馬杰（南京航天大學(xué)，江蘇 南京 210016）

從“稅收法定”走向“預(yù)算法定”
——兼評(píng)《預(yù)算法》、《立法法》修訂的現(xiàn)實(shí)意義

馬杰
（南京航天大學(xué)，江蘇 南京 210016）

自黨的十八大以來(lái)我國(guó)的財(cái)稅體制改革可以說(shuō)是步入了快車道，在黨的十八大報(bào)告中就明確了“加快財(cái)稅體制改革”的政策指向；進(jìn)而在黨的十八屆三中全會(huì)上中央重新定位財(cái)政職能，將之視為國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱；次年，6月30日中央政治局通過(guò)了“深化財(cái)稅體制改革總體方案”；踵之，8月31日全國(guó)人大常委會(huì)的第十次會(huì)議又通過(guò)了《預(yù)算修正案（第四次審議稿）》；其后，10月8日國(guó)務(wù)院又頒發(fā)了《關(guān)于深化預(yù)算管理制度改革的決定》。顯然，黨的十八大以來(lái)，我國(guó)的財(cái)稅法治體系建設(shè)和財(cái)稅體制改革正在有序推進(jìn)，為建設(shè)一個(gè)良好的財(cái)稅法治體系打下了良好的基礎(chǔ)。

“看似容易卻艱辛”，我國(guó)的財(cái)稅法治體系建設(shè)和財(cái)稅體制改革之路，可以說(shuō)是頗費(fèi)周章。一個(gè)預(yù)算法的修訂竟前后經(jīng)歷20年，而立法法的修訂也歷經(jīng)15年。期間，無(wú)論是執(zhí)法亦或是修法無(wú)不屢經(jīng)波折，個(gè)中所映射的是不同利益群體（或部門）間的，更昭示了深化改革的艱難。檢視預(yù)算法修訂的歷程、辨析立法法修訂過(guò)程中的“陣前逆轉(zhuǎn)”，亦或會(huì)使我們對(duì)改革的艱難和黨中央建設(shè)中國(guó)特色社會(huì)主義的不懈努力有更為深刻的理解。

一、預(yù)算法修法的曲折歷程和立法法修訂的“陣前逆轉(zhuǎn)”

我國(guó)第一部《預(yù)算法》制定于1994年，其時(shí)中國(guó)正處在由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的過(guò)程中，所以這部《預(yù)算法》先天不足。至1997年全國(guó)人大提出修法動(dòng)議，“建議財(cái)政部對(duì)修改預(yù)算法問題做進(jìn)一步研究，并提請(qǐng)國(guó)務(wù)院將其列入立法計(jì)劃”[1]。然而，直至2004年十屆全國(guó)人大才將“預(yù)算法”列入立法計(jì)劃，期間雖然多有動(dòng)靜，如部門預(yù)算改革、政府收支分類改革、政府采購(gòu)改革、國(guó)庫(kù)集中收付體制改革等，也在一定程度上推進(jìn)了現(xiàn)代公共預(yù)算制度的改革進(jìn)程。但正如世界銀行的一份研究報(bào)告所指出的，中國(guó)的預(yù)算改革僅只是以“零敲碎打”的方式在行進(jìn)著。自1994到2004年可以說(shuō)預(yù)算法改革所經(jīng)歷的是“十年蹣跚”，給人一種“草色遙看近卻無(wú)”的感覺，并沒有提出具有實(shí)質(zhì)性改革的舉措。

