李濤　羅星　陳立

摘要：基于增值稅擴圍的改革背景與《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》的政策框架，本文構(gòu)建了中央與地方政府之間的博弈模型，探討營業(yè)稅改征增值稅對中央與地方政府財政收入、稅權(quán)配置、轉(zhuǎn)移支付等方面的影響。研究結(jié)果表明：試點過程中財政減收將會加劇地方政府間稅收競爭；中央給予的激勵與地方政府的征收積極性呈正相關關系；轉(zhuǎn)移支付與增值稅共享比例呈負相關關系。因此，為提高公共服務均等化程度及公共資源的配置效益，應重建增值稅分配格局，重新劃分事權(quán)，并通過完善轉(zhuǎn)移支付制度加大對地方財政的支持。

關鍵詞：增值稅擴圍；營改增；稅收競爭；稅收分權(quán)

中圖分類號：F81042文獻標識碼：A

一、引言

目前，以結(jié)構(gòu)性減稅、“促增長、調(diào)結(jié)構(gòu)”為宗旨的我國增值稅擴圍（即營業(yè)稅改增值稅，簡稱“營改增”）改革正在逐步推進，這是我國“十二五”期間促進經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的一項重大舉措。為了從根本上解決我國長期以來的增值稅與營業(yè)稅雙軌制問題，實施結(jié)構(gòu)性減稅，避免重復征稅，構(gòu)建有利于轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式的財稅體制，財政部和國家稅務總局聯(lián)合下發(fā)了《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》。我國增值稅擴圍改革試點首先在上海進行試點，并于2013年8月1日將改革范圍進一步推廣到全國試行。

作為我國第一大稅種，增值稅（Value Added Tax，簡稱VAT）的征稅范圍廣、稅基寬，涉各類經(jīng)濟活動和經(jīng)濟運行的各個環(huán)節(jié)。增值稅擴圍改革可謂“牽一發(fā)而動全身”，其影響廣泛而復雜。而稅收分權(quán)和稅收競爭是增值稅擴圍改革中的兩個關鍵作用中介。因此，本文以“稅收分權(quán)”和“稅收競爭”為視角，從 “稅制結(jié)構(gòu)→利益格局→政府行為→財政經(jīng)濟后果”的思路，探討營業(yè)稅改征增值稅對中央與地方政府財政收入、稅權(quán)配置、轉(zhuǎn)移支付等方面的影響。研究主要內(nèi)容包括三個方面：營業(yè)稅改增值稅試點過程中，收入歸地方政府所有且未發(fā)生財政減收的情況下，我國中央政府與地方政府之間的博弈行為；試點過程中，發(fā)生財政減收時，中央和地方政府財政收入的影響及博弈行為；營改增全面推行后，原歸屬試點地區(qū)的營業(yè)稅收入改征增值稅后由中央和地方共享情況下的中央與地方政府之間的博弈行為。

二、稅收分權(quán)和稅收競爭與“營改增”

增值稅擴圍實質(zhì)上重構(gòu)了中央和地方利益分配格局，分析其改革影響應以稅收分權(quán)為邏輯起點。稅收分權(quán)主要是指稅收的各項權(quán)利在國家機構(gòu)間橫向和縱向的合理劃分問題。橫向劃分是指稅權(quán)在相同層次的不同國家機構(gòu)之間的分割和配置，縱向劃分是指不同層次的同類國家機構(gòu)之間在稅權(quán)方面的分割和配置。1994年分稅制改革以來，營業(yè)稅一直是地方政府財政收入的主要來源，占到了地方財政收入近1/3。通過從行政性分權(quán)向經(jīng)濟性分權(quán)不斷演進，地方政府擁有了對財政收入的剩余控制權(quán)，這種制度安排為地方政府發(fā)展本地區(qū)經(jīng)濟提供了重要動力。增值稅擴圍后，地方政府賴以生存的重要稅源將收歸中央、轉(zhuǎn)變?yōu)橹醒牒偷胤焦蚕怼Ｒ虼?，如何協(xié)調(diào)中央與地方政府的利益分配格局，是增值稅擴圍改革能否順利推廣的關鍵。

