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一、引言

目前我國(guó)最主要的流轉(zhuǎn)稅就是增值稅和營(yíng)業(yè)稅，同類納稅行為繳納增值稅的不繳納營(yíng)業(yè)稅，繳納營(yíng)業(yè)稅的不繳納增值稅，兩者并行運(yùn)行，基本涵蓋我國(guó)所有企業(yè)和行業(yè)。增值稅主要是針對(duì)生產(chǎn)流通過(guò)程中的增值部分繳納稅額，避免了營(yíng)業(yè)稅以全部收入作為計(jì)稅基礎(chǔ)重復(fù)征稅的問(wèn)題。增值稅的征稅范圍主要包括:銷售和進(jìn)口貨物，提供加工及修理修配勞務(wù)，以及營(yíng)改增以后涉及到的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。其中部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)主要是針對(duì)部分生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)，包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)（設(shè)計(jì)服務(wù)、廣告服務(wù)、會(huì)議展覽服務(wù)等）、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)等，暫不包括建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)和生活性服務(wù)業(yè)。自2012年上海實(shí)施營(yíng)改增試點(diǎn)以來(lái)，營(yíng)改增的范圍在全國(guó)不斷擴(kuò)展，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)事業(yè)發(fā)展的影響也越來(lái)越大。建筑業(yè)作為我國(guó)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、不動(dòng)產(chǎn)構(gòu)建的主要力量，在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中具有非常重要的地位，建筑行業(yè)實(shí)施營(yíng)改增對(duì)建筑企業(yè)的影響是非常巨大的，不僅能夠提升整個(gè)行業(yè)管理水平和企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力，同時(shí)營(yíng)改增也為建筑企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了更多的空間。

二、建筑業(yè)營(yíng)改增對(duì)企業(yè)的影響

（一）對(duì)企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模的影響。營(yíng)改增以前建筑企業(yè)材料采購(gòu)和運(yùn)輸過(guò)程中的增值稅都包括在材料成本中，而營(yíng)改增以后材料采購(gòu)成本和運(yùn)輸過(guò)程中的增值稅不再作為材料成本核算，而是單獨(dú)作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅核算，因此存貨的賬面價(jià)值就會(huì)減少，從而導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表存貨項(xiàng)目金額減少。在施行營(yíng)改增以前建筑施工企業(yè)購(gòu)入的固定資產(chǎn)增值稅是無(wú)法抵扣的，購(gòu)入時(shí)的增值稅作為固定資產(chǎn)的購(gòu)入成本直接計(jì)入了固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，而營(yíng)改增后購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的增值稅可以作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣銷項(xiàng)稅，不再計(jì)入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，從而導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表中固定資產(chǎn)項(xiàng)目的入賬價(jià)值減少。

（二）對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響。由于材料成本、機(jī)械租賃成本、固定資產(chǎn)入賬成本的減少，相應(yīng)的計(jì)入成本的費(fèi)用也會(huì)減少，在其他條件不變的情況下，將會(huì)增加企業(yè)的利潤(rùn)。同時(shí)建筑企業(yè)營(yíng)改增后增值稅銷項(xiàng)稅額并不能完全抵扣，尤其是營(yíng)改增初期由于企業(yè)無(wú)法取得足夠的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票用來(lái)抵扣銷項(xiàng)稅，所以會(huì)加重企業(yè)的稅負(fù)，從而導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)下降。

（三）營(yíng)改增將會(huì)對(duì)企業(yè)的現(xiàn)金流產(chǎn)生影響。建筑業(yè)施工工期一般都比較長(zhǎng)，工程造價(jià)金額較大，計(jì)量結(jié)算程序比較復(fù)雜，計(jì)量周期一般都比較長(zhǎng)，取得工程結(jié)算款的時(shí)間不確定性也較大。按照目前情況看，增值稅銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)論是在納稅時(shí)間還是在繳納金額上均難匹配，尤其是施工前期多半都是銷項(xiàng)稅大于進(jìn)項(xiàng)稅，由于進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法抵扣銷項(xiàng)稅而繳納增值稅，導(dǎo)致企業(yè)的一部分資金被占用，現(xiàn)金流出增加。

（四）對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響。由于營(yíng)改增后對(duì)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目、利潤(rùn)表項(xiàng)目、現(xiàn)金流量表項(xiàng)目等均有影響，所以企業(yè)多項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)將會(huì)發(fā)生變動(dòng)。例如，毛利率、資產(chǎn)負(fù)債率、資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、權(quán)益乘數(shù)、銷售凈利率等。這些主要指標(biāo)的影響幅度主要取決于企業(yè)業(yè)務(wù)構(gòu)成、營(yíng)改增以后對(duì)納稅事項(xiàng)的籌劃強(qiáng)度，以及財(cái)務(wù)管理人員自身納稅籌劃的能力等。