2004年，《預(yù)算法》修訂議程終于正式啟動(dòng)，至2006年全國(guó)人大預(yù)算工作委員會(huì)牽頭起草的《預(yù)算法（修訂草案）》征求意見稿出臺(tái)，其中共涉6個(gè)方面的內(nèi)容：預(yù)算分級(jí)、預(yù)算外資金納入預(yù)算、地方政府發(fā)行債券問題、代表可否提出預(yù)算修正案問題、預(yù)算調(diào)整及法律責(zé)任等。這一征求意見稿出臺(tái)后，一些專家和媒體甚是贊許，被認(rèn)為“比較接近現(xiàn)代民主政治精神”，但反對(duì)的呼聲似乎更為強(qiáng)烈，最終因分歧太大無(wú)疾而終，甚至未能進(jìn)入審議。三年后，至2009年《預(yù)算法》修訂工作再次啟動(dòng)，這次修法雖由全國(guó)人大主導(dǎo)，但草案卻由全國(guó)人大與財(cái)政部分別起草，最終于2010年形成一份雙方均認(rèn)可的《預(yù)算法修正案（草案）》第二稿（通稱二審稿），然后下發(fā)至各省、市、自治區(qū)以及中央各部門、社會(huì)團(tuán)體、科研機(jī)構(gòu)征求意見。是年8月，國(guó)務(wù)院臨時(shí)動(dòng)議，《預(yù)算法修正案（草案）》要經(jīng)國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議審議通過(guò)后，再提交全國(guó)人大審議。且在國(guó)務(wù)院審議前，由國(guó)務(wù)院系統(tǒng)重新對(duì)草案征求意見。于是，2010年12月，全國(guó)人大將預(yù)算法修正事宜轉(zhuǎn)交國(guó)務(wù)院，直至2011年11月國(guó)務(wù)院召開的常務(wù)會(huì)議上討論了這一草案，原則上通過(guò)了由國(guó)務(wù)院起草的《預(yù)算法修正案（草案）》，并于12月提交全國(guó)人大常委會(huì)審議，但這一初審草案并未對(duì)外公開。

2012年6月推出了《預(yù)算法修正案（草案）二次審議稿》（通稱二審稿），并于7月6日公布在全國(guó)人大網(wǎng)站上，上網(wǎng)之初并不為人所注意，有學(xué)者呼吁后參與討論的人數(shù)數(shù)量陡增，各種意見達(dá)330960條，而當(dāng)年所發(fā)表的有關(guān)預(yù)算法的研究文獻(xiàn)是歷年來(lái)最多的一年。對(duì)二審稿，不少學(xué)者認(rèn)為技術(shù)層面修改較多，對(duì)有關(guān)體制性問題所涉甚為不足，代表性的看法有：1.預(yù)算法修改主體不明確；2.部門立法會(huì)致使部門利益法制化；3.與預(yù)算法主旨相悖，已非控權(quán)法而為管理法。上述說(shuō)法也有偏頗之處，但二審稿不僅僅是進(jìn)行了技術(shù)上的修正，在全面性、公開性、問責(zé)性等方面還是多有亮點(diǎn)。從嚴(yán)格的意義上看，二審稿在立法宗旨、預(yù)算權(quán)配置、預(yù)算責(zé)任問責(zé)等方面還是多有不足。如在立法宗旨方面仍然沿用了老《預(yù)算法》的說(shuō)法，仍舊表現(xiàn)出計(jì)劃經(jīng)濟(jì)下行政權(quán)力至上的思維方式。在預(yù)算權(quán)配置方面表現(xiàn)出嚴(yán)重失衡，過(guò)多地出現(xiàn)對(duì)國(guó)務(wù)院的授權(quán)，甚至出現(xiàn)了與《立法法》相悖的由被授權(quán)單位——國(guó)務(wù)院再次向地方政府授權(quán)的法律條文，而預(yù)算監(jiān)督的主體——全國(guó)人大常委會(huì)卻多次處于被“備案”告知的地位。在預(yù)算責(zé)任問責(zé)方面，仍然缺乏實(shí)質(zhì)性的問責(zé)機(jī)制，對(duì)于違反《預(yù)算法》的行為只有行政處分，而缺乏經(jīng)濟(jì)責(zé)任和政治責(zé)任的認(rèn)定。

