殷翠紅

（江蘇時(shí)代投資咨詢有限公司， 江蘇 揚(yáng)州 225002）

近年來，國家為了加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)，改善投資環(huán)境，進(jìn)行了大規(guī)模的市政基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。由于市政工程均屬于線型工程，且影響因素很多，如地上及地下障礙物、交叉作業(yè)、施工作業(yè)點(diǎn)多且分散、工期短、掩蔽工程多、質(zhì)量要求高等，給市政工程的竣工結(jié)算帶來了一定的難度。而竣工結(jié)算作為整個(gè)工程造價(jià)控制的最后一個(gè)環(huán)節(jié)，必須加以重視。這就要求審計(jì)人員充分發(fā)揮自己的業(yè)務(wù)能力，加大審計(jì)力度，從多方面尋求控制造價(jià)的依據(jù)。

1 審計(jì)資料的收集

(1)市政工程結(jié)算審核，資料的收集是關(guān)鍵。其中施工合同是關(guān)鍵中的關(guān)鍵?？⒐そY(jié)算采用的方式、套用的定額、材料價(jià)格的取定、讓利的幅度范圍，均來自于施工合同，所以一定要吃透合同精神。如果施工合同吃不透，那結(jié)算審核全盤皆錯(cuò)。例如筆者曾經(jīng)審核的一個(gè)財(cái)政復(fù)審項(xiàng)目，合同有中標(biāo)價(jià)，但規(guī)定是實(shí)物量報(bào)價(jià)。由于審計(jì)人員未仔細(xì)推敲合同，在施工單位送審及甲方初審采用“中標(biāo)價(jià)±變更簽證”的基礎(chǔ)上繼續(xù)采用此方法審計(jì)，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果出入較大，造成了不必要的經(jīng)濟(jì)損失，產(chǎn)生了不好的影響。但是結(jié)算審核不能單純完全依賴施工合同，應(yīng)結(jié)合作為合同組成部分的招投標(biāo)文件等前期資料。特別是有的政府投資需要立即開工建設(shè)的項(xiàng)目，往往采用費(fèi)率招標(biāo)確定施工單位，施工合同后簽，有可能會(huì)有施工合同違背招標(biāo)文件的現(xiàn)象發(fā)生。例如筆者剛審計(jì)的一個(gè)政府投資的市政工程，因需要立即開工建設(shè)，在僅有方案設(shè)計(jì)的前提下，本工程招標(biāo)文件規(guī)定采用費(fèi)率招標(biāo)方式，投標(biāo)人中標(biāo)費(fèi)率為 87.8%。合同補(bǔ)充條款中又明確本工程竣工結(jié)算辦法為“中標(biāo)價(jià)+設(shè)計(jì)變更+簽證”，而中標(biāo)費(fèi)率不能作為中標(biāo)價(jià)直接結(jié)算。筆者公司與建設(shè)單位及施工單位共同研究，決定采用按實(shí)結(jié)算的方式：待施工圖出來后，由業(yè)主選擇有資質(zhì)的咨詢單位編制預(yù)算，乘以中標(biāo)費(fèi)率作為中標(biāo)單位支付工程款的依據(jù)。合同補(bǔ)充條款中又明確本工程竣工結(jié)算辦法為“中標(biāo)價(jià)±設(shè)計(jì)變更±簽證”。審計(jì)方認(rèn)為此合同違背了招標(biāo)文件，而且事實(shí)是施工單位中標(biāo)時(shí)并無施工圖紙，中標(biāo)價(jià)從何而來？認(rèn)為此工程結(jié)算應(yīng)按招標(biāo)文件執(zhí)行。經(jīng)向甲方闡述建議改變合同結(jié)算方式的理由，甲方認(rèn)為：當(dāng)時(shí)合同簽定時(shí)可能疏忽，同意審計(jì)方的意見，確定按招標(biāo)文件執(zhí)行。

(2)核查審計(jì)資料的真實(shí)性、有效性也是一個(gè)重要的環(huán)節(jié)。審計(jì)資料包括原施工圖(針對(duì)招投標(biāo)工程)、竣工圖、合同文件、招投標(biāo)文件、施工組織設(shè)計(jì)、設(shè)計(jì)變更、簽證等。對(duì)收集到的資料要進(jìn)行整理、分類，并認(rèn)真閱讀，仔細(xì)審查。審查手續(xù)是否符合規(guī)定及變更聯(lián)系單是否符合要求。特別是現(xiàn)場簽證，一定要審查簽證是否有按合同規(guī)定的參與各方的有效簽字；簽證的日期與簽證內(nèi)容是否對(duì)應(yīng)、有無漏洞；有無把不屬簽證范疇的內(nèi)容列入簽證參與結(jié)算的情況，諸如像施工單位自身原因返工的項(xiàng)目，按費(fèi)率計(jì)入臨時(shí)設(shè)施費(fèi)中措施費(fèi)用等。必要時(shí)，為了防止施工單位做假，應(yīng)要求提供簽證原件核實(shí)。

