（山東經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院 山東濰坊261011）

一、我國(guó)“營(yíng)改增”稅改試點(diǎn)政策迅速實(shí)現(xiàn)行業(yè)、區(qū)域“雙擴(kuò)圍”

2012年1月1日，醞釀多年的“營(yíng)改增”在上海的“1+6”行業(yè)率先試點(diǎn)，至此拉開(kāi)了“營(yíng)改增”的序幕；2012年8月1日起，北京、江蘇、安徽、福建、廈門(mén)、廣東、深圳、天津、浙江、寧波、湖北等地也相繼納入試點(diǎn)，“營(yíng)改增”試點(diǎn)政策區(qū)域范圍“升級(jí)”；2013年8月1日，根據(jù)國(guó)務(wù)院部署，交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)在全國(guó)范圍內(nèi)廣泛推開(kāi)，同時(shí)，廣播影視作品的制作、播映、發(fā)行等，也開(kāi)始納入試點(diǎn)，“營(yíng)改增”行業(yè)范圍擴(kuò)至“1+7”；2014年1月1日，“營(yíng)改增”二次擴(kuò)圍再推開(kāi)，鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入試點(diǎn)，這標(biāo)志著交通運(yùn)輸業(yè)已全部納入“營(yíng)改增”范圍，其作為一個(gè)營(yíng)業(yè)稅稅目的歷史使命也走到終點(diǎn)；2014年4月29日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于將電信業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅［2014］43號(hào)），決定自2014年 6月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)展電信業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)，“營(yíng)改增”行業(yè)范圍擴(kuò)至“3+7”。

二、“營(yíng)改增”在“雙擴(kuò)圍”過(guò)程中引發(fā)的問(wèn)題

（一）部分企業(yè)的稅負(fù)反向增加?！盃I(yíng)改增”試點(diǎn)以來(lái)，一部分企業(yè)的稅負(fù)不降反增，對(duì)于交通運(yùn)輸業(yè)的稅負(fù)影響最為明顯，交通運(yùn)輸業(yè)不再適用過(guò)去3%的營(yíng)業(yè)稅稅率，而是適用更高的11%增值稅稅率。據(jù)測(cè)算，上海啟動(dòng)“營(yíng)改增”試點(diǎn)后，物流行業(yè)的實(shí)際稅負(fù)成本增長(zhǎng)了近一倍。由于交通運(yùn)輸企業(yè)的大型運(yùn)輸工具不需要每月采購(gòu)，燃油費(fèi)、過(guò)橋過(guò)路費(fèi)等在抵扣增值稅時(shí)相對(duì)嚴(yán)格，“營(yíng)改增”意味著物流企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)上升8%左右。江蘇試點(diǎn)的結(jié)果是，約有近10%的企業(yè)稅負(fù)有不同程度的增長(zhǎng)。而據(jù)武漢市國(guó)稅局介紹，試點(diǎn)僅一個(gè)月，物流運(yùn)輸行業(yè)試點(diǎn)首月申報(bào)繳稅8 260萬(wàn)元，平均稅負(fù)達(dá)到了5.55%，較原3%的營(yíng)業(yè)稅稅率偏高。

（二）增值稅抵扣鏈條還很不完整。目前，“營(yíng)改增”的區(qū)域范圍基本覆蓋全國(guó)，行業(yè)也擴(kuò)展到了“3+7”，但是金融保險(xiǎn)業(yè)、通訊業(yè)、建筑業(yè)還未被納入改征范圍。這樣就產(chǎn)生了增值稅的運(yùn)行原理需要的廣泛性和政策制定的局部性之間的矛盾。一方面，增值稅的運(yùn)行是通過(guò)本次的銷項(xiàng)稅減去上次的進(jìn)項(xiàng)稅來(lái)避免重復(fù)征稅的，因此，它的運(yùn)行依賴于完整的增值稅抵扣鏈條，否則無(wú)法達(dá)到避免重復(fù)征稅的初衷。另一方面，我國(guó)現(xiàn)有的試點(diǎn)政策只是允許一部分企業(yè)實(shí)行，很大一部分本應(yīng)處在這個(gè)抵扣鏈條中的企業(yè)由于政策排斥而無(wú)法進(jìn)入抵扣鏈條，這樣自然造成鏈條的斷裂，政策效果大打折扣。

