田榮梅

[摘 要]在我國營業(yè)稅與增值稅并存的現(xiàn)行稅制下，增值稅抵扣鏈條不完善，導(dǎo)致稅費(fèi)重復(fù)計征越來越明顯，企業(yè)稅負(fù)越來越重。為適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國率先在交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)在內(nèi)的一些行業(yè)進(jìn)行了營業(yè)稅改增值稅的試點(diǎn)改革。稅制改革給企業(yè)帶來機(jī)遇的同時也帶來挑戰(zhàn)。在此對“營改增”給企業(yè)及社會帶來的正面和負(fù)面影響進(jìn)行分析，并針對負(fù)面影響，提出相應(yīng)建議，以期為企業(yè)面對機(jī)遇與挑戰(zhàn)時提供應(yīng)變之策。

[關(guān)鍵詞]稅收政策；稅制改革；營業(yè)稅；增值稅

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2015.40.111

1 引 言

營改增即原適用征收營業(yè)稅的企業(yè)現(xiàn)改為征收增值稅。[1]為規(guī)范我國稅收政策，避免重復(fù)征稅，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，于2012年1月1日開始，我國的部分地區(qū)和部分行業(yè)開始試點(diǎn)營改增政策，然后范圍逐漸推廣，到2015年，只剩房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)未納入試點(diǎn)范圍，而這幾個行業(yè)預(yù)計也將于2015年完成營改增轉(zhuǎn)變工作，并將在以后的發(fā)展中不斷加以完善。

2 “營改增”的正面效應(yīng)

“營改增”后使被改企業(yè)適用的稅種、稅率等發(fā)生變化，從而也使企業(yè)的財務(wù)管理、稅負(fù)、經(jīng)營模式、銷售模式、經(jīng)營策略等發(fā)生相應(yīng)變化。營改增使很多企業(yè)從中受益，得到了相當(dāng)?shù)暮锰帯?/p>

2.1 營改增有效地避免了重復(fù)征稅

原交納營業(yè)稅的企業(yè)，因?yàn)闋I業(yè)稅按營業(yè)額全額計算交納，重復(fù)征稅現(xiàn)象嚴(yán)重。[2]而“營改增”后，按增值額計算交納增值稅，有效地避免了重復(fù)征稅，使我國的稅收政策更為科學(xué)合理。

2.2 改革使部分企業(yè)的利潤額增大

改革后對原來交納營業(yè)稅現(xiàn)在交納增值稅的一般納稅人，其在購置機(jī)器設(shè)置等固定資產(chǎn)時可以憑票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，使固定資產(chǎn)成本降低，因此使用過程中的折舊額隨之降低，從而使企業(yè)產(chǎn)品成本降低，營業(yè)利潤隨之上升，最后使企業(yè)凈利潤也相應(yīng)地增大。比如某一試點(diǎn)企業(yè)購置固定資產(chǎn)買價1000萬元，若按原稅制規(guī)定，固定資產(chǎn)入賬價值1000×（1+17%）=1170萬元，按5年直線折舊無殘值，則每年折舊額234萬元。而按改革后的增值稅政策，固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅170萬元可抵扣，則其入賬價值1000萬元，每年折舊額200萬元比改革前少了34萬元，從而使成本降低34萬元，營業(yè)利潤增加34萬元，凈利潤增加34×（1-25%）=25.5萬元。

此外，原營業(yè)稅由企業(yè)自身承擔(dān)，而增值稅是價外稅，是可以轉(zhuǎn)嫁出去的，這會使企業(yè)稅負(fù)減輕，最終也會使得企業(yè)利潤增加。[3]

2.3 改革使部分企業(yè)綜合實(shí)力提高

“營改增”改變了試點(diǎn)企業(yè)的納稅體制，因此企業(yè)各種決策和發(fā)展規(guī)劃通常也會隨之變化，比如固定資產(chǎn)更新決策，對稅改接受企業(yè)，因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，稅負(fù)減輕，利潤增加，企業(yè)的資金支配能力更強(qiáng)，因此，也更有利于設(shè)備等的更新?lián)Q代，從而使企業(yè)的綜合實(shí)力提高。

