劉劍文

建立現(xiàn)代財(cái)政制度，就其實(shí)質(zhì)內(nèi)核和功能目標(biāo)而言，是通過(guò)完善財(cái)稅法律規(guī)范體系、健全財(cái)稅法治框架來(lái)促進(jìn)社會(huì)公平和增進(jìn)人民福祉。目前，對(duì)于財(cái)稅法的本質(zhì)屬性問(wèn)題，社會(huì)上還存在一些困惑和誤區(qū)，對(duì)一些理論問(wèn)題還沒(méi)有形成清醒認(rèn)識(shí)。比如，為什么說(shuō)財(cái)稅法的本質(zhì)屬性是公共財(cái)產(chǎn)法？公共財(cái)產(chǎn)法具有何種內(nèi)涵和外延？如何理解控制公共財(cái)產(chǎn)權(quán)是公共財(cái)產(chǎn)法的核心功能？提出公共財(cái)產(chǎn)法理論是否意味著強(qiáng)調(diào)政府在財(cái)稅實(shí)務(wù)上的主導(dǎo)性和優(yōu)位性？公共財(cái)產(chǎn)法對(duì)于財(cái)稅法的理論貢獻(xiàn)和對(duì)于建立現(xiàn)代財(cái)政制度的實(shí)踐價(jià)值又是如何？財(cái)稅法的法治邏輯何在？

這些問(wèn)題的厘清和解答，對(duì)于理解和掌握財(cái)稅法的本質(zhì)屬性尤為重要。概括而言，建構(gòu)于公共財(cái)產(chǎn)權(quán)概念之上的公共財(cái)產(chǎn)法，是經(jīng)由私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化而成的公共財(cái)產(chǎn)的正當(dāng)化及其運(yùn)行規(guī)則，是現(xiàn)代財(cái)稅法的核心范疇，是國(guó)家財(cái)政治理的基礎(chǔ)性法治規(guī)范。

一、公共財(cái)產(chǎn)法理論的邏輯基礎(chǔ)

隨著現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，特別是在“稅收國(guó)家”，政府財(cái)政權(quán)力開(kāi)始廣泛介入私人財(cái)產(chǎn)權(quán)，這就需要財(cái)稅法參與到對(duì)財(cái)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)中。鑒于此，有必要將財(cái)稅法定性為“公共財(cái)產(chǎn)法”，并使其建基于“公共財(cái)產(chǎn)權(quán)”理論。所謂“公共財(cái)產(chǎn)權(quán)”，是指政府基于其公共性特質(zhì)汲取和使用公共財(cái)產(chǎn)的權(quán)力。監(jiān)督、制約和規(guī)范公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的基本要義在于，公共財(cái)產(chǎn)的取得、用益和處分都應(yīng)嚴(yán)格遵循法律規(guī)定，特別是政府在行使該權(quán)力時(shí)不得侵犯公民的私人財(cái)產(chǎn)權(quán)；同時(shí)，對(duì)于已經(jīng)取得的公共財(cái)產(chǎn)，應(yīng)妥善保護(hù)，不得肆意處分。通過(guò)對(duì)公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的法律控制，可以實(shí)現(xiàn)“雙重保護(hù)”，即控制政府在私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化為公共財(cái)產(chǎn)過(guò)程中的權(quán)力，并控制政府在使用公共財(cái)產(chǎn)過(guò)程中的權(quán)力。建構(gòu)于公共財(cái)產(chǎn)權(quán)概念之上的公共財(cái)產(chǎn)法，是經(jīng)由私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化而成的公共財(cái)產(chǎn)的正當(dāng)性及其運(yùn)行規(guī)則，是現(xiàn)代財(cái)稅法的核心范疇。[注]參見(jiàn)劉劍文、王樺宇：《公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的概念及其法治邏輯》，載《中國(guó)社會(huì)科學(xué)》2014年第8期。

公共財(cái)產(chǎn)法理論，是以保護(hù)私人財(cái)產(chǎn)權(quán)，規(guī)范、控制政府公共財(cái)產(chǎn)權(quán)為功能取向的現(xiàn)代財(cái)稅法理論，是在財(cái)稅法治思維下對(duì)國(guó)家治理模式的新探索。公共財(cái)產(chǎn)法理論不是在彰顯政府財(cái)政權(quán)力，而是在控制政府財(cái)政權(quán)力；不是在弱化私人財(cái)產(chǎn)保護(hù)，而是在強(qiáng)化私人財(cái)產(chǎn)保護(hù)；不是在淡化納稅人權(quán)利保護(hù)，而是在深化納稅人權(quán)利保護(hù)。作為財(cái)稅法核心范疇的“公共財(cái)產(chǎn)”，從形式上看，是可以貨幣形式表示的“公眾之財(cái)”；究其實(shí)質(zhì)而言，“公共財(cái)產(chǎn)”體現(xiàn)了國(guó)家與納稅人的關(guān)系、中央與地方的關(guān)系、立法與行政的關(guān)系和政府與市場(chǎng)的關(guān)系。[注]參見(jiàn)劉劍文：《財(cái)稅法治的破局與立勢(shì)——一種以關(guān)系平衡為核心的治國(guó)之路》，載《清華法學(xué)》2013年第5期。簡(jiǎn)言之，所謂財(cái)稅法意義上的公共財(cái)產(chǎn)法，就是治理“公眾之財(cái)”之法，控制政府公共財(cái)產(chǎn)權(quán)之法，規(guī)范政府財(cái)政收支行為之法，進(jìn)而彰顯其保護(hù)納稅人權(quán)利之法的本質(zhì)。

作為財(cái)稅法基石范疇的“公共財(cái)產(chǎn)”，從形式上看，是可以貨幣表示的“公眾之財(cái)”；究其實(shí)質(zhì)而言，體現(xiàn)國(guó)家與納稅人的關(guān)系、中央與地方的關(guān)系、立法與行政的關(guān)系和政府與市場(chǎng)的關(guān)系。簡(jiǎn)言之，所謂財(cái)稅法意義上的公共財(cái)產(chǎn)法，就是治理“公眾之財(cái)”之法，控制政府公共財(cái)產(chǎn)權(quán)之法，規(guī)范政府財(cái)政收支行為之法，進(jìn)而彰顯其保護(hù)納稅人權(quán)利之法的本質(zhì)。

(一)公共財(cái)產(chǎn)法的指向：公共財(cái)產(chǎn)

