cái)政收支狀況好轉(zhuǎn)時(shí)期，建立財(cái)政穩(wěn)定基金，提高國(guó)家財(cái)政實(shí)力和防范風(fēng)險(xiǎn)能力。俄羅斯汲取了金融危機(jī)帶來(lái)的嚴(yán)重教訓(xùn)，不斷完善財(cái)政管理制度，通過(guò)法律形式確認(rèn)了穩(wěn)定基金在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的重要地位，以應(yīng)對(duì)國(guó)際突發(fā)事件對(duì)國(guó)家財(cái)政預(yù)算平衡帶來(lái)的不利影響，保障宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定運(yùn)行和全體國(guó)民的絕對(duì)公共利益。自2004年俄羅斯建立穩(wěn)定基金以來(lái)，由于大量資金進(jìn)入穩(wěn)定基金賬戶(hù)而不是貨幣流通領(lǐng)域，在抑制通貨膨脹方面發(fā)揮了重要作用，同時(shí)該基金在減輕國(guó)家外債負(fù)擔(dān)方面的作用顯著。在2008年國(guó)際金融危機(jī)蔓延和2014—2015年國(guó)際油價(jià)暴跌的情況下，俄羅斯穩(wěn)定基金在平抑經(jīng)濟(jì)波動(dòng)、保障國(guó)家預(yù)算平衡和防范財(cái)政金融危機(jī)等方面發(fā)揮了積極功效。

中俄在財(cái)政透明度方面存在顯著差異。20世紀(jì)90年代以來(lái)，隨著經(jīng)濟(jì)和金融全球化進(jìn)程加快，世界各國(guó)開(kāi)始將公共財(cái)政管理的重點(diǎn)轉(zhuǎn)向財(cái)政透明度，并且通過(guò)專(zhuān)門(mén)立法規(guī)定政府必須公開(kāi)披露所要求的財(cái)政信息。在這樣的國(guó)際潮流下，中俄也積極推進(jìn)財(cái)政透明度建設(shè)。財(cái)政透明度提高，有利于加強(qiáng)公共治理，提升市場(chǎng)信心，加強(qiáng)公眾監(jiān)督，發(fā)揚(yáng)政治民主，提高財(cái)政預(yù)算效率。與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)相比，中國(guó)的財(cái)政透明度仍然相距甚遠(yuǎn)。根據(jù)2012年國(guó)際預(yù)算合作組織發(fā)布的《預(yù)算公開(kāi)性指數(shù)》報(bào)告，預(yù)算透明度滿(mǎn)分為100分，各國(guó)平均得分為43分，俄羅斯74分，中國(guó)只有11分 [4]。這說(shuō)明中國(guó)政府向公眾提供的國(guó)家政府預(yù)算和財(cái)務(wù)活動(dòng)的信息不足，公民在督促政府對(duì)其管理的公眾資金負(fù)責(zé)方面沒(méi)有發(fā)揮較大作用。近年來(lái)俄羅斯預(yù)算透明度取得了很大的進(jìn)步，從2006年的47分持續(xù)上升到2012年74分，這與俄羅斯2007年以來(lái)新的預(yù)算制度改革和為各級(jí)政府的財(cái)政管理建立了全面的法律框架密切相關(guān)。

國(guó)際預(yù)算合作組織評(píng)估每個(gè)國(guó)家的預(yù)算透明度主要通過(guò)公開(kāi)預(yù)算調(diào)查來(lái)實(shí)現(xiàn)，即中央政府是否向公眾提供了八個(gè)關(guān)鍵的預(yù)算文件，以及這些文件所包含的數(shù)據(jù)是否全面、及時(shí)和有用。中俄預(yù)算公開(kāi)性指數(shù)調(diào)查結(jié)果如表1所示。