（三）過(guò)渡性財(cái)政扶持政策設(shè)計(jì)存在缺陷。過(guò)渡性財(cái)政扶持政策是對(duì)稅改中稅負(fù)不降反增的企業(yè)實(shí)行的一種彌補(bǔ)性措施，這種彌補(bǔ)的主要方式就是財(cái)政的支持。這項(xiàng)政策的出發(fā)點(diǎn)是避免一些企業(yè)在實(shí)行新政策的過(guò)程中做出犧牲，初衷是好的，但是判斷企業(yè)稅負(fù)變化的標(biāo)準(zhǔn)卻不甚合理，從而導(dǎo)致該項(xiàng)扶持政策實(shí)施并不盡如人意。主要表現(xiàn)在，現(xiàn)有的企業(yè)稅負(fù)變化的計(jì)算是以企業(yè)的總體稅負(fù)為標(biāo)準(zhǔn)，并非是按業(yè)務(wù)類型分別計(jì)算。按照這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，綜合性服務(wù)企業(yè)在這項(xiàng)扶持政策中不能得到財(cái)政扶持，不能反映試點(diǎn)政策對(duì)各類業(yè)務(wù)的影響。因?yàn)樵谝粋€(gè)綜合性服務(wù)企業(yè)當(dāng)中，一部分服務(wù)的稅負(fù)可能會(huì)因新政策而降低，另一部分服務(wù)可能會(huì)因新政策的出臺(tái)而升高，但是綜合來(lái)看的結(jié)果很有可能是降低的，那么按照這個(gè)結(jié)果和現(xiàn)有的財(cái)政支持標(biāo)準(zhǔn)來(lái)看，這個(gè)企業(yè)并不能享受到財(cái)政支持政策。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，可能導(dǎo)致綜合性行業(yè)部分服務(wù)的萎縮，不利于綜合性行業(yè)的全方位發(fā)展。

三、現(xiàn)行稅制對(duì)試點(diǎn)效果的不確定性影響

（一）中央與地方財(cái)力的分配依舊是矛盾焦點(diǎn)?！盃I(yíng)改增”之后，地方稅收收入將減少。為推廣“營(yíng)改增”，目前的權(quán)宜之計(jì)是將營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之后的收入全部返還給地方政府，但此舉不可能長(zhǎng)久。即使保持目前“營(yíng)改增”收入全部納入地方財(cái)政籃子的格局不變，“營(yíng)改增”的降稅負(fù)擔(dān)也將落到地方政府頭上。如上海2012年前11個(gè)月，“營(yíng)改增”試點(diǎn)已經(jīng)累計(jì)減稅225億元，占2011全年?duì)I業(yè)稅收入的22%左右，占地方公共財(cái)政收入的6%左右。2013年許多試點(diǎn)省市紛紛下調(diào)財(cái)政收入目標(biāo)，為未來(lái)改革留空間。從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，營(yíng)業(yè)稅全部改為增值稅后，不可能保持目前的返還制度，地方與中央政府的分成比例必然會(huì)重新劃分。

（二）地方與地方之間增值稅稅源爭(zhēng)奪問(wèn)題。各個(gè)城市的稅源矛盾一直在不斷增加，這是由增值稅的范圍不斷擴(kuò)大造成的。由于我國(guó)的增值稅是在銷售地征收的，不難看出，很多擁有原材料以及最原始勞動(dòng)力的落后城市，都在鏈條的最底端，會(huì)造成稅源從落后地方向發(fā)達(dá)地方轉(zhuǎn)移的結(jié)果。在這種狀態(tài)之下，不但會(huì)令地方保護(hù)勢(shì)力增加，市場(chǎng)格局更加惡劣，還會(huì)造成落后地區(qū)和發(fā)達(dá)地區(qū)在財(cái)政收入上的差距越來(lái)越大，也就是東西部差距越來(lái)越大。現(xiàn)在我國(guó)還沒(méi)有增值稅橫向的分享制度，可能在不久的將來(lái)，這種狀態(tài)會(huì)限制增值稅擴(kuò)大范圍。