（五）對(duì)施工企業(yè)建造合同核算的影響。建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算的主要依據(jù)是 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》準(zhǔn)則，而建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)收入、成本的主要依據(jù)是預(yù)計(jì)總收入、預(yù)計(jì)總成本。在營(yíng)改增以前營(yíng)業(yè)稅為價(jià)內(nèi)稅，建筑施工企業(yè)在確定合同預(yù)計(jì)總收入時(shí)無(wú)需考慮營(yíng)業(yè)稅，而營(yíng)改增以后增值稅作為價(jià)外稅，在確定預(yù)計(jì)總收入時(shí)還需要將增值稅從含稅收入中分離，在確定預(yù)計(jì)總成本時(shí)也需考慮將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅從預(yù)計(jì)總成本中分離。如果本期累計(jì)成本不發(fā)生變化，由于預(yù)計(jì)總成本的減少將直接增加企業(yè)完工百分比，本期確認(rèn)的收入將會(huì)增加。

（六）對(duì)稅務(wù)管控風(fēng)險(xiǎn)的影響。增值稅納稅的管理涉及到專用發(fā)票的管理、進(jìn)項(xiàng)稅抵扣、進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出、納稅申報(bào)等環(huán)節(jié)，同時(shí)，與營(yíng)業(yè)稅相比，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)增值稅納稅人的監(jiān)管要嚴(yán)的多、涉及的范圍也廣的多，且多為日常性稽查。因此，營(yíng)改增將使建筑企業(yè)在面臨更大稅收籌劃的同時(shí)也面臨著更大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（七）會(huì)計(jì)科目設(shè)置會(huì)發(fā)生變化。營(yíng)改增以后企業(yè)會(huì)計(jì)科目設(shè)置將會(huì)發(fā)生變化，主要表現(xiàn)在應(yīng)交稅費(fèi)科目的子科目設(shè)置上。營(yíng)業(yè)稅會(huì)計(jì)核算比較簡(jiǎn)單，計(jì)提稅金時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”科目。而營(yíng)業(yè)稅改征增值稅以后，為了更好地進(jìn)行增值稅的會(huì)計(jì)核算，按照企業(yè)納稅特點(diǎn)的不同，需在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置 “應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”等二級(jí)明細(xì)科目，在財(cái)務(wù)核算時(shí)還需按項(xiàng)目設(shè)置三級(jí)輔助科目。

（八）對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響。理論上營(yíng)改增以后可以降低企業(yè)的稅負(fù)，但在實(shí)際操作中卻存在很大的不確定性。從目前來(lái)看建筑企業(yè)無(wú)法做到增值稅進(jìn)項(xiàng)稅和銷項(xiàng)稅完全抵扣。這主要是由建筑企業(yè)自身的成本結(jié)構(gòu)決定的，首先建筑企業(yè)的主要成本分為人工、材料、機(jī)械這三大塊，其中人工成本在總成本中占比較大，而人工成本不屬于繳納增值稅的范圍，無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票抵扣銷項(xiàng)稅。其次，合同簽訂時(shí)考慮不周或材料供應(yīng)商、設(shè)備出租方資質(zhì)參差不齊等其他條件的限制，導(dǎo)致材料供應(yīng)商和設(shè)備出租方不能完全按照要求提供增值稅專用發(fā)票以供抵扣。最后，施工過(guò)程中發(fā)生的間接費(fèi)用大部分即便是取得增值稅專用發(fā)票也不能抵扣。

三、建筑業(yè)營(yíng)改增的應(yīng)對(duì)措施

（一）加強(qiáng)企業(yè)合同管理。截至目前，與建筑業(yè)關(guān)系比較緊密的征收增值稅的有交通運(yùn)輸業(yè)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)、銷售貨物、提供修理修配勞務(wù)、技術(shù)咨詢服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)等，建筑施工企業(yè)在對(duì)外簽訂合同時(shí)應(yīng)依據(jù)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣銷項(xiàng)稅來(lái)合理選擇合作伙伴，對(duì)于能夠作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣銷項(xiàng)稅的業(yè)務(wù)應(yīng)選擇一般納稅人作為合作伙伴，如：用于實(shí)體工程構(gòu)建的物資采購(gòu)、機(jī)械租賃支出、物資運(yùn)輸費(fèi)用、專業(yè)分包費(fèi)用、安全標(biāo)志標(biāo)牌等警示牌的制作費(fèi)用、技術(shù)服務(wù)費(fèi)用、檢驗(yàn)測(cè)試費(fèi)等。對(duì)于發(fā)生時(shí)作為不得抵扣項(xiàng)目，進(jìn)項(xiàng)稅直接計(jì)入成本費(fèi)用的業(yè)務(wù)應(yīng)選擇小規(guī)模納稅人作為合作伙伴，如：用于構(gòu)建臨時(shí)設(shè)施的材料、用于職工福利的物品、集體消費(fèi)的物品、用于業(yè)務(wù)招待的物品等。