在傳統(tǒng)意義上，財(cái)產(chǎn)權(quán)是一種防御權(quán)，屬于消極性的權(quán)利，其主要目的在于防范來(lái)自他人或政府的不當(dāng)侵犯。但是，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和人權(quán)范圍拓展，財(cái)產(chǎn)權(quán)從古典意義上的保持消極性權(quán)利向現(xiàn)代的積極性權(quán)利擴(kuò)展，并完成從公民政治權(quán)利到經(jīng)濟(jì)社會(huì)權(quán)利的轉(zhuǎn)化。[注]參見(jiàn)鄧劍光：《論財(cái)產(chǎn)權(quán)的基本人權(quán)屬性》，載《武漢大學(xué)學(xué)報(bào)》(哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版)2008年第5期。如果說(shuō)私人財(cái)產(chǎn)的形成更多地仰賴于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，那么公共財(cái)產(chǎn)的形成則來(lái)自于私人財(cái)產(chǎn)的讓渡，而此種讓渡體現(xiàn)了以國(guó)家強(qiáng)制力為基礎(chǔ)的政治國(guó)家的基本需求，而這種讓渡作為對(duì)私人財(cái)產(chǎn)的剝奪不僅需要合法性基礎(chǔ)，更需要妥適的合憲性基礎(chǔ)?！兜聡?guó)基本法》第14條第2款規(guī)定的“財(cái)產(chǎn)權(quán)應(yīng)伴隨有社會(huì)責(zé)任，它的使用應(yīng)服務(wù)于公共福利”，即是此學(xué)理觀點(diǎn)最重要的制度體現(xiàn)。

而公權(quán)力合法地侵犯財(cái)產(chǎn)權(quán)在形式上表現(xiàn)為稅收、征收和收費(fèi)等財(cái)政行為，在實(shí)質(zhì)上則是政府借由公權(quán)力將私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化為政府持有。法學(xué)學(xué)者則從財(cái)產(chǎn)權(quán)讓渡的角度解釋了財(cái)政稅收的正當(dāng)性?！耙驀?guó)家之財(cái)政需求須賴私有財(cái)產(chǎn)權(quán)人來(lái)分擔(dān)，使國(guó)家無(wú)須自為經(jīng)營(yíng)財(cái)產(chǎn)，經(jīng)稅源——財(cái)產(chǎn)權(quán)長(zhǎng)期得以保留在私人手中。其前提即為稅法之存在，其存在使私有財(cái)產(chǎn)權(quán)保障得以實(shí)現(xiàn)?！盵注]葛克昌：《憲法對(duì)公私法間法秩序之指導(dǎo)協(xié)調(diào)功能》，翁岳生教授祝壽論文集編輯委員會(huì)：《當(dāng)代公法理論——翁岳生教授六秩華誕祝壽論文集》，臺(tái)灣月旦出版公司1993年版，第240頁(yè)。從契約論的角度理解，一方面，財(cái)政的功能是“聚‘眾人之財(cái)’，成‘眾人之事’”，私人財(cái)產(chǎn)應(yīng)接受一定的犧牲而轉(zhuǎn)換成為公共財(cái)產(chǎn)，以此為基礎(chǔ)實(shí)現(xiàn)公眾利益和人民福祉；另一方面，政府取得的此種財(cái)產(chǎn)并非成為政府的私產(chǎn)，只是政府基于公共性借由公權(quán)力而代替納稅人持有的信托財(cái)產(chǎn)集合[注]對(duì)公共性的理解，參見(jiàn)李友梅、肖瑛、黃曉春：《當(dāng)代中國(guó)社會(huì)建設(shè)的公共性困境及其超越》，載《中國(guó)社會(huì)科學(xué)》2012年第4期。，是集合化的“私人財(cái)產(chǎn)”，是公共財(cái)產(chǎn)(或稱“公眾之財(cái)”、“公共之財(cái)”)，其支配應(yīng)受到憲法、法律的嚴(yán)格約束。

必須指出的是我國(guó)《憲法》第12條第1款規(guī)定的“公共財(cái)產(chǎn)神圣不可侵犯”。此處憲法文本中的公共財(cái)產(chǎn)采用了公共財(cái)產(chǎn)最為狹義的概念，主要是指“公物”本身[注]與公物相近似的一個(gè)概念是政府私產(chǎn)，即具有私人財(cái)產(chǎn)性質(zhì)的政府財(cái)產(chǎn)，是有排他性的法人財(cái)產(chǎn)權(quán)，基本上應(yīng)適用民法規(guī)范。參見(jiàn)肖澤晟：《社會(huì)公共財(cái)產(chǎn)與國(guó)家私產(chǎn)的分野——對(duì)我國(guó)“自然資源國(guó)有”的一種解釋》，載《浙江學(xué)刊》2007年第6期。，并非公共財(cái)產(chǎn)法概念所指向的公共財(cái)產(chǎn)。作為區(qū)別于私法中的財(cái)產(chǎn)法，公共財(cái)產(chǎn)法更強(qiáng)調(diào)私人財(cái)產(chǎn)繼受、轉(zhuǎn)化而來(lái)的公共財(cái)產(chǎn)。

(二)從公共財(cái)產(chǎn)到公共財(cái)產(chǎn)權(quán)

憲法上財(cái)產(chǎn)權(quán)與民法上財(cái)產(chǎn)權(quán)的區(qū)別，不在于財(cái)產(chǎn)權(quán)的客體，也不在于財(cái)產(chǎn)權(quán)的主體，而在于反映在同一客體上不同主體之間的關(guān)系。[注]參見(jiàn)林來(lái)梵：《針對(duì)國(guó)家享有的財(cái)產(chǎn)權(quán)——從比較法角度的一個(gè)考察》，載《法商研究》2003年第1期。實(shí)際上，兩個(gè)層面上的財(cái)產(chǎn)權(quán)都指向同一種財(cái)產(chǎn)性權(quán)利，只是前者更多地意在突顯與公權(quán)力的相對(duì)性，而后者則更多地講求不同平等主體私權(quán)利之間的平等性。作為政府基于其公共性特質(zhì)取得、用益和處分財(cái)產(chǎn)的權(quán)力，公共財(cái)產(chǎn)權(quán)包括對(duì)私人財(cái)產(chǎn)征稅、處罰、國(guó)有化等非對(duì)價(jià)性給付，征收土地、房屋，收費(fèi)、發(fā)行公債等對(duì)價(jià)性給付，以及支配這些財(cái)產(chǎn)的權(quán)力?？梢哉f(shuō)，作為一種公法所控制的公權(quán)力，公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的運(yùn)行涵蓋公共財(cái)產(chǎn)取得、用益和處分的全過(guò)程。