2 簽證的審核

(1)施工現(xiàn)場簽證。現(xiàn)場甲方代表或監(jiān)理工程師并不一定都精通造價(jià)、定額，有時(shí)他們的簽證僅僅局限于現(xiàn)場確實(shí)發(fā)生了。這就要求專業(yè)審計(jì)人員嚴(yán)格把關(guān)。比如筆者曾經(jīng)審計(jì)的某些道路拓寬改造工程部分簽證內(nèi)容如下：“①為防止道路積水，在道路兩旁挖排水溝漕，寬 0.8 m，深 0.6 m，沿全線布置；②某天遭遇了大雨，為防路基積水，用潛水泵抽水，共發(fā)生 55 臺(tái)班；③某處有一堆垃圾影響施工，甲方要求外運(yùn)，施工單位用反鏟挖掘機(jī)挖土，推土機(jī)配合推土，自卸汽車運(yùn)土，共 150 m3，發(fā)生挖掘機(jī) 2 臺(tái)班，推土機(jī) 2 臺(tái)班。”以上工作內(nèi)容確是現(xiàn)場實(shí)情，監(jiān)理給予了簽證，施工單位也全部列入了決算。作為一名有經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員，稍一分析就會(huì)發(fā)現(xiàn)：①、②兩項(xiàng)已包含于市政工程綜合間接費(fèi)中(執(zhí)行 01 市政定額)，應(yīng)不予計(jì)取；③項(xiàng)施工單位不僅套用了垃圾外運(yùn)定額(定額中已包含了挖掘機(jī)、推土機(jī)臺(tái)班費(fèi)用)，而且又按簽證另計(jì)算了挖掘機(jī)、推土機(jī)臺(tái)班費(fèi)用，因此此項(xiàng)不能重復(fù)計(jì)算，應(yīng)予扣除。

(2)有的施工單位現(xiàn)場管理人員對(duì)定額及相關(guān)文件十分熟悉，所發(fā)生的簽證都是緊扣定額。比如在簽證中很詳細(xì)地寫出人工挖含量超過 30% 的瓦礫土、單側(cè)拋土、人工挑抬土運(yùn)距 160 m(有時(shí)監(jiān)理并不太注意這些文字)等。所有這些簽證一旦發(fā)生，從字面上理解均應(yīng)該給予認(rèn)可，套用定額時(shí)要乘很多系數(shù)，工程造價(jià)比正常的施工工藝要增加好多倍。面對(duì)這樣的簽證，我們審計(jì)時(shí)需要加以核實(shí)。我們必須仔細(xì)審查施工單位報(bào)送的資料：施工場地情況如何？為什么不用人力車運(yùn)土？為什么要單側(cè)拋土？場地土質(zhì)情況如何？是否真的是簽證中所說的大于 30% 的瓦礫土？甲方或監(jiān)理批準(zhǔn)的施工組織設(shè)計(jì)土方施工方案是如何實(shí)施的？等等。多問幾個(gè)為什么，從資料中就能找到一些疑問。必要時(shí)應(yīng)深入施工現(xiàn)場進(jìn)行現(xiàn)場取證。只有這樣，才能實(shí)事求是地核實(shí)簽證。

(3)現(xiàn)場簽證重復(fù)發(fā)生也是簽證審核的一個(gè)方面。由于市政工程施工戰(zhàn)線長、現(xiàn)場簽證多的特殊性。部分施工單位為了獲得額外利潤，有時(shí)會(huì)高估冒算，發(fā)生重復(fù)簽證，且打亂簽證次序。簽證審查時(shí)一定要聯(lián)系起來看，最好是將簽證的內(nèi)容按發(fā)生的位置(樁號(hào))、時(shí)間標(biāo)注于同一張竣工平面圖上。這樣，對(duì)簽證是否重復(fù)就會(huì)一目了然，同時(shí)也會(huì)發(fā)現(xiàn)簽證是否符合實(shí)際情況。