（二）提高生產(chǎn)效率，減少勞務(wù)支出。由于目前勞務(wù)支出無(wú)法抵扣銷項(xiàng)稅，建筑施工企業(yè)應(yīng)減少不必要的勞務(wù)支出，避免簽訂能夠使用機(jī)械設(shè)備替代的純勞務(wù)合同。營(yíng)改增以后建筑施工企業(yè)應(yīng)對(duì)所有施工合同劃分更加細(xì)化，在國(guó)家政策允許的范圍內(nèi)以及和業(yè)主做好充分溝通的前提下可以考慮簽訂工程分包合同、專業(yè)施工合同等，以減少本企業(yè)勞務(wù)支出無(wú)法抵扣的情況。同時(shí)，建筑施工企業(yè)人員眾多、流動(dòng)頻繁、管理比較困難，建立一套完善的人員管理體系和職工薪酬福利體系充分調(diào)動(dòng)人員的積極性，不斷提高人員工作效率也是非常必要的。

（三）加強(qiáng)企業(yè)營(yíng)運(yùn)資金管理。建筑施工企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)中占比較大的主要是應(yīng)收賬款和存貨，流動(dòng)負(fù)債主要是應(yīng)付賬款。由于建筑施工企業(yè)工程計(jì)量周期較長(zhǎng)，應(yīng)收賬款和存貨一般變現(xiàn)時(shí)間也較長(zhǎng)，現(xiàn)金流比較緊張。為緩解企業(yè)營(yíng)改增后增加的資金占用，緩解現(xiàn)金流壓力，企業(yè)更應(yīng)該做好營(yíng)運(yùn)資金的管理，加強(qiáng)現(xiàn)金管理、應(yīng)收賬款管理和存貨管理，盡量做到早計(jì)量、早收款，在不影響企業(yè)信用的前提下豐富企業(yè)付款方式，合理控制企業(yè)資金流出。

（四）強(qiáng)化企業(yè)成本控制，減少不可抵扣項(xiàng)目的開(kāi)支。建筑施工企業(yè)營(yíng)改增以后不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的成本費(fèi)用主要有人工成本支出、臨時(shí)設(shè)施支出、征地補(bǔ)償支出、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)支出、不動(dòng)產(chǎn)租賃支出、業(yè)務(wù)招待支出、職工福利費(fèi)支出等。企業(yè)應(yīng)該完善預(yù)算管理體系，建立預(yù)算監(jiān)管和執(zhí)行考核體系，編制成本控制計(jì)劃，嚴(yán)格執(zhí)行公司審批制度。嚴(yán)格控制這些成本項(xiàng)目的支出不僅有利于減少企業(yè)成本，增加企業(yè)利潤(rùn)，同時(shí)也避免了這些成本項(xiàng)目取得的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票無(wú)法抵扣的問(wèn)題。

（五）強(qiáng)化對(duì)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)。增值稅會(huì)計(jì)核算要比營(yíng)業(yè)稅復(fù)雜的多，營(yíng)業(yè)稅只有在涉及營(yíng)業(yè)稅計(jì)提和繳納時(shí)才進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而增值稅在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)增值環(huán)節(jié)都會(huì)涉及到會(huì)計(jì)核算，同一項(xiàng)業(yè)務(wù)如果劃分不同，會(huì)計(jì)核算不同，則增值稅進(jìn)項(xiàng)稅就有可能無(wú)法抵扣，所以強(qiáng)化財(cái)務(wù)人員的專業(yè)能力，準(zhǔn)確核算涉稅業(yè)務(wù)是保證企業(yè)更好地進(jìn)行稅收籌劃的必要前提。推行增值稅轉(zhuǎn)型改革，短期可為企業(yè)減負(fù)、增加企業(yè)投資積極性，長(zhǎng)期可以刺激投資、擴(kuò)大內(nèi)需，配合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型，對(duì)振興經(jīng)濟(jì)和提升民眾信心具有重要作用。營(yíng)改增后建筑業(yè)主要面臨企業(yè)利潤(rùn)和增值稅稅負(fù)平衡的問(wèn)題。考慮提供增值稅專用發(fā)票可抵扣因素與不能提供增值稅專用發(fā)票帶來(lái)的價(jià)格優(yōu)惠之間的平衡是建筑企業(yè)納稅籌劃的重點(diǎn)。建筑施工企業(yè)應(yīng)提前做好納稅籌劃，加強(qiáng)人員培訓(xùn)，強(qiáng)化涉稅業(yè)務(wù)的準(zhǔn)確核算。隨著營(yíng)改增的不斷推進(jìn)，與建筑業(yè)有關(guān)的其他行業(yè)也會(huì)變得越來(lái)越規(guī)范，從而給企業(yè)營(yíng)造了良好的稅務(wù)籌劃環(huán)境。相信隨著建筑企業(yè)營(yíng)改增的不斷推進(jìn)和日趨完善，建筑業(yè)的發(fā)展將會(huì)更加健康，競(jìng)爭(zhēng)力也將大大提高。