至2014年又推出《預(yù)算法修正案（草案）三次審議稿》（通稱三審稿），較之二審稿，三審稿應(yīng)該說(shuō)出現(xiàn)了一個(gè)根本性的變化，二審稿所述是“為了強(qiáng)化預(yù)算的分配和監(jiān)督職能，健全國(guó)家對(duì)預(yù)算的管理，加強(qiáng)國(guó)家宏觀調(diào)控，保障經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的健康發(fā)展，根據(jù)憲法，制定本法。”而三審稿則改為“為了規(guī)范政府收支行為，加強(qiáng)對(duì)預(yù)算的管理和監(jiān)督，建立健全全面規(guī)范、公開透明的預(yù)算制度，根據(jù)憲法，制定本法?！彼z憾的是，人大的預(yù)算監(jiān)督審查權(quán)尚沒有一個(gè)明確的說(shuō)法。2014年8月31日，應(yīng)該是財(cái)稅體制改革進(jìn)程中一個(gè)比較重要的時(shí)間點(diǎn)，十二屆全國(guó)人大常委會(huì)第十次會(huì)議表決通過(guò)了《預(yù)算法修正案（草案）四次審議稿》，一部新的《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》終于塵埃落地。

至于立法法卻是施行近15年的首次部分修訂，從總體上看這是一部旨在規(guī)范立法活動(dòng)的法律，但在修訂過(guò)程中有關(guān)財(cái)稅方面法律規(guī)定的修訂，對(duì)財(cái)稅法治體制的影響卻至關(guān)重要。2014年12月全國(guó)人大提出了立法法的二審稿，其中有關(guān)“稅收法定原則”的條款表述如下：“稅種、納稅收入、征稅對(duì)象、計(jì)稅依據(jù)、稅率和稅收征收管理等稅收基本制度”只能制定法律。但到了2015年3月全國(guó)人大代表所拿到的版本卻變成了“稅種的開征、停征和稅收征收管理的基本制度”要制定法律。

對(duì)此，相關(guān)人士分別作出了解釋，2015年3月9日，在全國(guó)人大的記者會(huì)上，法工委副主任鄭淑娜的解釋是：“二審稿規(guī)定的表述經(jīng)過(guò)專家的論證認(rèn)為不夠科學(xué)。實(shí)際上稅種就包括納稅人、納稅對(duì)象、計(jì)稅依據(jù)和稅率。為了表述的更加科學(xué)，我們采取了現(xiàn)在的表述?！倍⒎ǚㄐ拚竿ㄟ^(guò)后，《中國(guó)法律評(píng)論》發(fā)表了全國(guó)人大法工委國(guó)家法室主任武增的一篇文章，該文披露了修訂案二稿在常委會(huì)審議中的不同意見：其一，將稅收基本制度細(xì)化后會(huì)“缺乏彈性”，建議慎重；其二，建議進(jìn)一步完善二審稿規(guī)定，還要加上稅收優(yōu)惠等要素；其三，認(rèn)為稅率調(diào)整是宏觀調(diào)控的重要手段，需要根據(jù)情況適時(shí)調(diào)整。關(guān)稅等涉及貨品種類多，其稅目、稅率都由法定無(wú)法做到。[2]顯然，鄭、武二人的解釋是各有含意的。與會(huì)的人大代表、政協(xié)委員以及輿論對(duì)將要提交表決的第三稿提出異議，至3月11日新版的立法法修正草案有關(guān)稅率法定條款，盡管與二審稿在文字表述上有所區(qū)別，但稅收法定的基本精神未變，在新《立法法》“第八條，下列事項(xiàng)只能制定法律”中的第六款如是表述：“稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收管理等稅收基本制度”。較之二審稿我們可以看出三審稿含義籠統(tǒng)且模糊，解釋的余地也比較大，這在實(shí)際上將為日后執(zhí)法留下很大的彈性，如此一來(lái)燃油稅率半月三調(diào)的現(xiàn)象還會(huì)卷土重來(lái)。其中，最為關(guān)鍵的是，在這一稿中“稅率法定”的莫名消失。如北京大學(xué)法學(xué)院教授劉劍文所言：“稅收法定必須做到基本要素法定、明確和程序合法，抽象的稅種不能涵蓋上述基本要素?！盵3]但是，倘若將稅率調(diào)整視為宏觀調(diào)控的重要手段或市場(chǎng)調(diào)節(jié)的手段的話，法之將何以為“法”，又何以成為“國(guó)家治理的利器”，更遑論黨的十八屆三中全會(huì)所提出的“落實(shí)稅收法定原則”。