由于公共財(cái)產(chǎn)權(quán)在脫胎于行政權(quán)的財(cái)政權(quán)的基礎(chǔ)上產(chǎn)生，往往以積極行使的方式運(yùn)行，其行使會(huì)對(duì)私人財(cái)產(chǎn)權(quán)造成相當(dāng)影響。公共財(cái)產(chǎn)的取得必然伴隨著對(duì)個(gè)人財(cái)產(chǎn)的剝奪；公共財(cái)產(chǎn)的用益和處分目標(biāo)在于實(shí)現(xiàn)公共財(cái)產(chǎn)取得和支配的經(jīng)濟(jì)績(jī)效和功能效用最大化，在某種程度上關(guān)系著個(gè)人讓渡財(cái)產(chǎn)的價(jià)值實(shí)現(xiàn)程度。因此，公共財(cái)產(chǎn)權(quán)在價(jià)值取向上是一種應(yīng)受控制的權(quán)力。以發(fā)行政府債為例，欲使財(cái)政收入最大化，一些地方政府把未來(lái)的潛在稅額作為當(dāng)期用途，這樣會(huì)影響潛在納稅人私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的價(jià)值和安全。[注]參見(jiàn)[澳]杰佛瑞·布倫南、[美]詹姆斯·M·布坎南：《征稅權(quán)——財(cái)政憲法的分析基礎(chǔ)》，馮克利、魏志梅譯，見(jiàn)《憲政經(jīng)濟(jì)學(xué)》，馮克利、秋風(fēng)、王代、魏志梅等譯，中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社2004年版，第127-128頁(yè)。所以，與私人財(cái)產(chǎn)權(quán)應(yīng)受保護(hù)的立場(chǎng)相對(duì)，公共財(cái)產(chǎn)權(quán)是一種應(yīng)受控制的權(quán)力，這種控制應(yīng)以最終有利于社會(huì)國(guó)家的基本要求或社會(huì)公共福祉為基本取向。

二、公共財(cái)產(chǎn)法理論的價(jià)值內(nèi)涵

(一)公共財(cái)產(chǎn)法的核心要義是控權(quán)

從作為國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱的財(cái)政角度而言，“從稅收和政府支出角度出發(fā)，重新界定政府的經(jīng)濟(jì)職能是一個(gè)更為現(xiàn)實(shí)的長(zhǎng)期調(diào)整策略。[注][美]維托·坦茨：《政府與市場(chǎng)——變革中的政府職能》，商務(wù)印書(shū)館2014年版，第356-357頁(yè)?！爆F(xiàn)代以來(lái)，隨著國(guó)家職能的不斷擴(kuò)張以及政府行政作用日益復(fù)雜化和多樣化，財(cái)政規(guī)模也隨之大幅膨脹，而“此種‘量’的變化，終將迫使各方不得不正視財(cái)政規(guī)范之‘質(zhì)’的低落問(wèn)題”[注]蔡茂寅：《財(cái)政作用之權(quán)力性與公共性——建立財(cái)政法學(xué)之必要性》，載《臺(tái)大法學(xué)論叢》第25卷第6期，第55頁(yè)。。政府如何取得和使用這些取之于私人財(cái)產(chǎn)的公共財(cái)產(chǎn)，成為非常重要的議題?？梢哉f(shuō)公共財(cái)產(chǎn)區(qū)別于私人財(cái)產(chǎn)在法律制度構(gòu)建中的核心要義便是控權(quán)，而建構(gòu)于公共財(cái)產(chǎn)權(quán)概念之上的公共財(cái)產(chǎn)法，是經(jīng)由私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化而成的公共財(cái)產(chǎn)的正當(dāng)化及其運(yùn)行規(guī)則，其核心要義也是控權(quán)。

(二)對(duì)公共財(cái)產(chǎn)的取得和支配應(yīng)嚴(yán)格遵循法定主義

“公共財(cái)產(chǎn)權(quán)”概念是對(duì)政府財(cái)政權(quán)核心要素的提煉。財(cái)政權(quán)的關(guān)鍵要義是取得和支配財(cái)政資金，而公共財(cái)產(chǎn)權(quán)則被進(jìn)一步界定為政府基于其公共性特質(zhì)轉(zhuǎn)化(取得)和支配(占有、使用、收益、處分)私人財(cái)產(chǎn)的權(quán)力，具體對(duì)應(yīng)于政府在財(cái)政收入、財(cái)政支出和財(cái)政監(jiān)管上的公權(quán)力。按照憲法基本權(quán)利理論，公民的私人財(cái)產(chǎn)權(quán)應(yīng)負(fù)有社會(huì)義務(wù)，政府通過(guò)公權(quán)力將私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化為公共財(cái)產(chǎn)應(yīng)具有正當(dāng)性，但政府在行使這項(xiàng)權(quán)力及其在后續(xù)具體支配公共財(cái)產(chǎn)時(shí)，也仍應(yīng)嚴(yán)格遵循法律規(guī)定。特別是在現(xiàn)代社會(huì)財(cái)政權(quán)不斷擴(kuò)張的趨勢(shì)之下，公共財(cái)產(chǎn)法的提法正是意在強(qiáng)調(diào)對(duì)財(cái)政權(quán)的控制，符合民主法治的時(shí)代潮流。申言之，公共財(cái)產(chǎn)權(quán)是一種積極的，但應(yīng)受控制的公權(quán)力，包括征稅、收費(fèi)、發(fā)行公債等取得公共財(cái)產(chǎn)的權(quán)力，也包括通過(guò)預(yù)算和法定程序來(lái)支配公共財(cái)產(chǎn)的權(quán)力。公共財(cái)產(chǎn)權(quán)在脫胎于行政權(quán)的財(cái)政權(quán)的基礎(chǔ)上形成，但更為注重財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)化、使用及其動(dòng)態(tài)過(guò)程。在根本意義上，財(cái)源從哪里來(lái)以及財(cái)源用到哪里去，歸于一點(diǎn)，實(shí)際上即是如何有效規(guī)范、依法約束和合理使用公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的問(wèn)題。

對(duì)公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的控制，具體體現(xiàn)為公共財(cái)產(chǎn)的取得和支配應(yīng)嚴(yán)格遵循法定主義。就公共財(cái)產(chǎn)的取得而言，當(dāng)前財(cái)稅體制改革重點(diǎn)推進(jìn)的“營(yíng)改增”、消費(fèi)稅、資源稅改革以及研究推進(jìn)的房地產(chǎn)稅和環(huán)境保護(hù)稅改革，都應(yīng)納入稅收法定原則的調(diào)整范疇，逐步實(shí)現(xiàn)稅種立法。就公共財(cái)產(chǎn)的用益而言，中央與地方間事權(quán)和支出責(zé)任調(diào)整、中央與地方間收入劃分、財(cái)政轉(zhuǎn)移支付結(jié)構(gòu)優(yōu)化以及地方債的有效規(guī)范，也應(yīng)以憲法和基礎(chǔ)性財(cái)政法律規(guī)范為依歸。對(duì)公共財(cái)產(chǎn)的處分而言，預(yù)決算公開(kāi)、定位清晰和分工明確的政府預(yù)算體系、中期財(cái)政規(guī)劃管理以及跨年度預(yù)算平衡機(jī)制的建立，都應(yīng)以《預(yù)算法》修改作為正當(dāng)性基礎(chǔ)。對(duì)公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的控制，有效保護(hù)納稅人的權(quán)利，是公共財(cái)產(chǎn)法的理論核心，是貫穿公共財(cái)產(chǎn)取得、用益和處分全環(huán)節(jié)的關(guān)鍵要素。理解和掌握了公共財(cái)產(chǎn)權(quán)控制理論，也就理解和掌握了公共財(cái)產(chǎn)法的核心范疇。