3 核準(zhǔn)工程量

工程量是結(jié)算審核最基本的內(nèi)容，也是整個(gè)定額套用、取費(fèi)和計(jì)稅的基礎(chǔ)。工程量一旦不準(zhǔn)，就會(huì)導(dǎo)致整個(gè)工程造價(jià)不實(shí)。審核人員要在工程結(jié)算審核前進(jìn)行認(rèn)真調(diào)查和實(shí)地勘察，摸清施工情況，熟悉施工圖紙、變更簽證、招投標(biāo)文件及合同等有關(guān)資料，對(duì)工程結(jié)算進(jìn)行逐項(xiàng)審查驗(yàn)證。審查的重點(diǎn)應(yīng)放在容易重復(fù)計(jì)算或隱蔽工程部分，以核定工程價(jià)款結(jié)算內(nèi)容與建設(shè)項(xiàng)目實(shí)際完成的工程量是否相符，是否存在多報(bào)、虛報(bào)的問題。在審查過程中，既要認(rèn)真查看施工記錄、驗(yàn)收記錄、變更簽證手續(xù)，又要按設(shè)計(jì)要求仔細(xì)復(fù)查計(jì)算工程量；必要時(shí)，還應(yīng)開挖勘察。

特別是對(duì)于中標(biāo)價(jià)加變更工程，全面系統(tǒng)地認(rèn)識(shí)和掌握中標(biāo)價(jià)包括的工作內(nèi)容，是每個(gè)審計(jì)人員必須進(jìn)行的必不可少的工作環(huán)節(jié)。只有這樣，才能在審計(jì)變更簽證時(shí)，時(shí)刻與中標(biāo)價(jià)中相對(duì)應(yīng)部位對(duì)比，是工程量增減還是工藝變化；在增加造價(jià)的同時(shí)，及時(shí)扣減中標(biāo)價(jià)中應(yīng)扣減的工作量。

4 定額套用與換算

定額套用與換算也是工程審計(jì)的重要環(huán)節(jié)。審計(jì)人員要緊扣定額、竣工圖紙、簽證和變更等，以確定應(yīng)套用何種定額子目；需要換算時(shí)，要懂得如何進(jìn)行換算，在何種情況下必須換算。

(1)審查定額子目套用。首先要審查定額套用的合理性、合法性，還要看定額文件頒布的時(shí)間、適用的范圍，以及定額的名稱、含義、包含的工作內(nèi)容。例如：某河道疏浚工程，施工單位簽證如下：“河道清淤施工期間配合泥漿泵施工，配備人工清理河道中雜物，共計(jì) 150 工日?！睂徲?jì)時(shí)認(rèn)為此費(fèi)用不予認(rèn)可。因?yàn)樗~相應(yīng)定額工作內(nèi)容中明確交代包括清理場地雜物。

(2)熟練掌握定額換算是每一個(gè)審計(jì)人員必須具備的技能。重點(diǎn)審查定額的換算過程是否正確，定額在不同情況下使用時(shí)換算的不同以及定額說明中的注意事項(xiàng)。例如：某河道整治工程發(fā)生草袋圍堰工作量，簽證如下：自購黃泥打拆草袋圍堰，黃泥價(jià)格 30 元/m3。施工單位送審時(shí)直接套用定額(未換算)再另加黃泥價(jià)格。依據(jù)草袋圍堰章節(jié)說明第三條“圍堰工程 50 m 范圍以內(nèi)取土、砂、砂礫，均不計(jì)其材料價(jià)格；取 50 m 范圍以外的土方、砂、砂礫，應(yīng)計(jì)算其挖、運(yùn)或外購費(fèi)用，但應(yīng)扣除定額中土方現(xiàn)場挖運(yùn)的人工(55.5 工日/100 m3黏土)?！弊鳛橛薪?jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員，應(yīng)該知道此定額子目必須換算；材料換算時(shí)要注意，有的材料價(jià)格包含了配件在內(nèi)，那么套定額時(shí)應(yīng)將配件刪除；材料消耗量的調(diào)整要有可靠的依據(jù)。例如：道路工程中，成品水泥穩(wěn)定結(jié)石攤鋪的材料消耗量，在定額沒有明確交代的情況下，可以要求施工單位提供本工程的水泥穩(wěn)定結(jié)石壓實(shí)度試驗(yàn)報(bào)告。對(duì)于一些新型材料，可以向造價(jià)管理機(jī)構(gòu)咨詢或向有經(jīng)驗(yàn)的同行請教。

(3)審查材料價(jià)格的認(rèn)定，把住材料價(jià)差調(diào)整關(guān)。根據(jù)國家規(guī)定的建筑、安裝工程材料定額消耗標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)施工單位竣工結(jié)算中的材料價(jià)差進(jìn)行審核。對(duì)定額中和招標(biāo)文件中無明確規(guī)定的材料價(jià)格，應(yīng)進(jìn)行市場了解，并將了解情況與承、發(fā)包雙方對(duì)接。由于建筑材料的市場價(jià)與定額取定價(jià)的價(jià)差對(duì)工程造價(jià)影響很大，如果不嚴(yán)格審核材料價(jià)差，工程成本就很容易被增大。