本文提到的稅收分權(quán)主要指縱向的稅權(quán)劃分，即中央和地方政府間在稅權(quán)方面的分割和配置。吳宇暉（2008）總結(jié)出稅收分權(quán)有四大原則，一是稅權(quán)劃分要保證中央和地方政府都有穩(wěn)定的收人來源；二是稅權(quán)劃分要保證各級政府穩(wěn)定職能作用的發(fā)揮；三是稅權(quán)劃分要保證資源配置的效率優(yōu)化和收人分配的公平；四是稅權(quán)劃分要便于稅收制度效率的發(fā)揮，降低管理成本。本文基于這四大原則分析中央與地方政府在稅權(quán)配置等方面的博弈行為。

增值稅擴圍的改革效果很大程度上需要以政府間的稅收競爭作為機制中樞。眾多的研究已經(jīng)發(fā)現(xiàn)，中國地方政府間的稅收競爭的確對經(jīng)濟增長產(chǎn)生了顯著的影響。一方面，稅收競爭降低了實際稅負，吸引資本、勞動和技術(shù)等要素流入本地，從而促進了經(jīng)濟增長；另一方面，稅收競爭加劇地方保護、市場割據(jù)和重復建設等經(jīng)濟扭曲行為，危及到國民經(jīng)濟協(xié)調(diào)可持續(xù)增長。所謂稅收競爭是指地方政府采用財政稅收手段吸引本轄區(qū)之外的稅源，或者以各種措施向轄區(qū)之外轉(zhuǎn)移稅負的政府改善經(jīng)濟收益的行為。本文所指稅收競爭是地區(qū)間稅收競爭，主要指同一級別的各地方政府之間關于稅收引起的經(jīng)濟政策、經(jīng)濟方式的改變。沈坤榮（2006）通過對省際間稅收競爭增長績效的格蘭杰因果檢驗，發(fā)現(xiàn)地方政府間的稅收競爭對地區(qū)經(jīng)濟增長具有顯著的促進作用?！盃I改增”試點推行之后，增值稅納稅企業(yè)在試點地區(qū)取得的增值稅發(fā)票可以抵扣，即試點地區(qū)較非試點地區(qū)具有優(yōu)勢，地區(qū)間稅收競爭凸顯出來。那么，隨著改革的持續(xù)深入，增值稅擴圍將引發(fā)舊有稅收利益分配格局的瓦解和重建，最終將通過稅收分權(quán)和稅收競爭的作用渠道和機制中樞，對政府行為乃至經(jīng)濟活動產(chǎn)生復雜而又深遠的影響。

在“營改增”全面推行的情況下，地方主體稅種的缺位不僅進一步拉大了地方財權(quán)與事權(quán)的不匹配程度，而且弱化了地方政府的市場保護型激勵。中央政府擁有稅收立法權(quán)，地方政府在部分稅種上擁有稅收征管權(quán)，中央對地方稅收征管進行監(jiān)督，這樣的稅收情況就給地方政府留下了博弈空間。而增值稅采取在銷售地征收的方式，應納稅額為銷項稅額與進項稅額之間的差額，對地方政府而言，如果其抵扣的進項稅額來自其他地區(qū)，則會導致稅收收入在地區(qū)間的橫向流失，各地方政府為保證財政收入會對外來商品設置人為障礙，形成地方保護主義（施文潑、賈康，2010）。對于經(jīng)濟發(fā)展較快、稅源較充裕的地區(qū)，政府能夠較輕松的完成稅收計劃，其稅收不作為的激勵會更大，稅收積極性相對較弱。相反，經(jīng)濟發(fā)展較慢、稅源不充足的地區(qū)，受上級部門制定的稅收計劃和財事權(quán)不匹配的壓力所迫，就會采取行動爭奪稅源，從而加大稅收征管力度（楊龍見，2014）。這說明財政壓力不同，地方政府的稅收競爭行為以及激勵也會有所差異。同時，中央政府與地方政府的利益偏好此消彼長，財權(quán)、事權(quán)范圍沒有清晰的界限，導致二者的目標偏好和行為取向存在差異，雙方在轉(zhuǎn)移支付、財政上繳比例、爭奪資金與項目等多個領域存在利益博弈關系（陳碧琴等，2009）。

基于以上理論分析可以發(fā)現(xiàn)，稅收分權(quán)和稅收競爭與政府間的經(jīng)濟行為聯(lián)系緊密，相互影響。本文從稅收分權(quán)和稅收競爭理論出發(fā)，探討中央與地方政府在稅權(quán)配置、轉(zhuǎn)移支付等方面的博弈行為。

