烏婷　權凱

【摘 要】 管理會計在企業(yè)管理中發(fā)揮著重要作用。目前管理會計應用中存在很多問題，制約著企業(yè)轉型升級和實現(xiàn)效益最優(yōu)化。文章主要從完善管理會計應用的整體框架入手，從管理會計應用的組織、管理會計應用的技術和管理會計應用的制度三個維度視角對企業(yè)在應用中存在的問題和原因進行分析，提出了應用的具體策略，以期對推進管理會計體系建設、促進企業(yè)健康發(fā)展有所裨益。

【關鍵詞】 管理會計； 組織； 技術； 制度

中圖分類號：F234.3 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）14-0033-03

管理會計是以現(xiàn)代管理科學為基礎，以提高經(jīng)濟效益為目的，以一系列特定的技術、方法為手段，對企業(yè)整個經(jīng)濟活動進行規(guī)劃、決策、控制和考核的一種管理活動，它是現(xiàn)代管理的重要工具。在全球經(jīng)濟一體化、成本控制精細化的背景下，以往資源優(yōu)勢和人口紅利不再凸顯，投入多產(chǎn)出少的發(fā)展模式失去意義。在經(jīng)濟速度換擋和產(chǎn)業(yè)結構調(diào)整的陣痛期，企業(yè)面對“新常態(tài)”下轉型升級和效益優(yōu)化的壓力，破解難題，勢必考慮到管理會計工具的選擇與應用。

一、管理會計在企業(yè)應用中存在的問題及原因分析

泰羅發(fā)表《科學管理原理》一書，管理理論誕生，管理會計發(fā)展揭開了序幕。1922年奎因斯坦的《管理會計：財務管理入門》一書中首次提出“管理會計”名稱，1952年世界會計學會年會正式通過了“管理會計”這個名詞，標志著管理會計正式形成。審視二十多年來管理會計的應用情況并不理想，從應用效果來看，管理會計在企業(yè)的實際作用很不明顯，沒有真正解決企業(yè)改善管理所急需解決的問題，并且在我國企業(yè)應用中存在一些問題（王軍，2011；熊紅勝，2011；楊公遂等，2010等）。本文著重從管理會計應用的組織、管理會計應用的技術和管理會計應用的制度三個維度視角就企業(yè)在應用中存在的問題和原因進行分析探討。

（一）管理會計應用現(xiàn)狀的組織視角分析

首先，從宏觀層面來看，政府部門在企業(yè)管理會計應用的組織指導方面存在“不到位”現(xiàn)象。財政部門主管財務與會計工作，組織了《會計法》、會計準則等一系列法規(guī)標準體系建設，財務會計法律法規(guī)體系初步形成。長期以來，企業(yè)管理會計工作缺少頂層設計，組織體系及職責作用發(fā)揮不到位，管理會計實施缺乏國家層面具有權威性的統(tǒng)一指導。管理層和社會公眾的重視程度不夠，多數(shù)人還是滿足于目前采用的傳統(tǒng)形式，不認為有改變方法的必要。由于組織和協(xié)調(diào)不到位，驅動力不足，管理會計體系建設滯后，管理會計為企業(yè)發(fā)展服務的作用不顯著。

其次，從微觀層面來看，應用主體不明確。企業(yè)管理者在實際企業(yè)管理中往往憑以往的經(jīng)驗處理問題，而不是將科學的管理會計方法運用于實踐。管理會計應用的深度廣度同企業(yè)組織機構、產(chǎn)業(yè)規(guī)模相關聯(lián)，不同組織規(guī)模的企業(yè)之間、同一組織規(guī)模企業(yè)的不同發(fā)展時期之間，在應用方面的需求和側重點具有差異性，生搬硬套的應用方式，容易導入應用的瓶頸狀態(tài)。盡管一些企業(yè)主動進行探索和實踐，但是，由于缺少專門組織機構指導，缺乏有力的組織協(xié)調(diào)，企業(yè)的主觀能動性受限。加之有的企業(yè)內(nèi)部組織設計不盡合理，部門之間職能交叉或職責不清，難以加快管理會計的推進。因此，較長一段時間內(nèi)，企業(yè)管理會計實踐活動處于自發(fā)的被動狀態(tài)，應用范圍受限制，對企業(yè)價值創(chuàng)造和維護的作用沒能得到有效的發(fā)揮。

