李慧娟

摘 要：近年來，隨著內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐的不斷拓展，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）對(duì)內(nèi)部審計(jì)定義做過多次修改，之后內(nèi)部審計(jì)的職能從最開始的財(cái)務(wù)審計(jì)、經(jīng)營(yíng)審計(jì)一直發(fā)展到管理審計(jì)，再到現(xiàn)階段的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。內(nèi)部審計(jì)定義的發(fā)展不斷完善和豐富了內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容，并不斷推進(jìn)審計(jì)職能由監(jiān)督評(píng)價(jià)向確認(rèn)和咨詢服務(wù)轉(zhuǎn)變。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)；內(nèi)部審計(jì)定義發(fā)展；內(nèi)部審計(jì)職能轉(zhuǎn)變

19 世紀(jì)末 20 世紀(jì)初，內(nèi)部審計(jì)的定義隨內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐而發(fā)展。IIA依次進(jìn)行先后進(jìn)行了7個(gè)版本的內(nèi)部審計(jì)定義，內(nèi)部審計(jì)定義的修訂和發(fā)展，既記錄了內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的歷程，也反應(yīng)出內(nèi)部審計(jì)職能演變的過程。針對(duì)70多年以來內(nèi)部審計(jì)職能演變的分析，有利于對(duì)內(nèi)部審計(jì)未來發(fā)展路徑的預(yù)測(cè)，使內(nèi)部審計(jì)能夠及時(shí)適應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，從而發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的促進(jìn)作用。本文通過對(duì)IIA內(nèi)部審計(jì)定義的7次變化，來研究?jī)?nèi)部審計(jì)職能演變的特征，為內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展及其職能的拓展進(jìn)行深入的探索。

一、內(nèi)部審計(jì)定義的發(fā)展

（一）財(cái)務(wù)審計(jì)階段

1947年，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）通過定義明確內(nèi)部審計(jì)的工作內(nèi)容是審查財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和其它經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，既處理財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相關(guān)的問題，也要處理經(jīng)營(yíng)管理中出現(xiàn)的實(shí)踐問題。

（二）經(jīng)營(yíng)審計(jì)階段

隨著經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)職能漸漸從財(cái)務(wù)審計(jì)過渡到經(jīng)營(yíng)審計(jì)階段，1957年IIA將定義進(jìn)一步補(bǔ)充了內(nèi)部審計(jì)管理提供服務(wù)，是一種衡量、評(píng)價(jià)其它控制有效性的管理控制。這一次定義的拓展極大的提高了內(nèi)部審計(jì)的地位。

（三）管理審計(jì)階段

1971 年的內(nèi)部審計(jì)定義側(cè)重于內(nèi)部審計(jì)是以審查經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為基礎(chǔ)的獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng)，同時(shí)為管理提供服務(wù)，是一種衡量、評(píng)價(jià)控制有效性的管理控制，這一定義取消了“建立在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)上”，卻依舊保留了“建立在審查經(jīng)營(yíng)活動(dòng)基礎(chǔ)上”，這標(biāo)志著內(nèi)部審計(jì)從財(cái)務(wù)審計(jì)向經(jīng)營(yíng)審計(jì)的發(fā)展方向。

1993年，內(nèi)部審計(jì)定義進(jìn)一步修改為，內(nèi)部審計(jì)是組織內(nèi)部的一種獨(dú)立的評(píng)價(jià)職能，對(duì)其活動(dòng)進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)，通過合理的成本促進(jìn)控制工作開展的經(jīng)濟(jì)型與有效性，幫助組織成員有效履行各自責(zé)任。這次定義修改首次闡述了為組織服務(wù)的具體內(nèi)涵。