三、研究假設

《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》規(guī)定，在試點期間原歸屬試點地區(qū)的營業(yè)稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區(qū)。因試點改革產(chǎn)生的財政減收，按現(xiàn)行財政體制由中央和地方分別負擔。這是增值稅擴圍試點的一項過渡性政策，待改革全面推行后，地方政府賴以生存的重要稅源將收歸中央、轉(zhuǎn)變?yōu)橹醒牒偷胤焦蚕?。由于地方政府沒有獨立的稅收自主權(quán)，且沒有能力通過選擇特定稅種提供地方收入，這就導致地方政府高度依賴中央給地方的轉(zhuǎn)移支付。

本文根據(jù)我國營業(yè)稅改征增值稅的實際情況，借鑒趙寶廷（2010）模型，引進了政府間橫向競爭成本，基于稅收分權(quán)和稅收競爭的角度，分析我國中央政府與地方政府在“營改增”試點的過程中發(fā)生財政減收和未發(fā)生財政減收兩種情況下的博弈行為。為了方便建模和推理，本文做如下具體假設：

第一，關系假設。中央和地方政府的關系可以描述為委托和代理的關系，行政權(quán)集中于中央政府，地方政府按照中央政府的要求進行利益選擇行動。

第二，假設共有n個地方政府，第i個地方政府為了增加中央和地方共享的增值稅付出的稅收努力水平為ti。

第三，假設稅收產(chǎn)出函數(shù)為f（ti）是自變量ti嚴格遞增的凸函數(shù)，它隨ti增加而增加，增加速度逐漸減緩。根據(jù)稅收收益邊際遞減規(guī)律和對數(shù)函數(shù)的特征，為方便后面計算，固假設f（ti）=lnti，中央從地方i征得增值稅為Xi，則Xi可表示為：

Xi=f（ti）+γi=lnti+γi，i=1，2，3…n（1）

其中，γi是環(huán)境干擾變量，γi～N（0，σ2），這表明“營改增”稅收收益不僅與地方政府稅收努力水平有關，而且與環(huán)境狀態(tài)有關。

第四，假設Fi表示中央對第i個地方政府的轉(zhuǎn)移支付，αi是增值稅地方i分享的比例。假設S（Xi）表示中央支付給地方政府的轉(zhuǎn)移支付和增值稅共享部分之和，可表示為如下函數(shù)：

S（Xi）=Fi+αiXi=Fi+αi（lnti+γi），i=1，2，3，…，n（2）

第五，假設成本函數(shù)。假設中央實行營業(yè)稅改增值稅政策的成本占增值稅收入的比例為β；地方政府的成本分為兩個部分，一部分是地方政府的稅收努力需要付出的成本C（ti），另一部分是政府與其他地方政府爭奪稅收資源而產(chǎn)生的稅收競爭成本為C（ti）*。假設C（ti）與C（ti）*均是地方稅收努力水平ti的函數(shù)，且C（ti）=Kt2i，C（ti）*=Mt2i，其總成本和邊際成本均是遞增的。其中稅收競爭成本由兩部分組成，一是給予各投資方稅收優(yōu)惠而減少的稅收額；二是為吸引更多投資方而提供更多更優(yōu)質(zhì)的公共產(chǎn)品和服務增加的成本。

第六，試點期間，地方政府因試點產(chǎn)生的財政減收由中央負擔的比例為φ。

第七，假設i地方政府在營業(yè)稅改增值稅之前征收的營業(yè)稅額為Yi，改后的財力變化為ΔTRi。

第八，假設改革過程中，除增值稅和營業(yè)稅外，政府其他的稅收收入均不發(fā)生變化。

第九，假設不考慮地方政府的風險成本。

四、模型構(gòu)建

鑒于我國增值稅擴圍改革的漸進式特點，需要從改革試點過程（包含發(fā)生財政減收和未發(fā)生財政減收兩種情形）和全面改革后中央與地方政府之間的博弈關系。本文中財政減收為地方政府因試點產(chǎn)生的財政減收，指改革后營業(yè)稅改為增值稅的收入少于未改革時征收的營業(yè)稅的現(xiàn)象。為了清楚地表示地方政府的財政收入變化（ΔTRi），建立（3）式來計算，其中αi表示地方分享增值稅的比例，Yi表示營業(yè)稅改增值稅前征收的營業(yè)稅。

ΔTRi=αiXi-Yi（3）

由于中央的財政收入受到地方財政收入的約束（趙寶廷，2010），根據(jù)我國財政體制具有多層規(guī)劃的特征，建立中央與地方之間的多重規(guī)劃模型來分析中央與地方財政收入影響與各方面的博弈行為。