二、在深化改革中打破利益與權(quán)力所構(gòu)筑的僵局

回顧預(yù)算法出臺(tái)二十年，尤其是2004年迄今的修法十年，我們所要厘清的問題多多，但最為關(guān)鍵的是兩點(diǎn)：其一，立法主體是誰(shuí)？其二，立法的宗旨是什么？就立法主體而言，根據(jù)《憲法》和《立法法》，全國(guó)性的法律權(quán)應(yīng)由全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)行使，其立法權(quán)限劃分的相當(dāng)清晰，但在現(xiàn)實(shí)中往往由全國(guó)人民代表大會(huì)授權(quán)行政機(jī)關(guān)或行政部門起草法律、法規(guī)，而這些機(jī)構(gòu)同時(shí)也是其所起草的法律、法規(guī)的執(zhí)行者。對(duì)法律而言，在本質(zhì)上是對(duì)不同利益關(guān)系的確定，誰(shuí)擁有了法律制定權(quán)，無(wú)疑意味著誰(shuí)就擁有了劃定利益邊界的權(quán)力。在預(yù)算法修訂過(guò)程中，1997年提出修法動(dòng)議，其后直到2004年才啟動(dòng)修法議程。2006年由全國(guó)人大預(yù)算工作委員會(huì)牽頭起草的第一稿無(wú)疾而終，2009年雖仍由人大主導(dǎo)，但草案卻分別由全國(guó)人大和財(cái)政部起草，然后2010年全國(guó)人大又轉(zhuǎn)交國(guó)務(wù)院修正，周折背后所昭示的是利益的分野。更進(jìn)一步分析，這一問題所彰顯的還是立法主體（即立法權(quán)）歸屬問題。預(yù)算法所規(guī)范的是“國(guó)家經(jīng)濟(jì)和社會(huì)生活中某一方面的基本關(guān)系”，因此應(yīng)視為“基本法律”，立法主體應(yīng)為全國(guó)人民代表大會(huì)[4]。至于基本法律修改權(quán)則是全國(guó)人大常務(wù)委員會(huì)的一項(xiàng)重要立法權(quán)。而在預(yù)算法修法過(guò)程中，所以由行政機(jī)構(gòu)如國(guó)務(wù)院、財(cái)政部起草（甚至有時(shí)是主導(dǎo)），在法理上或源于“授權(quán)立法”，即“依法享有立法權(quán)的機(jī)關(guān)，通過(guò)授權(quán)法、授權(quán)決議或者授權(quán)條款，把屬于自己立法范圍內(nèi)的事項(xiàng)，授權(quán)其他有立法權(quán)的機(jī)關(guān)加以立法規(guī)范的活動(dòng)?！盵5]從預(yù)算法修法過(guò)程看，其中的博弈和爭(zhēng)論還是源于授權(quán)立法。

由此，我們明顯能夠感到有關(guān)行政部門，如財(cái)政部始終是以強(qiáng)勢(shì)部門的身份出現(xiàn)，而作為擁有基本法律修改權(quán)的全國(guó)人大常委會(huì)，在修法過(guò)程中卻屢現(xiàn)弱勢(shì)：

其一，2006年由全國(guó)人大預(yù)算工作委員會(huì)牽頭起草的《預(yù)算法（修訂草案）》（征求意見稿），在一些專家看來(lái)“比較接近民主政治精神”，卻因分歧太大未能進(jìn)入人大常委會(huì)審議。

其二，2009年再次啟動(dòng)修訂工作，但法律草案的起草卻由全國(guó)人大和財(cái)政部分別執(zhí)行。

其三，2010年國(guó)務(wù)院臨時(shí)提議，由全國(guó)人大和財(cái)政部共同認(rèn)可的《預(yù)算法修正案（草案）》第二稿，要先通過(guò)國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議審議通過(guò)，再交全國(guó)人大審議。同時(shí)，還要求國(guó)務(wù)院審議前，還須征求國(guó)務(wù)院系統(tǒng)的意見。此稿國(guó)務(wù)院審議后，并未向社會(huì)公開。