2.4 改革有利于企業(yè)引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)

“營改增”前企業(yè)外購勞務(wù)不存在進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，外購勞務(wù)成本高，很多企業(yè)為降低成本選擇放棄外購勞務(wù)，這不利于企業(yè)整體能力的提升?！盃I改增”后，企業(yè)外購勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，從而使成本降低，于是企業(yè)可根據(jù)技術(shù)需要，選擇外購勞務(wù)，引入先進(jìn)技術(shù)，提高了專業(yè)競爭力，增強(qiáng)了專業(yè)整合能力。

3 “營改增”的負(fù)面效應(yīng)

營改增給許多企業(yè)帶來了利益，很多企業(yè)因此而利潤增加，稅收負(fù)擔(dān)降低，但是營改增對不同企業(yè)的影響是不同的，我們要同時看到改革影響的兩面性。改革也可能會對企業(yè)產(chǎn)生不利的影響。

3.1 營改增后大額發(fā)票申領(lǐng)更復(fù)雜

增值稅的征收與管理是以增值稅發(fā)票的使用為基礎(chǔ)依據(jù)的。其應(yīng)納稅額以企業(yè)對外銷售商品、提供服務(wù)開具的銷售發(fā)票的銷項(xiàng)稅額和進(jìn)貨發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額來確定。對增值稅的發(fā)票使用區(qū)分了一般納稅人和小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人，只能申領(lǐng)普通發(fā)票，小規(guī)模納稅人沒有進(jìn)項(xiàng)稅抵扣銷項(xiàng)稅的規(guī)定，且通常小規(guī)模納稅人的發(fā)票金額不大，因此營改增發(fā)票限額的規(guī)定對小規(guī)模納稅人影響不大。營改增后大多數(shù)一般納稅人的增值稅專用發(fā)票限額都是一萬元，但很多一般納稅企業(yè)的單筆業(yè)務(wù)金額都超過一萬元的，有的甚至金額還較大，這些企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)申請大額發(fā)票，但申請需要較長時間，申領(lǐng)的程序和手續(xù)也比較復(fù)雜，這對企業(yè)的正常經(jīng)營造成很大的不利影響。

3.2 營改增后核算程序更為復(fù)雜

原交納營業(yè)稅的單位，對營業(yè)稅的核算程序較為簡單，只需增加一個會計科目就可以解決，“營改增”后，小規(guī)模納稅企業(yè)會計核算影響不大，只需在“應(yīng)交稅費(fèi)”下設(shè)“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目即可。但一般納稅企業(yè)就不同了，一般納稅企業(yè)要將營業(yè)稅改增值稅核算，科目設(shè)置相當(dāng)復(fù)雜，需要增設(shè)十多個明細(xì)科目，所以，對賬務(wù)處理不是很規(guī)范的企業(yè)來說，要完成這個轉(zhuǎn)變，難度相當(dāng)大，只有賬務(wù)處理規(guī)范的企業(yè)才能正確進(jìn)行納稅申報。所以，這一改革給財務(wù)人員也提出了新的要求，新舊稅制的銜接、稅收政策的變化、具體業(yè)務(wù)的處理和稅務(wù)核算的轉(zhuǎn)變等，都要求財務(wù)人員對新舊稅制相當(dāng)熟悉。財務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的參差不齊，可能會對稅收政策的理解、相關(guān)業(yè)務(wù)的會計核算、稅收的申報繳納等產(chǎn)生偏差，從而使財務(wù)核算不合規(guī)，造成納稅申報不準(zhǔn)確等風(fēng)險。[4]

3.3 改革也可能使某些企業(yè)稅負(fù)增加

增值稅抵扣是以增值稅專用發(fā)票作為憑據(jù)的，但是某些企業(yè)在外購貨物或服務(wù)時不能取得增值稅專用發(fā)票，因而沒有抵扣憑證，即進(jìn)項(xiàng)稅額為0，相當(dāng)于營業(yè)額全額繳納增值稅，而增值稅率卻遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于原營業(yè)稅率，在這種情況下，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)未減反增。此外，也有部分企業(yè)，原來繳納營業(yè)稅有較大合理避稅的空間，但營改增后，其避稅空間縮小，也可能使稅收負(fù)擔(dān)加重。這些都可能影響企業(yè)的支付能力，從而影響企業(yè)的經(jīng)營，給企業(yè)帶來負(fù)面影響。