從表1可以看出，俄羅斯預(yù)算透明度整體上高于中國(guó)。目前俄羅斯除了公民預(yù)算沒(méi)有出版和年中審查報(bào)告供內(nèi)部使用外，其他預(yù)算文件都已經(jīng)公開(kāi)發(fā)布，這表明俄羅斯政府向公眾提供了重要的財(cái)政政算和財(cái)務(wù)活動(dòng)信息，在一定程度上保障了公民參與督促政府財(cái)政預(yù)算活動(dòng)的權(quán)力。中國(guó)只是公開(kāi)發(fā)布年內(nèi)報(bào)告、年終報(bào)告和審計(jì)報(bào)告，行政機(jī)構(gòu)財(cái)政預(yù)算提案和財(cái)政預(yù)算案僅供內(nèi)部使用，甚至沒(méi)有出版預(yù)算前報(bào)告、公民預(yù)算和年中審查報(bào)告，這說(shuō)明目前中國(guó)政府的預(yù)算公開(kāi)措施較少，政府在預(yù)算透明度方面仍然面臨很大的挑戰(zhàn)。

五、借鑒與思考

根據(jù)國(guó)家發(fā)展與改革委員會(huì)研究機(jī)構(gòu)的最新估算，目前中國(guó)地方政府的債務(wù)加上中央政府的債為27萬(wàn)億元，占GDP的53%。其中地方政府債務(wù)是主要的，大約為19萬(wàn)億，這些資金主要用于地方市政工程建設(shè)，而作為中國(guó)重要支柱產(chǎn)業(yè)的房地產(chǎn)業(yè)的下行，給地方政府的還債帶來(lái)極大壓力。因此，提高財(cái)政預(yù)算效益和防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，已成為中國(guó)預(yù)算改革和提高政府施政能力需要面對(duì)的重要問(wèn)題之一。本文對(duì)中俄財(cái)稅制度改革及政策調(diào)整進(jìn)行深入系統(tǒng)的比研究較，這必將對(duì)中國(guó)財(cái)政制度的改革和完善具有重要的啟示和借鑒意義。

正確認(rèn)識(shí)中國(guó)財(cái)政制度改革取得的成績(jī)與問(wèn)題。改革開(kāi)放三十多年來(lái)，中國(guó)財(cái)政制度改革取得的成績(jī)是值得肯定的，財(cái)政分權(quán)化改革及分稅制財(cái)政體制的實(shí)行調(diào)動(dòng)了中央和地方的積極性，建立了財(cái)政收入穩(wěn)定增長(zhǎng)機(jī)制，而公共財(cái)政框架下以國(guó)庫(kù)集中收付、政府采購(gòu)、部門(mén)預(yù)算改革和政府收支分類(lèi)為核心的財(cái)政管理制度改革，體現(xiàn)了科學(xué)理財(cái)和依法理財(cái)?shù)睦砟睿瑸橐?guī)范預(yù)算管理和強(qiáng)化預(yù)算監(jiān)督奠定了基礎(chǔ)。然而，在財(cái)政制度執(zhí)行中存在的問(wèn)題也是比較嚴(yán)重的，如預(yù)算編制缺乏客觀性、科學(xué)性和合理性，預(yù)算監(jiān)督軟約束使得預(yù)算審議形式化及預(yù)算執(zhí)行隨意性大，一些重點(diǎn)加強(qiáng)的民生領(lǐng)域長(zhǎng)期得不到資金支持，使得國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)無(wú)法有效實(shí)現(xiàn)，各地區(qū)存在較為嚴(yán)重的公共支出和公共服務(wù)分配不公的問(wèn)題。