（四）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)階段

1999年修訂的內(nèi)部審計(jì)定義側(cè)重于內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的保證和咨詢活動(dòng)，以為組織增加價(jià)值和提高組織的運(yùn)作效率為最終目的，通過系統(tǒng)化和規(guī)范化的途徑，有效進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理、控制，不斷幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)，與1993年的定義相對(duì)比，刪除了“組織內(nèi)部”，這表明內(nèi)部審計(jì)未來的活動(dòng)空間并不局限于組織內(nèi)部，其活動(dòng)空間得到進(jìn)一步拓寬。

2001年，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）進(jìn)一步提出為組織增加價(jià)值和改善組織運(yùn)營(yíng)的內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)，這以修改標(biāo)志著內(nèi)部審計(jì)全新的“以增加組織價(jià)值為導(dǎo)向”的新的服務(wù)理念?，F(xiàn)代管理更加著重于總體管理的理念，聯(lián)系總體管理控制系統(tǒng)與組織的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)相結(jié)合，對(duì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)過程可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行縝密的分析。因此，重中之重就是將變化的風(fēng)險(xiǎn)管理模式與內(nèi)部審計(jì)審計(jì)程序相融合。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)雖然屬于管理審計(jì)的范疇內(nèi)，但是它更關(guān)注組織在完整的控制過程中潛在的決策風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

二、內(nèi)部審計(jì)職能的轉(zhuǎn)變過程

（一）審計(jì)職能從監(jiān)督評(píng)價(jià)向確認(rèn)和咨詢服務(wù)的轉(zhuǎn)變

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)職能由監(jiān)督評(píng)價(jià)向服務(wù)組織方向轉(zhuǎn)變，同時(shí)在轉(zhuǎn)變的過程中不斷與國(guó)際接軌，這將是內(nèi)部審計(jì)進(jìn)一步發(fā)展完善的重要前進(jìn)方向。確認(rèn)服務(wù)是在獨(dú)立評(píng)價(jià)職能基礎(chǔ)上發(fā)展而來，之后為了適應(yīng)環(huán)境的需要又進(jìn)一步提出了咨詢服務(wù)。

國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）2001年提出的內(nèi)部審計(jì)定義更加強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)的最終目標(biāo)是增加組織價(jià)值，改善組織運(yùn)營(yíng)。內(nèi)部審計(jì)要實(shí)現(xiàn)增加組織價(jià)值的目標(biāo)，就必須要平衡好咨詢服務(wù)與確認(rèn)服務(wù)的發(fā)展與實(shí)施。因?yàn)樽稍兎?wù)的提供是否會(huì)影響其獨(dú)立客觀的提供確認(rèn)服務(wù)，依然有待進(jìn)一步考證，但是其存在負(fù)面影響的可能性是內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)最終目標(biāo)所必須要進(jìn)一步斟酌的。

（二）內(nèi)部審計(jì)職能演變的特征

通過對(duì)IIA 七次內(nèi)部審計(jì)定義所處時(shí)期宏觀環(huán)境和微觀環(huán)境的分析，可以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的產(chǎn)生、發(fā)展與環(huán)境變遷、技術(shù)進(jìn)步、經(jīng)濟(jì)形勢(shì)、法律環(huán)境、公司治理、組織文化、業(yè)務(wù)活動(dòng)以及管理模式等因素緊密相關(guān)。內(nèi)部審計(jì)職能的演變具有下列明顯特征。

1.動(dòng)態(tài)發(fā)展。從IIA于1947年發(fā)布第一次內(nèi)部審計(jì)定義開始，國(guó)際政治、經(jīng)濟(jì)、法律和文化環(huán)境發(fā)生了重大的變革，組織的微觀環(huán)境也發(fā)生了深刻變化，這種外部環(huán)境的不確定性和不穩(wěn)定性是內(nèi)部審計(jì)職能演變的必然選擇。從 IIA 歷次內(nèi)部審計(jì)定義綜述的觀點(diǎn)看，內(nèi)部審計(jì)職能的演變和環(huán)境的變化始終處于在互動(dòng)中尋求平衡的狀態(tài)，因此內(nèi)部審計(jì)職能的演變是一個(gè)動(dòng)態(tài)化的發(fā)展概念。