(三)在構(gòu)建公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的規(guī)則體系基礎(chǔ)上構(gòu)建公共財(cái)產(chǎn)法的理論框架和制度體系

圍繞公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的核心范疇，構(gòu)建公共財(cái)產(chǎn)權(quán)規(guī)則體系尤為必要，并在此基礎(chǔ)上構(gòu)建起公共財(cái)產(chǎn)法的理論框架和制度體系。對(duì)公共財(cái)產(chǎn)權(quán)進(jìn)行法律控制，肇因于公共財(cái)產(chǎn)權(quán)與私人財(cái)產(chǎn)權(quán)聯(lián)系甚為緊密，牽涉憲法制度和基本權(quán)利。具體而言，公共財(cái)產(chǎn)權(quán)控制的基本原則主要包括：其一，法源明確，具體是指公共財(cái)產(chǎn)的取得、用益和處分都應(yīng)由法律規(guī)定或者由法定代議機(jī)構(gòu)進(jìn)行明確、具體的授權(quán)；其二，程序正當(dāng)，具體是指公共財(cái)產(chǎn)的取得、用益和處分都經(jīng)由了正當(dāng)?shù)姆沙绦?，特別是代表了民意的代議機(jī)構(gòu)的民主方式和議事規(guī)則；其三，爭(zhēng)訟便利，具體是指財(cái)產(chǎn)權(quán)的爭(zhēng)訟應(yīng)最大限度地滿足人民的便利性要求。無(wú)論是公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的規(guī)制，還是私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)，都應(yīng)當(dāng)有方便的救濟(jì)渠道。在上述基本原則的指引下，公共財(cái)產(chǎn)法的制度設(shè)計(jì)才能順應(yīng)社會(huì)公平和分配正義的需要。[注]參見(jiàn)劉劍文、王樺宇：《公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的概念及其法治邏輯》，載《中國(guó)社會(huì)科學(xué)》2014年第8期。

三、公共財(cái)產(chǎn)法價(jià)值引導(dǎo)下的財(cái)稅法：從宏觀調(diào)控法到公共財(cái)產(chǎn)法

如何在科學(xué)界定財(cái)稅法本質(zhì)屬性基礎(chǔ)上有效建構(gòu)財(cái)稅法的理論體系，無(wú)論是對(duì)推動(dòng)財(cái)稅法學(xué)科構(gòu)建和理論創(chuàng)新，還是對(duì)促進(jìn)財(cái)稅法治進(jìn)步和國(guó)家財(cái)政治理能力水平的提升，都具有非常重要的理論意義和實(shí)踐意義。中國(guó)財(cái)稅法制和中國(guó)財(cái)稅法學(xué)的發(fā)展經(jīng)歷了不同尋常的各個(gè)階段，并循序漸進(jìn)地完成了財(cái)稅法律制度的持續(xù)完善和財(cái)稅法治理論的逐步自洽。與此同時(shí)，中國(guó)財(cái)稅法的理論體系的立基點(diǎn)也開(kāi)始從抽象價(jià)值走向核心理念，從政策建議走向價(jià)值論證，從范疇探討走向法理研究。

(一)對(duì)財(cái)稅法基礎(chǔ)理論的探討

1978年改革開(kāi)放后，我國(guó)法學(xué)研究得到了較快的發(fā)展，但是由于歷史的諸多原因，我國(guó)財(cái)稅法學(xué)研究則起步于上世紀(jì)80年代中后期，與整體法學(xué)研究相比大約要滯后十年。由于財(cái)稅法具有一定的宏觀調(diào)控功能，而經(jīng)濟(jì)法的核心要素又是宏觀調(diào)控，于是，傳統(tǒng)法學(xué)習(xí)慣將財(cái)稅法歸結(jié)到經(jīng)濟(jì)法學(xué)體系中，這樣的處理在財(cái)稅法發(fā)展的早期有一定的合理性。不過(guò)，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展和現(xiàn)實(shí)的訴求，法治的進(jìn)步和法學(xué)研究的深入，傳統(tǒng)法學(xué)對(duì)財(cái)稅法的觀念也在不斷地改變，而財(cái)稅法的理論研究也在不斷地自我突破與超越。

我國(guó)財(cái)稅法學(xué)研究的第一次飛躍是在1994年至1998年期間，起始于分稅制改革。其主要標(biāo)志是從原先的單純稅法研究轉(zhuǎn)向“財(cái)稅一體”研究，將納稅人、征稅人和用稅人三位一體的概念打通，“財(cái)政稅收法”或“財(cái)稅法”的概念得以確立，財(cái)稅法的學(xué)科框架就此奠定。

第二次飛躍是在2000年到2005年期間，特別是在2004年“修憲”寫(xiě)入“尊重和保障人權(quán)、保護(hù)合法的私有財(cái)產(chǎn)”條款之后。其主要標(biāo)志是現(xiàn)代財(cái)稅法學(xué)理論體系的建立，納稅人權(quán)利保護(hù)、稅收之債等理論得到確立和宣傳。這讓財(cái)稅法學(xué)科很快擺脫陳舊的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)思維，以嶄新的面貌躋身于中國(guó)法治變革的浪潮中，并逐漸走向世界。

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化，財(cái)稅法學(xué)的研究視野開(kāi)闊，領(lǐng)域?qū)拸V，既關(guān)注宏觀的財(cái)政立憲、財(cái)稅民主和法治，又重視財(cái)稅法的經(jīng)濟(jì)功能、政治功能和社會(huì)功能的綜合運(yùn)用，還深入到財(cái)稅執(zhí)法和各種稅費(fèi)關(guān)系。經(jīng)過(guò)二十余年的演進(jìn)，財(cái)稅法學(xué)成長(zhǎng)為一門(mén)新型的、交叉性的“領(lǐng)域法學(xué)”或者獨(dú)立學(xué)科，這是社會(huì)的客觀需要，也是歷史的必然?，F(xiàn)在，財(cái)稅法學(xué)界的共識(shí)是：財(cái)稅法與經(jīng)濟(jì)法不是從屬關(guān)系，而是并列、相互促進(jìn)和共同發(fā)展的關(guān)系，二者僅在宏觀調(diào)控制度上有著一定的交叉。目前，這種觀點(diǎn)已被全國(guó)法學(xué)界、經(jīng)濟(jì)學(xué)界和政治學(xué)界越來(lái)越多的人所認(rèn)同和接受。[注]參見(jiàn)中國(guó)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)編：《夯實(shí)基礎(chǔ)，協(xié)同創(chuàng)新，凝心聚力服務(wù)財(cái)稅法治建設(shè)》，載《財(cái)稅法學(xué)動(dòng)態(tài)》2014年第45、46期合刊，第6頁(yè)。