恰如習(xí)近平總書記所言：“凡屬重大改革都要與法有據(jù)”，[6]財(cái)政是現(xiàn)代國(guó)家長(zhǎng)治久安的制度保障，更是國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，而預(yù)算制度所體現(xiàn)的現(xiàn)代政府的理財(cái)觀，是打造陽(yáng)光財(cái)政體系的重中之重。預(yù)算法修法所涉及的是基本法律修改權(quán)，依《憲法》第67條和《立法法》第7條等條文，基本法律修改權(quán)應(yīng)為全國(guó)人大常委會(huì)所擁有，全國(guó)人大常委會(huì)能否順利行使這一重要立法權(quán)，所影響的是法律制度的公信力。因此，在預(yù)算法修法過(guò)程中出現(xiàn)的種種周折，所表現(xiàn)的是立法主體和基本法律修改權(quán)的失范，不能以“改革”之名突破法律底線，所謂“于法有據(jù)”對(duì)我們的啟示應(yīng)是在改革與立法的關(guān)系上要“先立后破”，即法律先行，不以改革之名突破法律的穩(wěn)定性和公信力[7]。

在不久前剛剛閉幕的十八屆四中全會(huì)上，會(huì)議高度關(guān)注并深入討論了人民代表大會(huì)立法權(quán)虛置問題。習(xí)近平同志在《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問題的決定》起草說(shuō)明中明確指出：“立法工作中部門化傾向、爭(zhēng)權(quán)推諉現(xiàn)象較為突出，有的立法實(shí)際上成了利益博弈，不是久拖不決就是制定的法律法規(guī)不大管用，一些地方利用法規(guī)實(shí)行地方保護(hù)主義。”因此，四中全會(huì)提出，健全有立法權(quán)的人大主導(dǎo)立法工作的體制機(jī)制，發(fā)揮人大及其常委會(huì)在立法工作中的主導(dǎo)作用。

就立法宗旨而言，預(yù)算法是財(cái)稅體制的基本構(gòu)成部分，而且是現(xiàn)代財(cái)政制度的基石，即實(shí)現(xiàn)預(yù)算公開和陽(yáng)光財(cái)政的制度安排。這無(wú)疑意味，制訂或修改《預(yù)算法》的目的，首先是讓所有與預(yù)算過(guò)程相關(guān)的部門，如人大、國(guó)務(wù)院、財(cái)政部門、各級(jí)政府和預(yù)算單位以及央行國(guó)庫(kù)等部門擁有一個(gè)法制化的正式制度以遵章照行。所以，在預(yù)算法中應(yīng)明確規(guī)定相關(guān)部門所應(yīng)扮演的角色，即誰(shuí)是管理者（監(jiān)督者）、誰(shuí)是參與監(jiān)督者、誰(shuí)是執(zhí)行者。一個(gè)國(guó)家的預(yù)算過(guò)程，實(shí)際上是如何合理、妥善、安全使用納稅人錢的過(guò)程，依現(xiàn)行憲法，是由人大代為人民行使權(quán)力，而行政部門處置財(cái)政支出款項(xiàng)的行為是由人大授權(quán)后才能行使的。因之，人大是財(cái)政支出的管理和監(jiān)督部門，審計(jì)部門和央行國(guó)庫(kù)則是監(jiān)督制衡部門，而財(cái)政部門應(yīng)為執(zhí)行部門，即被監(jiān)督者。但原預(yù)算法的宗旨卻是錯(cuò)位的，其第一條的條文規(guī)定“健全國(guó)家對(duì)預(yù)算的管理，加強(qiáng)宏觀調(diào)控”，所強(qiáng)調(diào)的是行政管理功能，其后的修改主要也是對(duì)政府預(yù)算管理細(xì)節(jié)的調(diào)整。多年來(lái)，在預(yù)算法制訂和修改的思路上，一直是以“管理法”的思路行進(jìn)著，而忽略了預(yù)算法在本質(zhì)上應(yīng)是“控權(quán)法”，也就是說(shuō)未能在公共財(cái)政的功能上明確預(yù)算法所應(yīng)處于的位置，也未能正確處理政府與市場(chǎng)的關(guān)系。從現(xiàn)代國(guó)家治理角度看，財(cái)政的作用既不能“缺位”也不能“越位”。多年來(lái)，財(cái)政部門在預(yù)算過(guò)程中，不僅“缺位”而且“越位”。比如在實(shí)際運(yùn)行的預(yù)算程序中，各個(gè)準(zhǔn)預(yù)算機(jī)構(gòu)在事實(shí)上侵蝕了財(cái)政部門的權(quán)力，使得財(cái)政部門統(tǒng)一調(diào)配資金的能力有所缺失。但與此同時(shí)，財(cái)政部既編制預(yù)算又執(zhí)行預(yù)算，也“越位”侵蝕了人大的權(quán)力。