1.未發(fā)生財政減收時的中央與地方之間的博弈模型。未發(fā)生財政減收，說明營業(yè)稅改增值稅后地方政府的增值稅財政收入大于或等于“營改增”前營業(yè)稅收入，即地方政府未因試點而發(fā)生財政減收，即（3）式的ΔTRi≥0。

中央政府的收入函數(shù)為中央政府的增值稅凈收入，即來自各地方政府營業(yè)稅改為增值稅的稅款總和扣除支付給各地方政府的轉(zhuǎn)移支付和屬于地方政府的那部分分享稅后的凈額。地方政府的收入包括中央給予的轉(zhuǎn)移支付和地方政府分享的αi比例部分，然后再扣除稅收努力產(chǎn)生的成本和稅收競爭產(chǎn)生的成本。

為更好地分析中央和地方的財政收入變化的影響因素及其影響程度。首先，建立中央政府的收入函數(shù)：

五、增值稅擴圍過程中中央與地方政府博弈行為

增值稅擴圍試點期間與全面到位后的政策差異，會影響中央與地方政府的財政收入；發(fā)生財政減收與否也會引起中央與地方政府財政收入的變動，同時影響中央與地方政府之間的博弈行為。因此，以下按不同時期是否發(fā)生財政減收來分析中央與地方之間的博弈行為。

（一）試點政策下中央與地方政府博弈分析

政府間財政轉(zhuǎn)移支付具有彌補財政分權(quán)所帶來的地區(qū)財力不平衡、外部性和地方公共品的低質(zhì)量問題的功能（Oates，1972），中央財政緊張時，中央政府沒有足夠的財力提供轉(zhuǎn)移支付，此時地方政府提供公共品的質(zhì)量將受到一定的影響。同時，由于增值稅采用銷售地征稅，稅基的流動性以及地方政府間財力的差異，會引發(fā)橫向的稅收競爭，各地方政府采取各種途徑增加收入，以平衡其財事權(quán)。根據(jù)錢穎一等（1998）提出的分權(quán)體制下的地區(qū)間競爭會導致高速、可持續(xù)的經(jīng)濟增長的觀點，可得出適當?shù)亩愂崭偁幱欣诘胤秸杖朐黾?，同時也有利于國家的經(jīng)濟增長。為了緩解地方財力壓力，提高地方政府對于“營改增”的支持力度，中央政府應加大轉(zhuǎn)移支付的力度。

（二）“營改增”全面到位后中央與地方政府間稅權(quán)博弈

“營改增”全面到位后不再執(zhí)行過渡政策，此時，原歸屬試點地區(qū)的營業(yè)稅收入改征增值稅后由中央與地方共享，地方分享的比例為αi（αi可變），且不考慮稅收減收的問題，所以中央與地方的博弈模型變?yōu)椋?/p>

由此可以得出，增值稅分享比例與地方政府的稅收努力水平呈正相關關系，即當增值稅分享比例提高時，地方政府的稅收努力水平也會隨之提高，提高的速度逐漸減緩。如果把增值稅分享比例看做中央對地方的激勵、地方政府的稅收努力水平看做是地方政府的征稅積極性，可以得出中央對地方的激勵與征稅積極性是相互統(tǒng)一的。對于理性的地方政府，降低增值稅分享比例，無異于打擊地方政府的征收積極性，降低征收效率；當增值稅分享比例較高時，再提高分享比例對地方政府稅收努力的激勵效果減弱（趙寶廷，2009）。這是因為地方政府的稅收能力是有限的，當稅收能力達到一定程度時，中央的激勵（即分享比例）再提高也不能激勵地方政府持續(xù)提高稅收努力水平，所以中央政府應當考慮適當?shù)募钏健?/p>

構(gòu)建拉格朗日函數(shù)，將（18）式代入（17）中解得：

中央對地方的轉(zhuǎn)移支付在減少，這說明激勵的效率與轉(zhuǎn)移支付的公平之間存在一定的替代性。此時，中央政府可以適當?shù)靥岣咧醒氲姆窒肀壤齺硖岣叩胤秸亩愂张λ胶椭醒雽Φ胤秸幕竟卜盏霓D(zhuǎn)移支付。