（二）管理會計應用現(xiàn)狀的技術視角分析

首先，管理會計作為一種技術，缺乏標準規(guī)范的具體指導。管理會計技術層面主要涉及方式方法等問題，現(xiàn)有管理會計的技術、方法操作性差，沒有創(chuàng)新能力。現(xiàn)今對管理會計理論的研究還僅限于對國外情況的翻譯介紹，有些為了追求高深的理論，將本來淺顯易懂的方法復雜化，變得不易掌握。管理會計作用的實質就在于管理方法和手段，如果這些技術方法可操作性差，就難以保證實際的效果。一些教科書中介紹的技術方法過于追求模型分析，增加了實踐操作的難度。一方面，推廣運用中照抄照搬現(xiàn)象比較嚴重，結合自身情況創(chuàng)新不夠；另一方面，借鑒研究實用性不強，與實際情況聯(lián)系不密切，對已有的經(jīng)驗缺少系統(tǒng)的案例總結。拼湊堆積起來的數(shù)理方法和經(jīng)驗方法，很難以標準的形式指導、規(guī)范實施行為，使管理會計的一些技術方法在企業(yè)中不能得到普遍推廣應用。

其次，管理會計方法在實際應用中有較大的局限性。有的應用條件與現(xiàn)實情況不相符，而有的應用前提假設在現(xiàn)實經(jīng)濟生活中有許多不成立，人們很難運用這些理論和模型來解決實際問題。一是學科本身缺乏嚴謹?shù)慕Y構體系，缺少貫穿的主線，存在理論方法觀點不相統(tǒng)一的現(xiàn)象，不同觀點下往往對應著不同的應用工具和實施方法。學術概念界限的模糊，就可能引致應用方法的模糊和誤導。二是管理會計主要強調(diào)一定時期的內(nèi)部管理，對企業(yè)在長久保持有力地位的管理，缺少從長遠角度分析的技術方法。三是管理會計技術方法應用缺少環(huán)境條件的限制，無論應用哪種管理會計的技術方法，都離不開企業(yè)文化及管理模式之間的相互適應，如果兩者之間不相適應，就會影響到應用的廣度和深度。

最后，管理會計信息技術不高。一方面，我國管理會計軟件開發(fā)相對滯后，信息化水平尚不能完全滿足管理會計需求，依靠人工操作，一些復雜的公式和模型應用困難。另一方面，目前管理會計軟件引進國外產(chǎn)品居多，不僅價格高，而且大多是依據(jù)國外企業(yè)需求開發(fā)出來的，設計理念和使用習慣與國內(nèi)差別較大，存在“水土不服”的情況。另外，有的企業(yè)缺少統(tǒng)一規(guī)劃，造成了信息系統(tǒng)與財務、業(yè)務活動需求相脫節(jié)現(xiàn)象，形成了“信息孤島”，信息平臺之間功能上不關聯(lián)互通，信息上不共享互換，使管理會計無法及時整合使用相關信息。

（三）管理會計應用現(xiàn)狀的制度視角分析

從國家層面來說，缺乏管理會計應有的激勵措施。就管理會計應用制度而言，宏觀方面的制度建設相對滯后，缺乏管理會計應用的制度安排。相對于財務會計來說，沒有強制企業(yè)建立和設置管理會計機構或崗位的制度規(guī)定。國家沒有管理會計師執(zhí)業(yè)制度和管理會計師系列的技術職稱評定制度。財政、工商、稅務等經(jīng)濟主管部門考核企業(yè)多用財務會計報表和資料，社會方面重財務會計輕管理會計現(xiàn)象較為普遍，管理會計應用處于自發(fā)被動的狀態(tài)，缺少制度環(huán)境的保障。從企業(yè)層面來說，一方面，管理會計相關制度不完善。有的企業(yè)只應用了一種或兩種管理會計方法，難以形成完整的制度。另一方面，制度和實際存在脫節(jié)現(xiàn)象。有的會計人員管理會計知識不足，對財務會計和管理會計的職能、內(nèi)容了解不深，不能使管理會計相關制度發(fā)揮其應有作用，造成制度和應用兩張皮現(xiàn)象。

二、基于組織、技術、制度三維視角的管理會計應用策略

（一）建立科學的管理會計應用組織體系

1.堅持國家層面對管理會計體系建設的頂層設計和組織指導，加快完善管理會計推進的組織體系建設。以財政部為主導，合理構建政府、社會、企業(yè)實施管理會計的協(xié)調(diào)機制，進一步發(fā)揮各級財政部門的牽頭作用，突出企業(yè)應用管理會計的主體作用，借助會計中介的紐帶作用。在宏觀上形成財政部門主抓，相關部門配合，企業(yè)重在應用，有關社團機構服務支撐的組織架構。建立管理會計整體工作統(tǒng)一領導有力、組織協(xié)調(diào)有序、應用主體積極的推進機制，以科學的組織體系建設，保障管理會計工作的有效實施和推進。