3.4 改革可能導(dǎo)致社會及人員的穩(wěn)定性下降

由于“營改增”對企業(yè)的影響面較多、較復(fù)雜，使得企業(yè)投資決策難度增大，決策失誤的可能性增大。又由于營改增使企業(yè)固定資產(chǎn)等成本降低，企業(yè)的進(jìn)入與退出成本都相應(yīng)降低。所以，企業(yè)一旦對當(dāng)前項(xiàng)目不是很滿意，只要認(rèn)為該項(xiàng)目退出成本和新的項(xiàng)目的進(jìn)行成本能夠接受，就很可能轉(zhuǎn)型，從而導(dǎo)致企業(yè)組織的穩(wěn)定性下降。此外，企業(yè)的人工成本是產(chǎn)品成本的重要組成部分，但現(xiàn)在企業(yè)的人工成本特別是內(nèi)部職工薪酬成本是不能取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票用于抵扣銷項(xiàng)稅的，因此，企業(yè)為了降低人工成本，很可能會通過裁員的方式解決，這又會使勞動力市場不穩(wěn)定。這方方面面，都有可能使社會組織及人員的穩(wěn)定性降低。

營改增也使企業(yè)產(chǎn)品銷售難度增大。增值稅屬價外稅，是一環(huán)一環(huán)轉(zhuǎn)嫁，最后轉(zhuǎn)嫁給最終消費(fèi)者的。因增值稅率多高于原營業(yè)稅率，因此，改革后的含稅售價也遠(yuǎn)高于改革前，比如，原價值100元的商品，改革前就算按銷售策略加3%的營業(yè)稅，初步計算售價103元；但是稅改后，即使按11%的稅率計算，含稅價也是111元，如果按17%的稅率計算就更高。這提高的價格，消費(fèi)者不易接受，從而使企業(yè)商品銷售受阻，使存貨積壓，影響企業(yè)經(jīng)營，進(jìn)而影響國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，影響社會的穩(wěn)定性。

3.5 營改增使企業(yè)購銷決策難度增大

“營改增”后，企業(yè)的稅負(fù)發(fā)生了變化，各項(xiàng)成本也隨之受到影響，因此，企業(yè)的購銷決策也要隨之而調(diào)整。[5]

企業(yè)進(jìn)貨時，為能取得增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，對供貨方的資質(zhì)要求高了，這可能影響原來的長期合作的關(guān)系，而選擇新的供貨方，需要對其各方面重新調(diào)查了解，也可能增加成本。所以，稅制改革將企業(yè)進(jìn)貨決策推向了兩難的境地，企業(yè)需要慎重考慮，周詳調(diào)查，才能作出正確的決策。

銷售決策受到的影響更大。稅制改革后，不同區(qū)域、不同業(yè)務(wù)、不同交易方式及時間都會形成不同的稅負(fù)。因此，企業(yè)在制定銷售決策方案時，需要從業(yè)務(wù)區(qū)域、經(jīng)營主要業(yè)務(wù)種類、銷售方式和交易時間等多方面考慮，某一方面考慮不周，就可能導(dǎo)致錯誤的決策。同時，企業(yè)做銷售決策時，還要考慮稅制改革對最終售價的影響，考慮這個售價的變化對銷售量的影響，在確保商品能適銷對路，確保銷售收入的提高。

因此，稅制改革使企業(yè)購銷決策的制定和實(shí)施難度都大大增加。

4 改善“營改增”負(fù)面效應(yīng)的建議

4.1 加強(qiáng)稅務(wù)監(jiān)管部門與企業(yè)的聯(lián)系

相關(guān)部分對增值稅專業(yè)發(fā)票的管理要嚴(yán)格，以避免不法分子鉆空子。但同時也要從不同企業(yè)單位實(shí)際出發(fā)，根據(jù)企業(yè)單位經(jīng)營需要制定具體規(guī)章制度。