六、結(jié)論與對策建議

本文通過理論分析和模型分析，得出以下結(jié)論：第一，試點過程中財政減收將會加劇地方政府間稅收競爭。試點過程中發(fā)生財政減收，會加劇中央與地方政府財政壓力，尤其是地方政府的財政壓力，引發(fā)地方政府間的稅收競爭，增加地方政府的稅收競爭成本；財政減收部分的分攤比例會影響地方政府的稅收努力水平。第二，中央給予的激勵與地方政府的征收積極性呈正相關關系。中央政府可以通過提高共享比例，提高地方政府的征收效率。第三，轉(zhuǎn)移支付與增值稅共享比例呈負相關關系。中央可以將增值稅比例作為一個政策工具，合理發(fā)揮增值稅的調(diào)控功能，增加政府財力調(diào)整的靈活性，提高公共服務均等化水平，保障全國范圍內(nèi)地方財政的穩(wěn)定性，同時也有利于提高宏觀經(jīng)濟的效率。

隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，中央和地方政府在公共服務中承擔的責任可能發(fā)生變化，目前，地方公共服務需求呈增長狀態(tài)，且地區(qū)間公共服務差距有擴大趨勢。為了提高公共服務均等化程度，提高公共資源配置的效率，本文提出如下幾條建議：

第一，發(fā)展地方經(jīng)濟是解決地方財政困難的根本途徑。營業(yè)稅改征增值稅本身是一個減稅政策，但如何在減稅政策下實現(xiàn)稅收收入的增加是一個值得深討的問題。增加稅收收入首先要增大經(jīng)濟活動的規(guī)模，只有“做大蛋糕，才能分好蛋糕”，經(jīng)濟總量增加后，稅收總量自然而然就會增加。因此，必須以科學發(fā)展觀為指導，加大招商引資的力度，做大做強地方經(jīng)濟，才能從根本上減輕地方的財政壓力。

第二，盡快重建增值稅分配格局。試點方案中，國家為了不損害地方政府的利益，最大限度地贏得地方政府的支持，將營業(yè)稅改增值稅后的收入仍然歸入地方政府所有，“營改增”全面推行后，將破壞現(xiàn)有的稅收分配格局，中央要盡快制定營業(yè)稅改增值稅后增值稅的分配方案，并通過合理的比例在中央與地方政府間實現(xiàn)共享。

第三，重新劃分事權(quán)。營業(yè)稅改增值稅后，地方政府的收入受到的影響較大，如果中央政府不重新劃分事權(quán)，地方政府的財政收入將會非常緊張，事權(quán)與財權(quán)失去平衡，提供公共服務的質(zhì)量將會受到影響。中央可以考慮提高中央公共支出的責任，將現(xiàn)行地方政府部分事權(quán)，但又事關國家長遠發(fā)展的責任劃入中央。這樣一方面可以實現(xiàn)全國均衡發(fā)展，防止因地方發(fā)展不均衡導致的地方差異或者地方保護主義； 另一方面，也可以相應降低地方支出規(guī)模，減輕地方政府財權(quán)與事權(quán)不匹配的壓力。

第四，完善轉(zhuǎn)移支付制度，加大對地方政府的財政支持。中國當前的財政轉(zhuǎn)移支付制度存在許多弊端，中央應以此次“營改增”為契機，加快政府轉(zhuǎn)移支付的法制化進程，調(diào)整財政轉(zhuǎn)移支付的結(jié)構(gòu)，加大轉(zhuǎn)移支付的力度，改革并完善轉(zhuǎn)移支付制度，以減少此次改革給地方財政帶來的沖擊，促進全國各地區(qū)經(jīng)濟協(xié)調(diào)、統(tǒng)籌發(fā)展。

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Abstract：Under the background of VAT extending and the policy framework of Replacing Business Tax with VAT Pilot Program， this paper builds a game model between central government and local government， analyzes the effect of replacing business tax with VAT on the revenue， the share of tax right and the payment transfer between central government and local government. We find： revenue-reduction will intensify the tax competition among local governments during the pilot time； there is a positive correlation between the motivation provided by the central government and the tax initiatives of the local government； there is a negative correlation between payment transfer and the share ratio of VAT. To improve the degree of equalization of public service and the effectiveness of allocating public resources， the governments are supposed to rebuild the VAT distribution pattern， divide the powers clearly， and increase the support for local governments through perfect laws of payment transfer.

Key words：VAT Extending； replacing business tax with VAT； tax competition； tax decentralization

（責任編輯：李江）