而以十八屆三中全會(huì)為里程碑事件，財(cái)稅法作為“領(lǐng)域法學(xué)”學(xué)科定位的提出，財(cái)政法定主義、財(cái)政控權(quán)理論，尤其是“理財(cái)治國(guó)觀”和“公共財(cái)產(chǎn)法”兩大核心理論的逐步形成，則是財(cái)稅法學(xué)研究的第三次飛躍。

(二)從宏觀調(diào)控法到公共財(cái)產(chǎn)法

經(jīng)濟(jì)學(xué)界對(duì)財(cái)政研究的主流立論基礎(chǔ)是公共物品(public goods)理論，這與法學(xué)界主張財(cái)稅法的核心范疇為公共財(cái)產(chǎn)法一脈相承，但公共財(cái)產(chǎn)法更關(guān)注公共物品的社會(huì)公平和正當(dāng)性問(wèn)題。經(jīng)濟(jì)學(xué)理論在探索和分析財(cái)政正當(dāng)性時(shí)，提出公共物品理論，并論證了公共物品存在對(duì)于市場(chǎng)環(huán)境具有效率性。但經(jīng)濟(jì)學(xué)未解決的問(wèn)題是，公共物品的效率性并不能證成財(cái)政過(guò)程的正當(dāng)性。在法學(xué)層面上，稅收是私人財(cái)產(chǎn)向政府的讓渡，其正當(dāng)性應(yīng)在憲法制度和公民基本權(quán)利的層面尋求答案。政府基于公權(quán)力對(duì)私人財(cái)產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)化并借以形成公共財(cái)產(chǎn)，應(yīng)受到法律的嚴(yán)格控制。法學(xué)界提出稅收法定原則，即是對(duì)政府此種財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化權(quán)的控制和制約，以尋得對(duì)公共財(cái)產(chǎn)的治理，與民商法一道實(shí)現(xiàn)對(duì)私人財(cái)產(chǎn)的雙重保護(hù)。與此同時(shí)，政府取得的此種財(cái)產(chǎn)并非成為政府的財(cái)產(chǎn)，而只是政府基于“公共性”而代替納稅人持有的信托財(cái)產(chǎn)集合，是集合化的私人財(cái)產(chǎn)，是“公眾之財(cái)”或者稱為“公共之財(cái)”，其支配仍應(yīng)受到憲法、法律的嚴(yán)格約束。因此，公共財(cái)產(chǎn)法的要旨是治理公共財(cái)產(chǎn)，限制或者控制政府的公共財(cái)產(chǎn)權(quán)，來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)納稅人權(quán)利的有效保護(hù)。

在法學(xué)界，有一段相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間，財(cái)稅法都被誤解為宏觀調(diào)控法，因而被作為經(jīng)濟(jì)法的一個(gè)分支。此種理解具有特定的理論語(yǔ)境和歷史背景：一方面，經(jīng)濟(jì)法剛從與民法的爭(zhēng)論中相對(duì)獨(dú)立出來(lái)，需要將財(cái)稅法作為國(guó)家干預(yù)經(jīng)濟(jì)的形式來(lái)構(gòu)建經(jīng)濟(jì)法的基本模塊；另一方面，國(guó)家干預(yù)經(jīng)濟(jì)的手段相對(duì)單一，財(cái)政貨幣政策成為宏觀調(diào)控的主要手段。

但隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和時(shí)代進(jìn)步，此種情形已經(jīng)發(fā)生了極大變化：一方面，經(jīng)過(guò)近些年的理論發(fā)展，財(cái)稅法理論日漸興旺，其旨趣也與經(jīng)濟(jì)法的國(guó)家協(xié)調(diào)說(shuō)漸行漸遠(yuǎn)；另一方面，在國(guó)家治理的宏觀戰(zhàn)略層面，也更加依托市場(chǎng)本身規(guī)律，更加注重民生立場(chǎng)，因而財(cái)稅法在治國(guó)安邦中的重要地位日益凸顯。二者的關(guān)系也發(fā)生了一定的變化，雖然在一些領(lǐng)域存在交叉與重合，如都研究如何依法保障和規(guī)范政府利用財(cái)稅政策調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)，即在財(cái)稅宏觀調(diào)控法上有重合，同時(shí)還包括促進(jìn)財(cái)稅政策的合法化，即為政府財(cái)稅政策的制定、實(shí)施、變更、調(diào)整設(shè)定法律準(zhǔn)則。

然而二者的區(qū)別也是顯著的：其一，在分類標(biāo)準(zhǔn)上，財(cái)稅法是一門(mén)以問(wèn)題為導(dǎo)向的領(lǐng)域法學(xué)，而經(jīng)濟(jì)法以調(diào)整對(duì)象為中心；其二，在產(chǎn)生時(shí)間上，財(cái)稅法在國(guó)家產(chǎn)生之初就已存在，而經(jīng)濟(jì)法通常被認(rèn)為肇始于壟斷資本主義時(shí)期；其三，在核心問(wèn)題上，財(cái)稅法的內(nèi)核是規(guī)范公共財(cái)產(chǎn)的合法取得、合理使用和有效監(jiān)管，進(jìn)而保障私人財(cái)產(chǎn)權(quán)，而經(jīng)濟(jì)法主要關(guān)注的是借助多種國(guó)家干預(yù)手段，達(dá)到協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的效果；其四，在對(duì)“財(cái)稅”的定位上，財(cái)稅法以財(cái)稅活動(dòng)為線索，規(guī)范的是組織公共財(cái)產(chǎn)和收入分配，而經(jīng)濟(jì)法更多強(qiáng)調(diào)的是財(cái)稅作為一種宏觀調(diào)控工具；其五，在功能取向上，財(cái)稅法嘗試?yán)骞藏?cái)產(chǎn)與私人財(cái)產(chǎn)的邊界，并以控權(quán)、限權(quán)為宗旨，其終極目標(biāo)是保護(hù)納稅人權(quán)利，而經(jīng)濟(jì)法則以規(guī)范和保障國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)為宗旨，實(shí)現(xiàn)社會(huì)整體經(jīng)濟(jì)利益；其六，在制度結(jié)構(gòu)上，財(cái)稅法以財(cái)政基本法為統(tǒng)帥，并具體涵蓋其之下的財(cái)政收入法、財(cái)政支出法和財(cái)政監(jiān)管法，而經(jīng)濟(jì)法包括市場(chǎng)規(guī)制法和宏觀調(diào)控法兩大塊內(nèi)容。