顯然，立法宗旨明確與否事關(guān)重大，原預(yù)算法中政府成為預(yù)算的管理者，而新預(yù)算法則規(guī)定：“為了規(guī)范政府收支行為，強(qiáng)化預(yù)算約束，加強(qiáng)對(duì)預(yù)算的管理和監(jiān)督，建立健全全面規(guī)范、公開透明的預(yù)算制度”，如此一改政府部門由管理者變?yōu)楸活A(yù)算法管理、規(guī)范的對(duì)象。自2004年以來(lái)的預(yù)算法修法過(guò)程，在實(shí)際上是一個(gè)博弈過(guò)程，其中有立法起草權(quán)的博弈、立法宗旨的博弈，說(shuō)到底都是利益博弈，而且是部門利益的博弈，以求取部門利益法制化。一旦出現(xiàn)部門利益法制化的現(xiàn)象，其結(jié)果必然是權(quán)力與權(quán)利之間的關(guān)系不平衡，權(quán)力與責(zé)任之間的關(guān)系不一致，使立法的公正性、科學(xué)性、可行性大打折扣。[8]當(dāng)然，對(duì)于“部門利益”也不能一概而論，當(dāng)部門利益合乎民意與其所相對(duì)應(yīng)的公共利益相契合時(shí)，即立法所確定的利益邊界代表的是最廣大人民的利益。但部門立法在更多情況下是對(duì)部門利益的強(qiáng)調(diào)、對(duì)部門職權(quán)的強(qiáng)化，個(gè)中弊端所帶來(lái)的影響往往大于其可能的有益之處。

還有，在預(yù)算法修法過(guò)程中，有關(guān)“央行國(guó)庫(kù)”和“財(cái)政專戶”問題的爭(zhēng)論也極為引人注目，國(guó)庫(kù)和財(cái)政專戶問題的背后其實(shí)是事關(guān)宏旨的部委權(quán)力與利益之爭(zhēng)。在修法時(shí)，其中二審稿是由財(cái)政部主導(dǎo)起草，原法中48條第二款“中央國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)由人民銀行經(jīng)理，地方國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)依照國(guó)務(wù)院的有關(guān)規(guī)定辦理”一段被刪去，修改為“國(guó)庫(kù)管理的具體辦法由國(guó)務(wù)院規(guī)定”?？雌饋?lái)，這一問題好像是國(guó)庫(kù)管理問題，但實(shí)質(zhì)上是一個(gè)是否要建立權(quán)力制衡機(jī)制問題，保留“央行國(guó)庫(kù)”是保證財(cái)政公開透明、預(yù)防腐敗的重要法律規(guī)定。

在有些人看來(lái)，新預(yù)算法的面世似乎是“忽如春風(fēng)”。2014年4月修訂三審稿時(shí)，依然保留二審稿的財(cái)政國(guó)庫(kù)體制的表述。尤為值得注意的是立法宗旨的修訂，從表面上看是文字上的調(diào)整，但在實(shí)質(zhì)上看卻是一個(gè)根本性的變化，梳理清楚了“控”與“管”的關(guān)系，以法律形式確定了人大的權(quán)力。其變化不能不說(shuō)是讓人欣慰的。那么，這一變化由何而來(lái)，僅僅4個(gè)月的時(shí)間就突破了將近十年的桎梏，對(duì)此我們不能不進(jìn)一步追問，新預(yù)算法的問世到底原因何在？