首先加強(qiáng)稅務(wù)監(jiān)管部門與各自管轄區(qū)內(nèi)企業(yè)單位之間的聯(lián)系，稅務(wù)監(jiān)管部分要多了解企業(yè)實(shí)際情況，具體經(jīng)營規(guī)模，業(yè)務(wù)金額范圍等，根據(jù)這些實(shí)際情況，確定其實(shí)際需求，確定合理的增值稅專用發(fā)票限額，以方便企業(yè)經(jīng)營需要。

其次，稅務(wù)部門也要為各企業(yè)單位多開通便民通道，簡化相關(guān)手續(xù)。當(dāng)企業(yè)隨著生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)展，規(guī)模增大，業(yè)務(wù)規(guī)模增大，需要申領(lǐng)大額發(fā)票時，稅務(wù)部分要及時核實(shí)，并簡化手續(xù)，盡快審批，以更好地促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營發(fā)展。

最后，企業(yè)單位也要及時主動向稅務(wù)監(jiān)管部門匯報情況，以便稅務(wù)監(jiān)管部分及時，全面的了解企業(yè)需求。

4.2 規(guī)范企業(yè)核算程序，培養(yǎng)稅務(wù)會計人才

“營改增”是為避免重復(fù)征稅，優(yōu)化稅收政策，更合理地配置資源而為之，不可能因?yàn)槠髽I(yè)核算不規(guī)范而改變。而對企業(yè)單位來說，規(guī)范的會計核算體系與程序是應(yīng)有的責(zé)任。所以，原會計核算機(jī)構(gòu)體系不規(guī)范的企業(yè)，要盡快規(guī)范其會計核算程序。一是可以將現(xiàn)有會計人員送培，讓他們接受新知識，熟悉新政策、新稅制；二是引進(jìn)掌握先進(jìn)專業(yè)知識與技能的新型會計人才。增設(shè)專人和專崗管理稅務(wù)工作，稅務(wù)會計管理崗位主要負(fù)責(zé)研究稅務(wù)政策，提供稅務(wù)咨詢，稅務(wù)稽核。稅務(wù)會計核算專門崗負(fù)責(zé)增值稅等稅務(wù)核算、申報、繳納等基礎(chǔ)工作。同時必須健全企業(yè)內(nèi)部財務(wù)監(jiān)督體系，做好企業(yè)長遠(yuǎn)規(guī)劃，還應(yīng)根據(jù)會計準(zhǔn)則及稅務(wù)政策的變化，將稅務(wù)專業(yè)人員按期培訓(xùn)送培，強(qiáng)化稅收風(fēng)險意識提升稅務(wù)籌劃能力。

4.3 規(guī)范商品與服務(wù)的交易程序與手續(xù)

企業(yè)購買商品或接受勞務(wù)沒有取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的主要原因是交易程序不規(guī)范，手續(xù)不完整。這樣的不規(guī)范的原因之一是原交納營業(yè)稅時的偷漏稅和降低成本考慮所致。公司在采購材料或接受勞務(wù)時，供貨方或提供勞務(wù)方不開發(fā)票，則少報營業(yè)額，少交營業(yè)稅，而購貨方不要發(fā)票，則價格降低，從而降低成本。這樣的操作對購銷雙方都有利，因此很多供貨方與購貨方之間也就形成了這樣的不法交易。“營改增”后，沒有進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，購貨方最終稅負(fù)會大大提高。所以這就要求購銷雙方必須合法交易，規(guī)范交易程序與手續(xù)，進(jìn)貨要取得進(jìn)貨增值稅專用發(fā)票，銷售貨物也要主動開具銷貨增值稅專用發(fā)票，要完善交易手續(xù)，遵紀(jì)守法，規(guī)范交易程序。當(dāng)然，有的銷貨單因?qū)嶋H經(jīng)營狀況的確不能開具增值稅專用發(fā)票，這就要求企業(yè)與稅務(wù)監(jiān)管部分協(xié)商解決。同時企業(yè)要盡量從規(guī)范渠道取得貨源。

4.4 增強(qiáng)政府宏觀調(diào)控與引導(dǎo)

