摘要:注冊會計師審計是一種風險較高、社會職守較高的職業(yè)。市場經(jīng)濟的發(fā)展給注冊會計師行業(yè)帶來了影響，使注冊會計師審計的規(guī)模逐漸拓寬，業(yè)務范圍不斷加大，但相對也增加了注冊會計師的審計風險。

一、注冊會計師審計風險形成的原因

(一)客觀原因

1、被審計單位原因

隨著我國現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，企業(yè)逐漸成為了獨立經(jīng)營，獨立承擔風險的市場經(jīng)營主體。經(jīng)濟業(yè)務的品種和特性不斷多樣化和復雜化，對這些事務的處置，亦是爭議許多。個別公司的經(jīng)營舉止不規(guī)范，謀利心理促使少許企業(yè)粉飾財務報表，在會計工作中作弊，差錯和虛假的會計材料混在其中，失察的可能性也跟著變大。假如企業(yè)管理人員注重內(nèi)部控制，掌控企業(yè)環(huán)境將有利于保證公司財務安全，確保會計報表的可靠性，從而降低了注冊會計師的審計風險。

2、審計范圍逐步擴大

隨著會計信息重要性的提高，社會公眾對審計師的期待越來越高，審計責任越來越大。審計師的職責從最初的對會計賬簿的查錯發(fā)展到今天的防弊和風險防范，審計的范圍逐漸擴大。原來審計師只要遵循了職業(yè)守則的要求，即使不能夠發(fā)現(xiàn)舞弊，也不需要承擔責任。但是在今天，發(fā)現(xiàn)舞弊是審計師必須承擔的責任。雖然擴大業(yè)務范圍帶來了經(jīng)濟效益，但它無疑是加大了審計風險。

3、社會環(huán)境

這部分風險首要包括來自于企業(yè)管理當局、廣大群眾過高盼望的風險和會計師事務所面臨的風險等。人們愿意花高額的費用來聘請注冊會計師對企業(yè)財務信息進行鑒證，以便提高信息的可靠度，增強投資的安全性。但實際上注冊會計師實際承擔的責任要比社會公眾的期望值要小，面臨的審計風險更大。

4、外部監(jiān)督

根據(jù)我國現(xiàn)有的法律制度，對上市公司虛假會計的信息的處罰還不夠明確，力度也不夠。同時，沒有準確地界定會計師事務所和注冊會計師的審計義務。在現(xiàn)實責罰中，每每不到迫不得已，總是大事化小、小事化了，從而沒有嚴厲的處置各類違法行為。這樣易引誘會計師事務所和注冊會計師在獲取的收益大于其違紀成本的狀況下，從有限理性人的立場出發(fā)尋求自身好處最大化，加大了審計風險。

(二)主觀原因

1、審計人員素質(zhì)

審計的行業(yè)屬性是需要注冊會計師的履歷和常識做出判別的，然而當代審計內(nèi)容愈來愈普遍、繁雜，既要對被審單位的經(jīng)營結(jié)果進行剖析，又要對內(nèi)部控制制度及其運作效果進行評價，而在注冊會計師有限的經(jīng)驗和知識里，審計工作達不到完美的效果，審計人員需要在工作中不斷積累經(jīng)驗和能力。即使是長遠投身審計工作的人員，在繁雜的業(yè)務面前，也難免會做出不合理的判斷。

2、審計方法

現(xiàn)代審計為了提高審計效率，創(chuàng)立了以控制為基礎(chǔ)的審計方法，以抽樣審計方法為主，審計師通常是根據(jù)樣本的結(jié)果推測整體特征。抽樣審計方法的廣泛應用，盡管大大的提高了審計效率，降低了審計成本，但無疑也加大了審計風險?，F(xiàn)當代過度依賴審計技術(shù)，簡化了必要的審計流程，從而引發(fā)審計失敗風險。