正確汲取俄羅斯改革的成功經(jīng)驗(yàn)與失敗教訓(xùn)，制定科學(xué)的公共財(cái)政制度。第一，財(cái)政體制改革是政治體制改革的核心問(wèn)題。當(dāng)前中國(guó)存在的諸多問(wèn)題都與財(cái)政問(wèn)題有關(guān)，建立科學(xué)合理、民主公正的財(cái)政制度刻不容緩。無(wú)論是俄羅斯還是其他新興經(jīng)濟(jì)體的改革經(jīng)驗(yàn)，都揭示出公共財(cái)政制度約束機(jī)制的建立不是一個(gè)技術(shù)性的問(wèn)題，而是一個(gè)政治體制改革的問(wèn)題。當(dāng)前中國(guó)財(cái)政部對(duì)部門(mén)預(yù)算科學(xué)性的指導(dǎo)以及審計(jì)署的審計(jì)，都是體制內(nèi)的監(jiān)督，而要提高財(cái)政支出效益，必須強(qiáng)化外部監(jiān)督的力量。同時(shí)加強(qiáng)財(cái)政制度的政治體制改革，有助于加快推進(jìn)財(cái)政制度的現(xiàn)代化轉(zhuǎn)型，提高財(cái)政透明度建設(shè)，加強(qiáng)公眾監(jiān)督和保障政府和官員承擔(dān)責(zé)任。中俄都應(yīng)該根據(jù)自身實(shí)際情況，努力采取措施提高財(cái)政透明度，尤其是兩國(guó)都需要擴(kuò)大向公眾提供參與國(guó)家預(yù)算編制及決策的機(jī)會(huì)，從而促進(jìn)廉潔高效政府的建立。第二，完善分稅制的財(cái)政體制，實(shí)現(xiàn)各區(qū)域財(cái)政資源基本均衡。中國(guó)已有的分稅制體制實(shí)行全國(guó)統(tǒng)一的分成比例，其所帶來(lái)問(wèn)題非常嚴(yán)重，必須堅(jiān)決貫徹不同的區(qū)域?qū)嵭胁煌亩愂辗殖杀壤c轉(zhuǎn)移支付政策。中國(guó)應(yīng)借鑒俄羅斯轉(zhuǎn)移支付制度建設(shè)中的成功經(jīng)驗(yàn)，以公共服務(wù)均等化為核心，建立新型的轉(zhuǎn)移支付制度，這個(gè)財(cái)政體制旨在保證不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的縣鄉(xiāng)和不同收入階層在享受基本公共產(chǎn)品方面達(dá)到均等化，特別是加強(qiáng)對(duì)“三農(nóng)”和民生領(lǐng)域的支持力度。第三，借鑒俄羅斯成功經(jīng)驗(yàn)，對(duì)中國(guó)防范預(yù)算風(fēng)險(xiǎn)具有重要意義。俄羅斯從實(shí)行預(yù)算穩(wěn)定基金制度和“以績(jī)效為導(dǎo)向”的中期預(yù)算改革以來(lái)，財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)披露和管理得到顯著提高。尤其是以績(jī)效為導(dǎo)向的中期預(yù)算制度，不僅提高了預(yù)算風(fēng)險(xiǎn)的有效控制，而且還強(qiáng)化了與國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略之間的有效對(duì)接。不僅如此，俄羅斯還建立對(duì)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)關(guān)鍵來(lái)源的中央控制，包括對(duì)聯(lián)邦政府發(fā)行的債務(wù)、信用和擔(dān)保及各級(jí)政府的借款進(jìn)行年度限制[5]。第四，加強(qiáng)稅制改革，完善稅收結(jié)構(gòu)，適當(dāng)時(shí)機(jī)擴(kuò)大所得稅比重，降低增值稅稅收收入，必要時(shí)全面開(kāi)征針對(duì)富人的房產(chǎn)稅和遺產(chǎn)稅等新稅種，彌補(bǔ)財(cái)政缺口。有學(xué)者評(píng)價(jià)，俄羅斯企業(yè)所得稅改革是俄稅制改革中最為順利和成功的。從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)和發(fā)展趨勢(shì)看，所得稅才是政府財(cái)政收入的主要來(lái)源。第五，加強(qiáng)法制化建設(shè)。世界上大部分國(guó)家均以法律形式，甚至通過(guò)憲法對(duì)有關(guān)政府間財(cái)稅關(guān)系做出明確規(guī)定，使其具有權(quán)威性和可操作性。俄羅斯注重稅收法制建設(shè)，獨(dú)立至今頒布了一系列稅收法令，相比起來(lái)，中國(guó)稅收法制建設(shè)方面略顯落后，至今沒(méi)有類(lèi)似俄羅斯《稅法典》這樣闡述國(guó)家稅收基本原則和每個(gè)具體稅種的大法，在稅收法制化方面中國(guó)還有大量的工作要做。

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（責(zé)任編輯：孫艷）