（三）增值稅稅率多樣化與改善社會(huì)福利目標(biāo)之間的背離。在國(guó)外的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中運(yùn)用的是單一稅率增值稅以及多檔稅率增值稅，兩者都能提高國(guó)家的福利水平，但單一稅率增值稅相對(duì)于多檔稅率增值稅，國(guó)家所得到的福利要有所提高。我國(guó)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的試點(diǎn)方案中的有關(guān)規(guī)定是不完備的。目前改革中推行的多檔稅率設(shè)計(jì)，在一定程度上是為了使不同行業(yè)間的實(shí)際稅負(fù)趨向于公平，是平穩(wěn)推進(jìn)稅制改革的暫時(shí)舉措。但從長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展來(lái)看，這會(huì)增加政府及企業(yè)的稅收管理成本，影響增值稅制度優(yōu)勢(shì)的發(fā)揮。

（四）以各種形式發(fā)布的優(yōu)惠政策與增值稅擴(kuò)圍目標(biāo)的背離。目前我國(guó)的增值稅體制中，在法律方面，還有授權(quán)立法上都會(huì)產(chǎn)生許多的優(yōu)惠政策。這樣的狀態(tài)持續(xù)下去，以前營(yíng)業(yè)稅中的優(yōu)惠政策又會(huì)卷土重來(lái)。從根本上來(lái)說(shuō)，這其中的每個(gè)優(yōu)惠政策都能切斷現(xiàn)行增值稅中的抵扣鏈條，這樣就會(huì)造成更多的逃稅行為產(chǎn)生。實(shí)際操作中，這些優(yōu)惠政策中體現(xiàn)出的稅制漏洞，沒(méi)辦法因?yàn)槎悇?wù)管理而得到有效的改善。

四、完善我國(guó)“營(yíng)改增”稅制改革的幾點(diǎn)建議

（一）提供過(guò)渡性財(cái)政扶持政策。過(guò)渡性扶持政策本來(lái)希望達(dá)到一種不因新政策而導(dǎo)致部分服務(wù)行業(yè)犧牲的人性化目的，但是由于適用了不當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)，實(shí)際上打擊了一些綜合性行業(yè)的積極性?？梢钥紤]當(dāng)企業(yè)每月申報(bào)納稅時(shí)，按照試點(diǎn)政策的增值稅稅率計(jì)算繳納的稅負(fù)超過(guò)原營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)的一定標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，可享受一定比例的政府資金扶持，以彌補(bǔ)納稅支出。在實(shí)行財(cái)政扶持政策中，要考慮到各個(gè)行業(yè)的不同情況，實(shí)行有區(qū)別的核算政策，充分考慮到一些大型或特殊行業(yè)的發(fā)展方式，以進(jìn)行有針對(duì)性的扶持。一些服務(wù)行業(yè)，要按照業(yè)務(wù)分類來(lái)計(jì)算稅費(fèi)，將每項(xiàng)業(yè)務(wù)的情況分別予以列明，對(duì)于一些稅負(fù)降低的業(yè)務(wù)不予扶持，而對(duì)于稅負(fù)增加的業(yè)務(wù)，在核實(shí)情況后予以扶持，從而保護(hù)該類業(yè)務(wù)在綜合性服務(wù)企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展，不至于因新政策的實(shí)施而剝奪了該類服務(wù)行業(yè)的發(fā)展利益。