2.設置管理會計專門機構或崗位并賦予相應的職能。管理會計是一種涉及企業(yè)組織各個層次責權利關系的應用，將會沖擊組織結構的調(diào)整，促使其由傳統(tǒng)的金字塔轉向扁平型、網(wǎng)狀型甚至無中心型的組織形式，這是組織結構分權化的趨勢。同時，管理會計處于信息集成的關鍵點上，掌握著信息上下溝通與內(nèi)外流向。因此，企業(yè)應順應管理會計與組織形式相匹配的趨勢，注重適時調(diào)整組織結構。明確管理會計在企業(yè)轉型中的重要性，按實際情況和需求設置管理會計專門的機構或崗位，配備管理會計人員，賦予相應的職能和職責，確保管理會計的實施運用更加趨于科學有效。

3.管理會計應用務必落實“一把手”職責。管理會計應用不僅是系統(tǒng)工程，也是創(chuàng)新工程，整個落實過程都離不開具有權威性的企業(yè)高層管理者的推動。比如：管理會計系統(tǒng)運用是否與企業(yè)現(xiàn)行的組織結構和業(yè)務流程相匹配；選擇的方法工具是否有利于改進企業(yè)管理系統(tǒng)、是否提升了企業(yè)價值。企業(yè)組織設計和應用效果評價都離不開高層管理者的全力投入和判斷調(diào)整。因此，企業(yè)高層管理者必須承擔和履行實施主體的職責和義務，組織指導管理會計的具體實施，形成企業(yè)內(nèi)部全員的組織認同和合理的職權分配，及時消除各組織之間職責不清的負面影響，在管理會計應用中及時進行組織重構和機制創(chuàng)新，指導并保證各項實施方案的具體落實。

（二）進一步完善管理會計應用的技術方法

1.加強管理會計標準建設，創(chuàng)新符合我國企業(yè)實際的技術方法及工具。一是組織力量對各種技術方法、工具進行系統(tǒng)梳理完善，闡明不同方法工具應用的環(huán)境條件、具體操作的要求和選擇使用的利弊，增加標準的科學性和可選擇性，最大限度發(fā)揮其具體指導和示范帶動的作用，便于企業(yè)根據(jù)自身情況選擇運用適合的管理會計工具方法。二是突出本土化的理論創(chuàng)新和技術方法的應用轉化，在借鑒吸收的基礎上，有計劃地開展管理會計工具方法總結創(chuàng)新工作，研究構建符合我國企業(yè)特點的管理會計體系，提高實際應用的針對性和有效性。三是完善創(chuàng)新技術方法應當考慮企業(yè)個性與共性的關系問題。我國企業(yè)情況差別較大，存在不同行業(yè)、不同規(guī)模、不同發(fā)展階段的企業(yè)，國有、民營不同性質的企業(yè)，東部、中西部不同地區(qū)的企業(yè)，這些企業(yè)在管理會計工具方法的選擇方面具有差別性，需要從實際出發(fā)，針對不同的情況需求，分期分層次出臺應用方法和工具，指導不同企業(yè)在相對標準化下能夠個性化選擇，以便達到分類指導的效果。

2.企業(yè)必須因地制宜地選擇和導入管理會計技術方法。一是堅持管理會計與企業(yè)戰(zhàn)略相結合，應用能夠支持和推進企業(yè)戰(zhàn)略實施，能夠提升企業(yè)價值。二是堅持問題導向，需求引領，識別出企業(yè)需求是什么，發(fā)展的瓶頸在哪里，方法的選擇必須與急需解決的問題相對應。具體實施中，細化工作程序，有針對性地編制企業(yè)管理會計指導手冊，能實現(xiàn)業(yè)務財務聯(lián)動，達到為企業(yè)破解難題的效果。三是個性化的技術方案是管理會計發(fā)揮作用的關鍵因素，在實踐過程中，企業(yè)應總結具有特點的技術方法，加強成功案例的交流和推廣，不斷創(chuàng)新豐富管理工具。