對“營改增”給企業(yè)經(jīng)營造成的不穩(wěn)定，作為政府相關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)引導(dǎo)，多提供社會經(jīng)濟(jì)宏觀與微觀的相關(guān)信息，讓企業(yè)能更好更正確的作為投資及經(jīng)營決策，以免決策失誤而導(dǎo)致不穩(wěn)定因素出現(xiàn)。在必要的時候，政府應(yīng)該給予企業(yè)單位一定的幫助與扶持，以免企業(yè)在不同行業(yè)間不斷的更換和進(jìn)退，造成社會經(jīng)濟(jì)的不穩(wěn)定。

對人工成本不能計進(jìn)項(xiàng)稅問題，政府相關(guān)部分也應(yīng)出臺相關(guān)政策，比如可以按企業(yè)內(nèi)部職工一定限額的工資作為進(jìn)項(xiàng)成本計算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，用于抵扣銷項(xiàng)稅，這樣也有利于企業(yè)人工成本的降低。從而減輕企業(yè)的負(fù)擔(dān)，也更有利于人員就業(yè)穩(wěn)定。

此外，政府應(yīng)加大“營改增”的宣傳力度，使消費(fèi)者了解營改增對產(chǎn)品銷售價格的影響。同時也要站在消費(fèi)者利益及消費(fèi)者的實(shí)際消費(fèi)水平的角度調(diào)控各消費(fèi)品的價格。

4.5 制定行之有效的購銷策略

銷售決策的制定與實(shí)施直接影響銷售量，進(jìn)而影響會計利潤，因此企業(yè)在選擇和制定銷售策略時必須全方位多層次的順應(yīng)改革的發(fā)展趨勢，熟知“營改增”后各項(xiàng)銷售行為稅種的歸屬，稅率的認(rèn)定，了解市場變化，培養(yǎng)市場銷售人才，謹(jǐn)慎的選擇供應(yīng)商，加強(qiáng)資質(zhì)認(rèn)定，同時把握各銷售環(huán)節(jié)，實(shí)行價格差異化管理。

由于材料供應(yīng)商的資質(zhì)不一樣，規(guī)模大小不同，渠道不一樣等，會導(dǎo)致稅收抵扣比例相差甚遠(yuǎn)，所以企業(yè)在選擇進(jìn)貨渠道時，要對供應(yīng)商進(jìn)行篩選，要盡量選擇具備一般納稅人資格的供貨商，這樣才能取得進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票。不同供應(yīng)商提供的不同業(yè)務(wù)的發(fā)票可抵扣的稅額也不同，從企業(yè)獲利角度考慮，企業(yè)應(yīng)該對不同的供應(yīng)商給付不同的采購價，再考慮產(chǎn)品是否有升值空間合理制定采購策略。

同時，稅制改革后對企業(yè)銷售與服務(wù)行為的稅種歸屬劃分和適用稅率有了明顯的變化，因此企業(yè)應(yīng)謹(jǐn)慎選擇經(jīng)營區(qū)域，合理調(diào)配各區(qū)域的經(jīng)營業(yè)務(wù)，加強(qiáng)核算，注意區(qū)分兼營和混合銷售行為的不同核算和稅率歸屬。

銷售方式和交易發(fā)生時間時確定納稅義務(wù)的重要依據(jù)。銷售方式不同，交易發(fā)生的時間不一樣，就可能使企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)不相同，因此企業(yè)要根據(jù)新稅制，進(jìn)行合理稅收籌劃，選擇合理的銷售方式以降低稅負(fù)。為避免增加稅負(fù)成本和稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰，要在稅法允許的范圍內(nèi)盡量選擇有利于本企業(yè)的銷售結(jié)算方式。

5 結(jié) 論

綜上所述，“營改增”是一項(xiàng)長期而艱巨的任務(wù)，企業(yè)作為改革的直接參與者和直接受益者，方方面面都受其影響。這些影響有利有弊，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身情況積極采取應(yīng)變措施，在改革中完善體制，提升企業(yè)的核心競爭能力。與此同時，企業(yè)也需要謹(jǐn)慎選擇經(jīng)營模式，銷售模式，制定合理的購買決策和銷售決策，只有這樣，才能在改革中處于有利地位，獲取更大的利益。

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