魏潔

摘 要：2014年1月27日，財政部修訂了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號--職工薪酬》，進(jìn)一步完善了職工薪酬內(nèi)容，充分體現(xiàn)了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同方向。本文在對比新舊職工薪酬會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，分析新準(zhǔn)則的變化，揭示新準(zhǔn)則對舊準(zhǔn)則的影響，并指出新準(zhǔn)則對企業(yè)的現(xiàn)實意義。

關(guān)鍵詞：職工薪酬；意義

市場經(jīng)濟快速發(fā)展，社會保障體系日趨完善，以人為本的勞動用工制度對保護(hù)職工權(quán)利起到了重要作用。為了進(jìn)一步規(guī)范我國企業(yè)對職工薪酬的會計處理，保持企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同，2014年1月27日，財政部根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》對《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》進(jìn)行了修訂（以下簡稱“新準(zhǔn)則”），同年7月1日起在所有執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)范圍內(nèi)施行，同時廢止2006年2月25日發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》（以下簡稱“舊準(zhǔn)則”）。較之于舊準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則進(jìn)行了較大調(diào)整，企業(yè)人工成本得以更全面地核算和反映。

一、職工薪酬會計準(zhǔn)則的“新變化”

（1）職工薪酬的內(nèi)涵更加豐富。新準(zhǔn)則明確規(guī)定，職工薪酬包括為獲得職工提供服務(wù)或解除勞動關(guān)系而給予的辭退福利以及提供給職工利益相關(guān)方的福利。新準(zhǔn)則的亮點在于，企業(yè)提供給職工利益相關(guān)方的福利納入到職工薪酬的范疇，職工利益相關(guān)方福利包括提供給職工直系血親、已故職工親屬及其他受益人的福利。（2）明確定義“職工”且范圍有所擴大。新準(zhǔn)則首次整合了應(yīng)用指南和講解中有關(guān)職工范圍的規(guī)定。職工范圍不僅包括與企業(yè)訂立勞動合同全職、兼職、臨時工人，雙方未訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員，也屬于新準(zhǔn)則規(guī)定的職工的范疇。（3）充實離職后福利的內(nèi)容并規(guī)范會計處理。離職后福利的首次引入讓人眼前一亮。離職后福利是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而在職工退休或與企業(yè)解除勞動關(guān)系后，提供的各種形式的報酬和福利，短期薪酬和辭退福利除外。新準(zhǔn)則規(guī)定離職后福利計劃按照分為設(shè)定提存計劃和設(shè)定受益計劃兩類，并且把舊準(zhǔn)則中的養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費調(diào)整至離職后福利中的設(shè)定提存計劃范疇，更為恰當(dāng)?shù)胤从陈毠るx職后企業(yè)給予的補償。同時全面規(guī)范離職后福利的會計處理，包括確認(rèn)范圍、確認(rèn)時點以及計量方法等。（4）明確界定短期薪酬的確認(rèn)與計量。新準(zhǔn)則正式將 “帶薪缺勤”和“利潤分享計劃”納入短期薪酬，明確規(guī)定二者的確認(rèn)條件和計量標(biāo)準(zhǔn)。帶薪缺勤分為累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤。累積帶薪缺勤工提供服務(wù)增加其未來享有的帶薪缺勤權(quán)利時加以確認(rèn)，并以累積未行使權(quán)利而增加的預(yù)期支付金額進(jìn)行計量；非累積帶薪缺勤在實際發(fā)生缺勤時予以確認(rèn)。利潤分享計劃需要同時滿足兩個條件才予以確認(rèn)，并且計量時考慮職工因離職而無法享受利潤分享計劃福利的可能性。（5）首次引入并規(guī)范“其他長期職工薪酬”。新準(zhǔn)則明確定義其他長期職工福利，“是指除短期薪酬、離職后福利、辭退福利之外所有的職工薪酬，包括長期帶薪缺勤、長期殘疾福利、長期利潤分享計劃等”。 這一兜底性定義囊括實務(wù)中可能存在的、但不能直接歸屬于其他三類的職工薪酬，更加完整規(guī)范與職工薪酬相關(guān)的會計處理問題。

二、新準(zhǔn)則變化對原有規(guī)則的影響

（1）離職后福利和其他長期福利的特殊處理。準(zhǔn)則首次引入了“離職后福利”和“其他長期福利”，并對其會計處理作了完整規(guī)定。二者的會計處理類似，需區(qū)分“設(shè)定提存計劃”和“設(shè)定受益計劃”兩類：1）設(shè)定提存計劃的，應(yīng)根據(jù)設(shè)定提存計劃計算的應(yīng)繳存金額確認(rèn)為負(fù)債，計入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本，與舊準(zhǔn)則中辭退福利的計量類似。2）新增的設(shè)定受益計劃的，新準(zhǔn)則規(guī)定了過去服務(wù)成本的確認(rèn)時點，采用“預(yù)期累計福利單位法”對所有設(shè)定受益計劃義務(wù)進(jìn)行計量并以現(xiàn)值反映。新準(zhǔn)則突破了舊準(zhǔn)則內(nèi)容過于簡單，原則性太強的缺點，更便于會計人員學(xué)習(xí)和運用。（2）簡化并規(guī)范了辭退福利。舊準(zhǔn)則規(guī)定辭退福利的確認(rèn)條件比較嚴(yán)格，延遲其確認(rèn)時點。新準(zhǔn)則以“企業(yè)不能單方面撤回因解除勞動關(guān)系計劃或裁減建議所提供的辭退福利時”和“企業(yè)確認(rèn)與涉及支付辭退福利的重組相關(guān)的成本或費用時”，兩者中的較早日確認(rèn)，實現(xiàn)辭退福利的及時確認(rèn)。由此產(chǎn)生的職工薪酬負(fù)債，計入當(dāng)期損益。（3）非貨幣性福利統(tǒng)一采用公允價值計量。新準(zhǔn)則規(guī)定，非貨幣性職工福利費應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，公允價值無法可靠獲得時以成本計量。舊準(zhǔn)則未對非貨幣性福利計量統(tǒng)一規(guī)定，導(dǎo)致其計量屬性不一致，成本信息在橫向和縱向上的可比性差。新準(zhǔn)則增強了準(zhǔn)則的實踐性，對會計人員進(jìn)行處理更具指導(dǎo)性。