因此，究財(cái)稅法的本質(zhì)而言，國(guó)際國(guó)內(nèi)學(xué)界共識(shí)性的觀點(diǎn)在于：從財(cái)稅法的經(jīng)濟(jì)功能看，其首要功能是依法組織公共財(cái)產(chǎn)，其次是公平分配公共財(cái)產(chǎn)，而宏觀調(diào)控只是其次要的、非常態(tài)的和附隨的功能。何況，財(cái)稅法還具有政治功能、社會(huì)功能等。財(cái)稅法的公共財(cái)產(chǎn)法之定位讓財(cái)稅法走出了宏觀調(diào)控法的誤區(qū)，真正發(fā)揮其如同黨的十八屆三中全會(huì)所提出的“優(yōu)化資源配置、維護(hù)市場(chǎng)統(tǒng)一、促進(jìn)社會(huì)公平、實(shí)現(xiàn)國(guó)家長(zhǎng)治久安”的歷史使命。黨的十八屆四中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問(wèn)題的決定》將“財(cái)政稅收領(lǐng)域立法”放在“加強(qiáng)市場(chǎng)法律制度建設(shè)”體系之中，“依法加強(qiáng)和改善宏觀調(diào)控”之外，是在突顯依法治國(guó)背景下財(cái)稅法功能的回歸與升華。

(三)財(cái)稅法的公共財(cái)產(chǎn)法屬性

財(cái)稅法意義上的公共財(cái)產(chǎn)法是指：(1)經(jīng)由私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化為公共財(cái)產(chǎn)之正當(dāng)化的法律規(guī)范，以及(2)該轉(zhuǎn)化之公共財(cái)產(chǎn)的支配(用益和處分)與保護(hù)的法律規(guī)范。公共財(cái)產(chǎn)法緊密圍繞公共財(cái)產(chǎn)的取得、用益和處分而展開(kāi)，通過(guò)對(duì)公共財(cái)產(chǎn)在靜態(tài)權(quán)屬與動(dòng)態(tài)流轉(zhuǎn)兩個(gè)層面的調(diào)整，統(tǒng)攝整個(gè)財(cái)政體系的基礎(chǔ)屬性、功能價(jià)值和運(yùn)行過(guò)程，對(duì)財(cái)政收入、支出和監(jiān)管進(jìn)行全面、立體和全環(huán)節(jié)的調(diào)整和規(guī)范。

它是在對(duì)私人財(cái)產(chǎn)進(jìn)行公法保護(hù)的基礎(chǔ)上提出的，其特征和功能在于：(1)控制政府在私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化為公共財(cái)產(chǎn)過(guò)程中的權(quán)力，強(qiáng)調(diào)對(duì)私人財(cái)產(chǎn)的直接保護(hù)；(2)控制政府對(duì)已轉(zhuǎn)化形成的公共財(cái)產(chǎn)的支配過(guò)程中的權(quán)力，強(qiáng)調(diào)對(duì)“公眾之財(cái)”的間接保護(hù)。在公共財(cái)產(chǎn)法框架下，財(cái)政收入是指政府基于公共性原則,依法將私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化為“公眾之財(cái)”，或者稱為“公共財(cái)產(chǎn)”；財(cái)政支出是指政府基于民生立場(chǎng),依法將公共財(cái)產(chǎn)合理妥適地使用；財(cái)政監(jiān)管是政府依法對(duì)公共財(cái)產(chǎn)的收支進(jìn)行技術(shù)監(jiān)督和統(tǒng)制管理。公共財(cái)產(chǎn)法不僅與原先的財(cái)稅法定、稅收之債、納稅人權(quán)利保護(hù)、財(cái)稅利益平衡、財(cái)稅控權(quán)等理論一脈相承，更是這些理論的上位概念。形象地說(shuō)，公共財(cái)產(chǎn)法是一個(gè)基礎(chǔ)框架，能夠很好地覆蓋和提煉現(xiàn)有理論，統(tǒng)攝整個(gè)財(cái)稅法理論體系。可見(jiàn)，公共財(cái)產(chǎn)法理論并不是想打亂現(xiàn)有的財(cái)稅法體系，而是為了塑造財(cái)稅法新的理念，建構(gòu)一個(gè)財(cái)稅法的核心范疇。

四、公共財(cái)產(chǎn)法價(jià)值引導(dǎo)下的財(cái)稅法：體系建構(gòu)

公共財(cái)產(chǎn)法理論的基本要義在于治理公共財(cái)產(chǎn)，通過(guò)控制政府的公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的行使，來(lái)有效實(shí)現(xiàn)對(duì)納稅人權(quán)利和整體利益的正當(dāng)性保護(hù)。

財(cái)稅法的本質(zhì)屬性是公共財(cái)產(chǎn)法，并不意味著所有公共財(cái)產(chǎn)法就是財(cái)稅法，正如公法并不完全就是憲法行政法、違法并不完全都是犯罪。公共財(cái)產(chǎn)法可以分為財(cái)稅法和非財(cái)稅法兩大部分，前者主要包括財(cái)政基本法、財(cái)政收入法、財(cái)政支出法和財(cái)政監(jiān)管法等，后者包括自然資源法、能源法、國(guó)有資產(chǎn)法(但依法上繳且納入預(yù)算的國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收益屬于財(cái)稅法范圍，此處存在交叉)、公物法和其他非財(cái)稅法等。財(cái)稅法和非財(cái)稅法之公共財(cái)產(chǎn)法共同組成了公共財(cái)產(chǎn)的基礎(chǔ)性法律體系。因此現(xiàn)代財(cái)稅法和公共財(cái)產(chǎn)法是相互交叉的概念，兩者有很大一部分重合，但也不能完全將二者等同起來(lái)，因?yàn)椤肮藏?cái)產(chǎn)”本身是一個(gè)集合的概念，包括自然資源在內(nèi)都屬于公共財(cái)產(chǎn)的范疇，所以，應(yīng)當(dāng)對(duì)其進(jìn)行類型化分析，通過(guò)稅收、非稅收入等集合起來(lái)的這部分公共財(cái)產(chǎn)，才屬于財(cái)稅法語(yǔ)境下的“公共財(cái)產(chǎn)”范疇。[注]參見(jiàn)劉劍文、侯卓：《現(xiàn)代財(cái)政制度的法學(xué)審思》，載《政法論叢》2014年第2期。

從內(nèi)容結(jié)構(gòu)上看，財(cái)稅法和非財(cái)稅法，共同構(gòu)成了公共財(cái)產(chǎn)法的主體內(nèi)容。財(cái)稅法和非財(cái)稅法的主要聯(lián)系在于：一是兩者都是公共財(cái)產(chǎn)法的