(4)定額重復(fù)套用也是審計(jì)需要關(guān)注的一個(gè)方面。例如筆者曾經(jīng)審計(jì)的某電纜入地工程，本工程合同規(guī)定按實(shí)決算。施工方?jīng)Q算分為圖紙部分、變更部分、簽證部分報(bào)審。其中過路溝漕土方回填在圖紙部分已套用定額，在現(xiàn)場簽證中發(fā)生了甲方要求所有過路溝漕用二灰碎石回填，施工方在簽證部分套用土方回填定額并添加二灰碎石材料。因?yàn)樘钔梁粚?shí)所需的人工、機(jī)械圖紙部分已經(jīng)計(jì)算，簽證不能重復(fù)套用；否則會(huì)導(dǎo)致回填人工、機(jī)械的重復(fù)計(jì)算。所以簽證只能認(rèn)可回填材料二灰碎石的價(jià)格。

5 各項(xiàng)費(fèi)率的取定

審核工程造價(jià)中的各項(xiàng)費(fèi)率取定。工程竣工結(jié)算審核時(shí)，施工企業(yè)首先提供有關(guān)部門核發(fā)的工程類別和施工資質(zhì)等級(jí)證書，以確認(rèn)工程竣工結(jié)算取費(fèi)的正確性。

(1)管理費(fèi)和利潤的取定。由于市政工程各分部費(fèi)率取定的多樣性，所以審查時(shí)要對(duì)照計(jì)價(jià)表規(guī)定，審查工程類別劃分及費(fèi)率取定是否正確。特別是現(xiàn)在利用軟件操作的情況下，有時(shí)一個(gè)誤操作會(huì)改變已經(jīng)確定的費(fèi)率，所以工作一定要細(xì)致到位。對(duì)于土方工程，要知道大型土石方與一般土石方的界定是根據(jù)一個(gè)單位工程而言的。

(2)各項(xiàng)措施費(fèi)費(fèi)率的計(jì)取。對(duì)于按實(shí)結(jié)算項(xiàng)目，應(yīng)審查各項(xiàng)費(fèi)率計(jì)取有無依據(jù)。例如：出自施工合同、定額規(guī)定或相關(guān)文件等，費(fèi)率取定是否在合理的范圍內(nèi)；對(duì)于清單計(jì)價(jià)工程，要按計(jì)價(jià)規(guī)范和相關(guān)文件，嚴(yán)格區(qū)分哪些措施費(fèi)可調(diào)，哪些措施費(fèi)不可調(diào)；對(duì)于現(xiàn)場安全文明施工措施費(fèi)，工程咨詢單位在審核工程竣工結(jié)算時(shí)，應(yīng)當(dāng)依據(jù)工程造價(jià)管理機(jī)構(gòu)出具的《現(xiàn)場安全文明施工措施費(fèi)測定表》確定費(fèi)率。

(3)規(guī)費(fèi)和稅金的收取。規(guī)費(fèi)包括工程定額測定費(fèi)、安全生產(chǎn)監(jiān)督費(fèi)、建筑管理費(fèi)、勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)。計(jì)價(jià)表明確規(guī)定，規(guī)費(fèi)應(yīng)按照有關(guān)文件的規(guī)定計(jì)取，作為不可競爭費(fèi)用，不得讓利，也不得任意調(diào)整計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)時(shí)應(yīng)審查是否符合相關(guān)文件規(guī)定。要注意的是：建筑管理費(fèi)各年費(fèi)率不同，且從2006 年 1 月 1 日起已停止收取；市政工程勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)費(fèi)率，對(duì)于人工施工大型土石方，按人工費(fèi)的 0.7% 收??；對(duì)機(jī)械施工大型土石方，按分部分項(xiàng)工程費(fèi)的 0.7% 收?。黄溆喟捶植糠猪?xiàng)工程費(fèi)的 1% 收?。欢惤鸬馁M(fèi)率對(duì)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)也不同。

6 結(jié) 語

核定工程總造價(jià)，既要扎實(shí)做好每一環(huán)節(jié)的工作，又要按照定額政策據(jù)理力爭，以提高審查質(zhì)量，有效地發(fā)揮審核人員對(duì)竣工結(jié)算的審查和監(jiān)督的作用。只有在實(shí)際審計(jì)過程中不斷總結(jié)、積累、提高，嚴(yán)格審價(jià)，才能提高市政工程結(jié)算審核的質(zhì)量，促進(jìn)投資效益的發(fā)揮。