2 .自然演化與人為設(shè)計(jì)。類似于古典經(jīng)濟(jì)學(xué)中“看不見的手”對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)揮調(diào)節(jié)作用一樣，內(nèi)部審計(jì)的職能也在對(duì)組織內(nèi)部治理發(fā)揮著有形或無形的調(diào)節(jié)作用，這種最基本的職能是微觀經(jīng)濟(jì)體發(fā)展過程中自然演化的結(jié)果，但是，在演化經(jīng)濟(jì)中，完全依賴于自然演化的內(nèi)部審計(jì)職能變遷是不現(xiàn)實(shí)的，人為設(shè)計(jì)是內(nèi)部審計(jì)職能演變的重要補(bǔ)充。IIA 對(duì)內(nèi)部審計(jì)定義七次“頻繁”的修訂實(shí)質(zhì)上也是對(duì)內(nèi)部審計(jì)職能進(jìn)行的人為設(shè)計(jì)。因此，從歷史和現(xiàn)實(shí)兩方面看，內(nèi)部審計(jì)職能演變具有自然演化與人為設(shè)計(jì)的特征。

3.宏觀環(huán)境與微觀環(huán)境共同決定?，F(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)的國(guó)家和地區(qū)率先發(fā)展起來的，并且形成了規(guī)范的體系，市場(chǎng)、資本、證券、公司治理等是促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)職能產(chǎn)生和存在的客觀因素，法律因素、技術(shù)因素對(duì)內(nèi)部審計(jì)職能的形成也具有積極的促進(jìn)和影響作用。從這些方面看，宏觀環(huán)境是決定內(nèi)部審計(jì)職能產(chǎn)生和存在的根本因素。微觀環(huán)境中公司治理的需求是內(nèi)部審計(jì)職能演變的主要?jiǎng)恿?，以?quán)力平衡為重中之重的模式并不足以滿足公司持續(xù)發(fā)展的需要，這有可能會(huì)進(jìn)一步導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)的低效率運(yùn)行，所以要實(shí)現(xiàn)最終目標(biāo)依然需要尋求更為切實(shí)有效的審計(jì)機(jī)制。

4.跨學(xué)科與邊緣化。隨著內(nèi)部審計(jì)職能的不斷完善與調(diào)整，內(nèi)部審計(jì)的職能越來越寬泛，空間越來越廣闊，內(nèi)部審計(jì)職能的演變出現(xiàn)了跨學(xué)科和邊緣化的特征。IIA實(shí)務(wù)公告指出，內(nèi)部審計(jì)部門的每個(gè)人員不必獲取所有學(xué)科的資格證書，內(nèi)部審計(jì)部門可以根據(jù)需要利用外部服務(wù)提供者或者內(nèi)部資源在會(huì)計(jì)、審計(jì)、經(jīng)濟(jì)、金融、統(tǒng)計(jì)、信息技術(shù)、工程、稅收、法律、環(huán)境事務(wù)和其他領(lǐng)域的知識(shí)來履行內(nèi)部審計(jì)部門的職責(zé)。

三、結(jié)語

現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)經(jīng)歷了從 20 世紀(jì)40年代到21世紀(jì)初期的發(fā)展，反映這一時(shí)期組織微觀環(huán)境要素的公司治理、組織文化、業(yè)務(wù)活動(dòng)和管理模式等方面的顯著變化及其特征的詳細(xì)資料并不豐富，宏微觀環(huán)境與內(nèi)部審計(jì)職能演變之間的相互聯(lián)系還有待詳細(xì)的專業(yè)探究，內(nèi)部審計(jì)職能演變的特征與審計(jì)環(huán)境之間具有如何的互動(dòng)關(guān)系，將是未來研究的方向。（作者單位：天津財(cái)經(jīng)大學(xué)）

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