公共財(cái)產(chǎn)法體系結(jié)構(gòu)圖

* 公共財(cái)產(chǎn)法是一個(gè)總括性概念，包括財(cái)稅法和非財(cái)稅法；其中，涉及公共財(cái)產(chǎn)的取得、用益和處分的法律規(guī)范，未被納入財(cái)稅法體系中的，皆可歸納為非財(cái)稅法。

在公共財(cái)產(chǎn)法的體系中，財(cái)稅法和非財(cái)稅法存在交集之處，比如國(guó)有資產(chǎn)法中會(huì)涉及國(guó)有資產(chǎn)的收益部分，而國(guó)有資產(chǎn)收益則屬于財(cái)稅法的調(diào)整范疇；與此同時(shí)，國(guó)有資產(chǎn)法還有可能與國(guó)有企業(yè)法等商法規(guī)范有所重疊。

重要組成部分，并各自圍繞不同的調(diào)整對(duì)象發(fā)揮同一法體系下不同法類別的功能和作用；二是兩者在公共財(cái)產(chǎn)法體系中相互補(bǔ)充，對(duì)公共財(cái)產(chǎn)法的當(dāng)前準(zhǔn)確定位和未來(lái)調(diào)整空間預(yù)留有一定彈性的合理安排。盡管有著明確的概念模型和具體的調(diào)整邊界，但公共財(cái)產(chǎn)法仍是一個(gè)開(kāi)放的體系。在這一基本觀念下，財(cái)稅法和非財(cái)稅法相輔相成，互為補(bǔ)充，共同構(gòu)建邏輯嚴(yán)密、界限清晰、論證充分、領(lǐng)域開(kāi)放的公共財(cái)產(chǎn)法理論和制度體系。

五、公共財(cái)產(chǎn)法價(jià)值引導(dǎo)下的財(cái)稅法：法治邏輯

就推動(dòng)建立現(xiàn)代財(cái)政制度而言，公共財(cái)產(chǎn)法具有三個(gè)位階的功能價(jià)值。首先，公共財(cái)產(chǎn)法是一個(gè)學(xué)說(shuō)理論，引導(dǎo)著現(xiàn)代財(cái)稅法的發(fā)展方向；其次，公共財(cái)產(chǎn)法是一個(gè)法律體系，推動(dòng)著現(xiàn)代財(cái)政制度的規(guī)則安排；再次，公共財(cái)產(chǎn)法更是一個(gè)頂層設(shè)計(jì)，彰顯著現(xiàn)代財(cái)稅法的戰(zhàn)略思維。也正是基于這樣一個(gè)視角，“公共財(cái)產(chǎn)”是財(cái)稅法的核心范疇。公共財(cái)產(chǎn)法不僅系統(tǒng)落實(shí)了“深化財(cái)稅體制改革”的法治路徑，而且全面回應(yīng)了“將權(quán)力關(guān)進(jìn)制度籠子里”的政策要求，同時(shí)前瞻闡釋了“推進(jìn)法治中國(guó)建設(shè)”的發(fā)展道路，能夠指引財(cái)稅法在推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的宏偉進(jìn)程中作出更大的、應(yīng)有的貢獻(xiàn)。在公共財(cái)產(chǎn)法視野下，新一輪財(cái)稅體制改革將促成中國(guó)財(cái)政治理從傳統(tǒng)管制模式向現(xiàn)代治理模式演進(jìn)，從單一的經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)向綜合的社會(huì)公平目標(biāo)擴(kuò)展，從公共財(cái)政的制度建構(gòu)向公共財(cái)產(chǎn)的法治規(guī)范轉(zhuǎn)型。[注]參見(jiàn)劉劍文：《論財(cái)稅體制改革的正當(dāng)性——公共財(cái)產(chǎn)法語(yǔ)境下的治理邏輯》，載《清華法學(xué)》2014年第5期。

(一)法治：經(jīng)濟(jì)、政治與社會(huì)的焦點(diǎn)

根據(jù)不同的界分標(biāo)準(zhǔn)，我們身處的這個(gè)世界可以分為不同的空間：經(jīng)濟(jì)的、政治的與社會(huì)的，各個(gè)空間的運(yùn)行秉承著一定規(guī)則，主體之間的權(quán)利義務(wù)對(duì)比也各有差異。然而公共財(cái)產(chǎn)則將這些原本各自隔離的空間有效整合和串聯(lián)起來(lái)，這種整合和串聯(lián)不僅沒(méi)有打破原有封閉空間的獨(dú)立與平衡，反而彌補(bǔ)了空間封閉的自給性不足，當(dāng)然一切以公共財(cái)產(chǎn)法的良好運(yùn)行為前提。而良好運(yùn)行的標(biāo)準(zhǔn)在現(xiàn)代構(gòu)架無(wú)疑為法治。

2014年10月23日中共中央通過(guò)的中共十八屆四中全會(huì)公報(bào),指出全面推進(jìn)依法治國(guó)，總目標(biāo)是建設(shè)中國(guó)特色社會(huì)主義法治體系，建設(shè)社會(huì)主義法治國(guó)家。會(huì)議通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問(wèn)題的決定》明確了依法治國(guó)，是堅(jiān)持和發(fā)展中國(guó)特色社會(huì)主義的本質(zhì)要求和重要保障，是實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的必然要求?？梢哉f(shuō)法治不再是某一領(lǐng)域的事項(xiàng)，而成為全領(lǐng)域關(guān)注的焦點(diǎn)。而貫穿于全領(lǐng)域的公共財(cái)產(chǎn)和公共財(cái)產(chǎn)法的運(yùn)行，其法治化程度無(wú)疑是財(cái)稅體制改革和法治國(guó)家建設(shè)的重中之重。

法律是治國(guó)之重器，良法是善治之前提。從法律文本來(lái)看，我國(guó)在公共財(cái)產(chǎn)法領(lǐng)域的立法不足較為突出，這種不足的原因既有立法技術(shù)有待改進(jìn)，也有理論積淀的不足。而公共財(cái)產(chǎn)法為法治化的公共財(cái)政提供了框架性的制度支持，亦是建立現(xiàn)代財(cái)政制度發(fā)展的客觀要求。公共財(cái)產(chǎn)權(quán)是政府對(duì)私人財(cái)產(chǎn)的合法侵犯，其正當(dāng)性應(yīng)在憲法和基本權(quán)利的層面尋求答案。政府基于公權(quán)力對(duì)私人財(cái)產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)化并支配這些公共財(cái)產(chǎn)的過(guò)程，應(yīng)受到法律的嚴(yán)格控制。當(dāng)前預(yù)算制度改革的目標(biāo)，是規(guī)范政府的收支行為，加快建立全面規(guī)范、公開(kāi)透明的政府預(yù)算制度。當(dāng)下，公共財(cái)產(chǎn)法為將哪些項(xiàng)目應(yīng)納入全面預(yù)算范圍提供了理論模型，為未來(lái)政府預(yù)算制度改革提供了更具有正當(dāng)性和妥適性的可能空間。而作為國(guó)家財(cái)政治理和建立現(xiàn)代財(cái)政制度基礎(chǔ)性法治規(guī)范的公共財(cái)產(chǎn)法體系的建立健全，無(wú)疑是實(shí)現(xiàn)法治國(guó)家建設(shè)的基礎(chǔ)性前提。