3、審計人員的職業(yè)能力

財務報表審計是一種特殊的會計服務業(yè)務，屬于高風險業(yè)務。防范風險是審計工作的第一要務，因而審計師有義務制定詳細的工作計劃和審計策略，以完成審計工作，應對審計風險。審計師在審計過程中還應當保持應有的職業(yè)謹慎，高度關(guān)注高風險審計領(lǐng)域，并采取更加有針對性的審計程序。

二、審計風險的防范措施

(一)審計準備階段的風險控制

審計風險的防備在很大程度上取決于客戶，慎重篩選客戶是防備審計風險的第一道防線。其次在接受業(yè)務時，被審計單位錯弊的可能性很大往往伴隨著企業(yè)資不抵債、主要財務指標惡化、虧損金額巨大、人力資源短缺等處境，注冊會計師要尤其關(guān)注。

(二)審計實施階段的風險控制

1、通過審計程序控制審計風險

在審計人員了解被審計單位的經(jīng)營風險可能存在，應減少在編制審核計劃的可接受風險的預期水平。在審計風險模型中，控制風險和固有風險與被審計單位的活動相關(guān)，應篩選經(jīng)驗豐富的審計人員施行有效的審計程序，針對審計工作底稿和審計過程進行嚴格的三級復核規(guī)制，使檢查風險的水平下降，使審計失敗的總風險維持在一個合理的低水平。

2、通過審計證據(jù)控制審計風險

審計證據(jù)是審計師做出恰當?shù)膶徲嫿Y(jié)論，提出合理的審計意見的依據(jù)。為此，審計師應當通過合理的審計程序，收集充分和適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。充分性是針對審計證據(jù)的數(shù)量而言的，適當性是針對審計證據(jù)的可靠性而言的。充分性和適當性是審計證據(jù)的兩個主要品質(zhì)。因此，審計師在審計過程中的主要任務就是收集充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以便將審計風險控制在合理的水平。

3、通過審計工作記錄控制審計風險

注冊會計師從承接到完成審計項目的全過程是通過審計工作記錄來披露的，亦是審計報告最直接的根據(jù)，也可證明其執(zhí)行的審計業(yè)務、實施的審計程序符合審計準則的規(guī)定和要求。對審計工作記錄的總體要求是：可以清楚、真實地反映實施審計程序的相關(guān)信息；實施搜集的審計證據(jù)和審計程序的結(jié)果；根據(jù)關(guān)的職業(yè)判斷與審計證據(jù)相得出恰當?shù)慕Y(jié)論。對具體審計工作記錄的要求，在符合總體要求的基礎(chǔ)上，還應根據(jù)審計項目的特點，記載實行的分析性程序與細節(jié)測試、程序的審查人與執(zhí)行人、審查人的審查結(jié)論與執(zhí)行人的審查結(jié)論等，一是為構(gòu)成財務報表整體審計意見提供全力的支持；二是為了確定審計程序?qū)彶槿伺c執(zhí)行人的義務，可以降低審計風險。

4、審計技術(shù)的合理性

審計人員在選用抽樣審計的方法時，要謹慎選取樣板，堅持應有的職業(yè)嚴謹態(tài)度，應適當選擇能夠代表總體的樣板，尤其是影響財務報表的重要項目要進行重點審計。在審計取證步驟時，不但要從被審單位內(nèi)部獲得證據(jù)，還要從銀行、往來對象等外部單位搜集證據(jù)；對于存貨等實物要在現(xiàn)場親自監(jiān)盤，獲得實物證據(jù)，充分運用觀察、重新計算等審計程序，體現(xiàn)綜合化的取證渠道，提高審計證據(jù)的適當性和充分性。要重視控制測試，關(guān)注控制測試三種可能的結(jié)果：一是被審計單位內(nèi)部控制制度可以避免或察覺并改正重大錯報；二是內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計是合理，但執(zhí)行是不夠的；三是內(nèi)部控制的設(shè)計是自身無效的，或者缺少必要控制。通過控制測試能夠降低實質(zhì)性測試的工作量，提升審計工作效率。