3.開發(fā)管理會計軟件，推動管理信息技術的發(fā)展。通過管理會計信息化建設，加快會計職能從核算到管理決策的拓展，支持會計軟件開發(fā)、中介機構開發(fā)管理軟件服務領域市場，共同推進管理會計信息化的跨越發(fā)展。一方面，積極利用信息化手段，實現(xiàn)會計與業(yè)務的融合與集成。設計開發(fā)管理會計軟件，在注重大數(shù)據(jù)會計信息系統(tǒng)安全的條件下，加大會計信息化管理和網(wǎng)絡財務監(jiān)督，使管理會計復雜公式和模型簡單化，以保證管理會計工作快捷有序進行。另一方面，管理會計的深度應用離不開信息技術的跟進支持，企業(yè)要注重開發(fā)具有知識產(chǎn)權的軟件，注重運用先進的計算分析方法，把管理會計的各種程序和工作方式引入信息化管理操作中，使財務工作擺脫原有記賬、算賬束縛，更多地轉向管控、評價、預測等工作，在會計信息收集和數(shù)據(jù)分析中發(fā)揮出職能作用，滿足企業(yè)轉型升級和提升競爭力的需求。

（三）完善管理會計應用的制度建設

1.建立完善現(xiàn)代企業(yè)制度，營造應用的環(huán)境和條件。首先，完善法人治理結構相關制度。根據(jù)國家體制深化改革的要求，企業(yè)應進一步明確產(chǎn)權關系，發(fā)揮好董事會、監(jiān)事會、股東會的職責作用，為管理會計的應用打牢制度基礎。其次，盡快建立現(xiàn)代企業(yè)會計制度。以財務會計為基礎，提升管理會計業(yè)務水平，建立企業(yè)自身的管理會計應用體系，為實現(xiàn)核算型會計向決策型會計轉變創(chuàng)造條件。最后，建立全面的、全員的培訓制度，特別是財務人員的培訓考核制度，注重企業(yè)文化和業(yè)務知識及崗位技能的培訓，不斷提升管理會計體系，有效推進整體團隊素質。

2.健全和完善管理會計相關制度。管理會計的應用主要針對企業(yè)內(nèi)部管理，要提高制度建設的針對性、有效性和完整性，必須建立和完善規(guī)范化的制度體系。用制度促管理，有利于加強各部門、各單位之間的相互協(xié)調(diào)，促進管理會計信息的交流溝通，能夠行之有效地發(fā)揮好管理會計在企業(yè)經(jīng)營決策中的作用。一方面，要建立完善成本管控制度、責任會計制度、決策分析等制度；另一方面，要建立完善信息采集分析制度、信息標準規(guī)范制度、信息安全等級保護制度等，注重建立事前、事中、事后全過程受控的制度體系，確保管理會計應用的制度化、規(guī)范化和程序化。

3.試點管理會計師資格認證制度，推進管理會計職業(yè)化。管理會計的運用需要專業(yè)人員來實施，以資格制度為引導，造就一支高素質的管理會計人員隊伍，有利于發(fā)揮管理會計在企業(yè)管理中的作用。應當借鑒我國注冊會計師資格認定制度的實施經(jīng)驗，適時出臺注冊管理會計師認證制度，壯大管理會計師隊伍，提高整體執(zhí)業(yè)水平。推進管理會計職業(yè)化，有助于規(guī)范和提高管理會計師職業(yè)道德和業(yè)務水平，更加增強管理會計的應用價值，更有助于職業(yè)經(jīng)理人的成長，為現(xiàn)代企業(yè)制度的實施提供人力資源支持。

4.優(yōu)化法律環(huán)境，建立完善《會計法》相關制度及機制。依法治國、依法管理是市場經(jīng)濟發(fā)展的必然要求。進一步完善法律制度，加快相關法律法規(guī)的修改或制定，能夠為管理會計的應用提供有力的法律保障。目前，應當以《會計法》修訂為契機，增加與完善管理會計相關內(nèi)容。充分體現(xiàn)管理會計發(fā)展的需要，在《會計法》中明確管理會計的地位、職能、作用，并與財務會計區(qū)分，對二者分類管理、分別指導。在對管理會計相關內(nèi)容予以規(guī)范的同時，從法律法規(guī)上明確企業(yè)實施管理會計的職責和義務及其規(guī)定，從而保證企業(yè)在管理會計應用中的剛性約束。同時，企業(yè)還應當主動配套完善財務管理相關制度，積極建立內(nèi)部報告制度和財務預警機制，完善業(yè)績評價和預算承諾等制度，在實踐中不斷創(chuàng)新和總結，力爭使管理會計在企業(yè)的應用達到一個新的水平?！?/p>

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