(二)財(cái)稅法的法治體系

法律的主要作用之一就是協(xié)調(diào)個(gè)人利益和社會(huì)利益，而“這在某種程度上必須通過(guò)頒布一些評(píng)價(jià)各種利益的重要性和提供調(diào)整這種種利益沖突標(biāo)準(zhǔn)的一般性規(guī)則方能實(shí)現(xiàn)”[注][美]E.博登海默：《法理學(xué)：法律哲學(xué)與法律方法》，鄧正來(lái)譯，中國(guó)政法大學(xué)出版社2004年版，第414頁(yè)。。通過(guò)對(duì)公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的法律控制，可以實(shí)現(xiàn)對(duì)私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的“雙重保護(hù)”：一方面，控制政府在私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化為公共財(cái)產(chǎn)過(guò)程中的權(quán)力，強(qiáng)調(diào)對(duì)私人財(cái)產(chǎn)的直接保護(hù)；另一方面，控制政府在支配公共財(cái)產(chǎn)過(guò)程中的權(quán)力，強(qiáng)調(diào)對(duì)“公眾之財(cái)”的間接保護(hù)。[注]參見(jiàn)劉劍文、王樺宇：《公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的概念及其法治邏輯》，載《中國(guó)社會(huì)科學(xué)》2014年第8期。而在整體層面上，建構(gòu)于公共財(cái)產(chǎn)權(quán)概念之上的公共財(cái)產(chǎn)法其核心要義是控權(quán)，即公共財(cái)產(chǎn)的取得、用益和處分應(yīng)嚴(yán)格遵循法定主義。

對(duì)于公共財(cái)產(chǎn)取得(形成財(cái)政收入)的控制。雖然我國(guó)稅收收入占名義財(cái)政收入的絕對(duì)部分，但并非實(shí)質(zhì)意義上的稅收國(guó)家，其原因之一就在于對(duì)稅收以外財(cái)政收入的失控。以土地為例，國(guó)家在取得土地出讓收入之前，可能發(fā)生土地、房屋的征收或拆遷，此時(shí)應(yīng)注意區(qū)分公共利益與商業(yè)利益，并進(jìn)行公平公正補(bǔ)償。以收取費(fèi)用為例，應(yīng)遵循收費(fèi)理性觀念和受益負(fù)擔(dān)原則，確定適格的收費(fèi)主體和必要的收費(fèi)范圍。以稅收為例，雖然在憲法和行政法學(xué)理上具有正當(dāng)性，但仍有限制的必要，法定原則與量能原則成為稅法上最主要的約束性原則。

對(duì)于公共財(cái)產(chǎn)用益和處分(各類財(cái)政支出)的控制。私人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)化為公共財(cái)產(chǎn)后，其使用應(yīng)按照公開(kāi)透明、規(guī)范有序和平衡控制的要求進(jìn)行。通過(guò)法定的預(yù)算管理，一方面政府應(yīng)盡到善良管理人的勤勉義務(wù)，實(shí)現(xiàn)財(cái)政的初衷——公共服務(wù)的提供和公共需求的滿足，從而實(shí)現(xiàn)公共財(cái)產(chǎn)分配正義的效果；另一方面應(yīng)體現(xiàn)績(jī)效原則，通過(guò)績(jī)效預(yù)算激勵(lì)政府在使用公共財(cái)產(chǎn)時(shí)提高效率，使其保值增值。必須指出的是，就公共財(cái)產(chǎn)的用益和處分而言，雖然公共財(cái)產(chǎn)是國(guó)家基于所有者身份獲得的收入，具有市場(chǎng)化的外觀，然而公共財(cái)產(chǎn)的形成本身也是公共財(cái)產(chǎn)取得的一種特殊方式，更應(yīng)防止對(duì)其控制的失范。

六、結(jié)語(yǔ)

目前，理論界對(duì)于建立現(xiàn)代財(cái)政制度的理解，主要是從財(cái)政體制改革改善的角度來(lái)談。財(cái)政作為國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，涉及經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和政治等各個(gè)方面，建立現(xiàn)代財(cái)政制度需要從更加宏觀的高度加以準(zhǔn)確把握和細(xì)致理解。而法治是國(guó)家治理的基本方式，治理體系法制化和治理能力法治化是國(guó)家治理法治化的兩個(gè)基本面向。[注]參見(jiàn)張文顯：《法治與國(guó)家治理現(xiàn)代化》，載《中國(guó)法學(xué)》2014年第4期。公共財(cái)產(chǎn)法理論的意義，已經(jīng)超出了財(cái)稅法及其學(xué)科自身，輻射到整個(gè)法學(xué)和法律體系，甚至是經(jīng)濟(jì)、政治和社會(huì)等領(lǐng)域。公共財(cái)產(chǎn)法理論，是立基于國(guó)家治理轉(zhuǎn)型、繁榮社會(huì)科學(xué)和推進(jìn)法治中國(guó)建設(shè)的高度看待和推動(dòng)財(cái)稅體制改革、財(cái)稅法學(xué)研究和財(cái)稅法治進(jìn)程。

公共財(cái)產(chǎn)法的可能理論貢獻(xiàn)在于兩個(gè)方面：一方面，形塑國(guó)家治理的新文化，緊密結(jié)合并回應(yīng)時(shí)代發(fā)展和社會(huì)變遷，指引財(cái)稅法的發(fā)展方向，為財(cái)稅立法提供理論支持；另一方面，界定研究思維的新起點(diǎn)，正本清源，讓財(cái)稅法跳出宏觀調(diào)控法的窠臼，發(fā)揮其理應(yīng)承擔(dān)的功能和任務(wù)。在此基礎(chǔ)上產(chǎn)生的作為綜合性法律領(lǐng)域的財(cái)稅法，以其現(xiàn)代的研究理念、方法和范疇，突顯出強(qiáng)有力的生命力和廣闊的發(fā)展前景。公共財(cái)產(chǎn)法這種內(nèi)生性的法治文化融貫于財(cái)政收入、財(cái)政支出、財(cái)政監(jiān)管等整個(gè)財(cái)稅過(guò)程中，匯聚成財(cái)稅改革、財(cái)稅法治建設(shè)和社會(huì)發(fā)展的持續(xù)內(nèi)在動(dòng)力。