(三)審計報告階段的風險控制

在審計報告階段，注冊會計師理當按照審計施行階段獲得的結(jié)論與搜集的證據(jù)，對被審計單位的企業(yè)財務報表發(fā)布適當?shù)膶徲嬕庖?。企業(yè)投資人及其有關(guān)方面了解企業(yè)、形成決策的根據(jù)應由被審計單位財務信息的披露且附有注冊會計師的審計報告二者構(gòu)成。此時，審計報告成了注冊會計師被究查審計責任和承擔審計風險的根據(jù)。因此，注冊會計師應當按照恰當、真實、合法的原則撰寫審計報告，對審計項目的特質(zhì)、所審企業(yè)財務報表的范圍、被審計單位治理層對企業(yè)財務報表的義務、注冊會計師的審計義務及對財務報表表述的審計意見、審計報告的日期等，作出專業(yè)化的表述，盡量防止因表述欠妥而使審計報告的使用者產(chǎn)生誤解而致使審計風險。從宏觀視角看，注冊會計師審計法律制度的完善、加強對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管等也是降低審計風險的對策。

(四)改善審計社會環(huán)境

強化外部環(huán)境建設(shè)，創(chuàng)造良好的審計環(huán)境。良好的職業(yè)法律環(huán)境是注冊會計師審計質(zhì)量的保障。這幾年，我國雖然頒發(fā)了一系列審計條例，締造了愈來愈好的環(huán)境，可是法律、規(guī)章制度依舊不完善，導致審計工作沒有法律的支撐點，因此，相關(guān)部門需加快制訂和完善相關(guān)法律法規(guī)，特別是完善一些具體規(guī)定，只有把相關(guān)規(guī)定做的更細致，才能彌補法律上的漏洞，防止某些人成為漏網(wǎng)之魚，加大審計風險。同時努力提高審計的執(zhí)行力度，抵制注冊會計師與被審計單位的欺詐，激勵審計人員自覺地提高風險意識。

(五)提高審計人員綜合素質(zhì)

防范審計風險的要點在于提升審計工作質(zhì)量，高質(zhì)量的審計工作主要取決于高素質(zhì)的審計隊伍，高素質(zhì)的審計隊伍主要取決于高素質(zhì)的審計人員。完善的行業(yè)標準、高素質(zhì)的審計專業(yè)人員是發(fā)揮審計為政府和人民服務的基本要求。要求審計人員不斷提升自身的綜合素質(zhì)，不但要熟練掌控審計的基本程序，還要掌握專業(yè)知識，靈活運用相關(guān)法律法規(guī)，實時增補審計工作的新理論，新知識，新方法等，并選取正確的審計方法，提升審計人員的能力和業(yè)務水平。審計人員不僅要有熟練的專業(yè)技能，而且還認真履行審計職責，保持獨立和職業(yè)態(tài)度，在審計過程中嚴格執(zhí)行國家審計標準。

防備和規(guī)避審計風險的基本路徑是提升注冊會計師的業(yè)務能力和職業(yè)修養(yǎng)。注冊會計師執(zhí)業(yè)憑借的是專業(yè)知識、執(zhí)業(yè)履歷和執(zhí)業(yè)技術(shù)，于是注冊會計師要勝任自己的工作，要不斷學習新知識。不僅要進行技術(shù)知識更新，同樣可以提高職業(yè)道德素質(zhì)。后續(xù)培養(yǎng)的強化應當從專業(yè)知識培訓和職業(yè)道德兩角度入手，兩者相得益彰，缺一不可。其主要有兩個路徑，一是由注冊會計師行業(yè)協(xié)會組織，依據(jù)注冊會計師的相關(guān)需要執(zhí)行分層次培訓；二是自我教育，利用每一個機會學習新的知識，新的技術(shù)，以便跟上社會經(jīng)濟發(fā)展的步伐。唯有確實做到推陳出新，才能使自身的專業(yè)與時俱進，才可以使自身的執(zhí)業(yè)技能獲得提高。