（二）完善增值稅制度，優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)。目前增值稅共有四檔稅率，原有的17%、13%和“營(yíng)改增”試點(diǎn)政策新增的11%、6%稅率，這是作為過(guò)渡時(shí)期的稅率政策。西方國(guó)家征收“消費(fèi)型”增值稅的稅率大多設(shè)置在8%到20%之間，我國(guó)設(shè)置的法定稅率是建立在生產(chǎn)型增值稅基礎(chǔ)上的，若將其換算為消費(fèi)型增值稅，實(shí)際稅負(fù)則分別為23%和18%，明顯較高。再加上試點(diǎn)新政策新增的兩檔稅率，可見(jiàn)我國(guó)增值稅稅率結(jié)構(gòu)復(fù)雜，增值稅設(shè)置多檔稅率違背了其作為中性稅制的本質(zhì)，破壞了增值稅的統(tǒng)一性和抵扣鏈條的連續(xù)性，不僅會(huì)增加稅務(wù)部門(mén)的征管難度，還給納稅人偷稅漏稅甚至騙稅提供了可乘之機(jī)，不利于增值稅的長(zhǎng)期發(fā)展。另外相對(duì)一直實(shí)行增值稅（17%或13%的稅率）的農(nóng)產(chǎn)品行業(yè)而言，目前試行的交通運(yùn)輸業(yè)適用11%的稅率，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%的稅率，相比稅率要低得多，形成服務(wù)業(yè)對(duì)農(nóng)業(yè)的擠壓。不同行業(yè)間稅負(fù)的不公平，造成了對(duì)試點(diǎn)政策稅率合理性的質(zhì)疑。因此在未來(lái)的稅制構(gòu)建上，要充分考慮對(duì)如農(nóng)產(chǎn)品、醫(yī)藥、圖書(shū)期刊等生活必需品或文化產(chǎn)業(yè)市場(chǎng)的扶植。

（三）合理調(diào)整增值稅占財(cái)稅收入的比重。增值稅作為主體稅種，很大程度上抑制了別的稅種作用的發(fā)揮，稅收在不平衡的狀態(tài)下發(fā)展。從經(jīng)濟(jì)角度來(lái)說(shuō)，稅收是商品價(jià)格的一部分，增值稅稅負(fù)如果加大，就會(huì)給物價(jià)造成很多不穩(wěn)定的因素。全球許多國(guó)家的實(shí)際經(jīng)驗(yàn)是，把增值稅的稅收占到全部稅收的比例控制在25%以內(nèi)，大致上不超出這個(gè)范圍。“營(yíng)改增”試點(diǎn)政策推行后，增值稅“塊頭”陡增，造成了其他稅負(fù)間的失衡。作為地方主要稅種的營(yíng)業(yè)稅將被增值稅逐漸取代，也影響到地方財(cái)政收入規(guī)模。而目前仍施行中央與地方財(cái)稅分權(quán)的體制，如何使地方財(cái)政收入的損失得到彌補(bǔ)，建立一個(gè)長(zhǎng)期穩(wěn)定的財(cái)政保障機(jī)制，對(duì)“營(yíng)改增”試點(diǎn)政策擴(kuò)圍能否成功起著決定性的影響。在地方政府財(cái)稅收入大幅減少的情況下，部分學(xué)者建議通過(guò)開(kāi)征房產(chǎn)稅、個(gè)人所得稅等財(cái)產(chǎn)稅來(lái)彌補(bǔ)，并以此來(lái)調(diào)整稅制體系的總體格局，構(gòu)建符合我國(guó)國(guó)情的直接稅體系。在此基礎(chǔ)上，增加直接稅的同時(shí)，相應(yīng)減少間接稅在整體稅收收入中的比重，以此來(lái)實(shí)現(xiàn)各種稅種的均衡分布，使國(guó)家財(cái)政收入不過(guò)度依賴某一個(gè)稅種，打造一個(gè)融收入與調(diào)節(jié)、穩(wěn)定功能于一身的稅制體系。因此在“營(yíng)改增”實(shí)施的過(guò)程中，政府要適當(dāng)減少增值稅在稅收中的比重，增加其他稅種所占的比例，減少增值稅和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。