三、新準(zhǔn)則在企業(yè)實務(wù)中的意義

（1）有助于企業(yè)全面反映人工成本。新準(zhǔn)則在實務(wù)中的最大影響，莫過于擴大人工成本的核算范圍。舊準(zhǔn)則只是將職工薪酬和職工福利費按受益對象列入產(chǎn)品成本，公會經(jīng)費、職工教育費則直接計入當(dāng)期損益。所以產(chǎn)品成本反映的人工成本不夠完整，只體現(xiàn)部分耗用成本，賬面成本存在失真。新準(zhǔn)則明確界定了職工薪酬的范圍，將企業(yè)支付的職工工資及其他相關(guān)費用列入人工成本的核算范疇，大大提高會計信息的披露質(zhì)量。（2）影響企業(yè)財務(wù)報表的列報和披露。新準(zhǔn)則在實踐中的另一個重要作用，在于完善舊準(zhǔn)則未明確規(guī)定設(shè)定受益計劃的離職后福利的會計處理。國有企業(yè)在改制情況下，需按照相關(guān)規(guī)定預(yù)提統(tǒng)籌外離退休福利等，但未建立職工福利機制。新準(zhǔn)則規(guī)定表外職工福利負(fù)債應(yīng)納入表內(nèi)，建立了常態(tài)化機制。同時新準(zhǔn)則還要求追溯調(diào)整新準(zhǔn)則施行日已存在的離職后福利計劃、辭退福利、其他長期職工福利，一定程度上影響國有企業(yè)財務(wù)報表的列報和披露。（3）有利于引導(dǎo)企業(yè)加大科研投入。新準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則更加趨同，更為全面地反映企業(yè)人工成本。舊準(zhǔn)則中只有應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費是根據(jù)受益對象進(jìn)行核算，無形資產(chǎn)研發(fā)的人工成本一律計入當(dāng)期費用，造成研發(fā)投入增加、企業(yè)利潤降低的矛盾局面，影響企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新的積極性，不利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。新準(zhǔn)則幾乎所有的職工薪酬項目都按照受益對象進(jìn)行處理。新準(zhǔn)則規(guī)定研發(fā)人員職工薪酬在符合相應(yīng)條件下準(zhǔn)予資本化，解決了研發(fā)人員薪酬費用與企業(yè)利潤之間的矛盾，充分調(diào)動企業(yè)進(jìn)行研發(fā)的積極性。（4）有助于提升企業(yè)會計人員的職業(yè)素養(yǎng)。作為企業(yè)的會計人員，應(yīng)該積極學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則并結(jié)合企業(yè)具體情況加以運用。比如，對于離職后福利計劃類型的區(qū)分，需要會計人員對其主要條款經(jīng)濟實質(zhì)分析的基礎(chǔ)上進(jìn)行判斷。及時更新專業(yè)知識結(jié)構(gòu)，提高職業(yè)素養(yǎng)，是對會計人員進(jìn)行新業(yè)務(wù)處理提出的職業(yè)要求。（5）對企業(yè)的監(jiān)管更趨與嚴(yán)格。與舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則更加全面、規(guī)范地核算職工薪酬，表明企業(yè)這一市場主體越來越受到嚴(yán)格監(jiān)管，有利于企業(yè)規(guī)范化處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)，維護(hù)市場經(jīng)濟健康有序地發(fā)展。

結(jié)束語：總之，新準(zhǔn)則更加規(guī)范職工薪酬的概念界定、確認(rèn)、計量以及信息披露，實現(xiàn)人工成本核算地準(zhǔn)確整完，從而提高會計信息披露質(zhì)量，對企業(yè)產(chǎn)生積極影響。盡管新準(zhǔn)則還存在一些潛在缺陷，比如非貨幣性福利會計核算具有漏洞、辭退福利的確認(rèn)尚不明確、長期殘疾福利制度存在偏差等，但總的來說，新準(zhǔn)則的出臺及實施，會促使企業(yè)越來越規(guī)范地發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1] 財政部.關(guān)于印發(fā)修訂《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》的通知.財會[2014]8號，2014-01-27

[2] 程仲鳴，劉合華.企業(yè)職工薪酬會計核算存在的問題[J].財會月刊，2012（01）：62-63