國(guó)內(nèi)一批學(xué)者多年來(lái)孜孜不倦地努力推動(dòng)預(yù)算法的修訂工作，學(xué)者的見解始終受到執(zhí)政者甚至高層領(lǐng)導(dǎo)的重視，否則我們很難理解，中央對(duì)“智庫(kù)”問題的高度重視。而在筆者看來(lái)，這里尤為重要的是，自上而下的改革推動(dòng)力，是黨中央對(duì)全面深化改革的決心，是中國(guó)高層領(lǐng)導(dǎo)人對(duì)依法治國(guó)的深刻理解，可以說(shuō)沒有“頂層設(shè)計(jì)”便沒有新預(yù)算法的面世，黨的十八屆三中全會(huì)公報(bào)指出“財(cái)政是國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”，首次提出要“建立現(xiàn)代財(cái)政制度”，部署了“改進(jìn)預(yù)算管理制度、完善稅收制度、建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的制度”的財(cái)稅改革方略。在習(xí)近平總書記《關(guān)于<中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定>的說(shuō)明》中，特別指明財(cái)稅體制改革與司法改革一樣都是全面深化改革的重點(diǎn)。在黨中央的戰(zhàn)略安排中，財(cái)政被視為“國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”，這無(wú)疑意味財(cái)政是國(guó)家長(zhǎng)治久安的制度保障。其后2014年6月，中央政治局會(huì)議審議通過(guò)了《深化財(cái)稅體制改革總體方案》，在樓繼偉看來(lái)財(cái)稅體制改革“是一場(chǎng)關(guān)系國(guó)家治理現(xiàn)代化的深刻變革，是一次立足全局、著眼長(zhǎng)遠(yuǎn)的制度創(chuàng)新和系統(tǒng)性重構(gòu)?！盵9]在方案中，將建立透明預(yù)算制度放在預(yù)算改革的首位，旨在打造陽(yáng)光政府、責(zé)任政府，從根本上重塑政府治理結(jié)構(gòu)。新預(yù)算法的出臺(tái)，正是黨中央從國(guó)家治理體系這一大局著眼，從全面深化改革這一棋局上所籌劃的制度安排。所以，所有的部門利益與權(quán)力之爭(zhēng)，一律要服從大局、服從長(zhǎng)遠(yuǎn)。

從立法法修訂過(guò)程看，第三稿有關(guān)稅率法定條款的刪除是相當(dāng)耐人尋味的，加大有關(guān)“稅率”問題的解釋彈性有利于誰(shuí)？誰(shuí)需要這樣的運(yùn)作空間？或許有人認(rèn)為這只是一個(gè)立法技術(shù)層面的東西，仔細(xì)考量下來(lái)還是政府及其相關(guān)部門的“不同意見”，其意見的提出隱含著對(duì)現(xiàn)實(shí)和利益的考量，通過(guò)籠統(tǒng)與模糊預(yù)留下更為“任性”的解釋空間。在全國(guó)的18種稅中，除個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅和車船稅是由全國(guó)人大立法征收外，其余13種均系國(guó)務(wù)院制訂的暫行條例征收，而這種全國(guó)人大授權(quán)由國(guó)務(wù)院制定條例的做法，已沿襲了30年了，其中增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅已“暫行”了20年了。十八屆四中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問題的決定》強(qiáng)調(diào)“法定職責(zé)必須為”[10]，我們或許可以料想這些“暫行”在不久的將來(lái)會(huì)從共和國(guó)的法律文件中消失。尤其是在新立法法為人所稱道的“征稅權(quán)上收，立法權(quán)下放”的背景下，一個(gè)符合社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求的財(cái)稅法治體系的建成當(dāng)有可期。

三、從“稅收法定”走向“預(yù)算法定”

一般而言，人們?cè)谂卸▏?guó)家現(xiàn)代化問題上，往往以這個(gè)國(guó)家是否擁有一個(gè)現(xiàn)代國(guó)家預(yù)算制度為依據(jù)，近年來(lái)圍繞著預(yù)算法修改，預(yù)算民主的理念在我國(guó)愈來(lái)愈為人們所接受，也為不少官員和人大代表所接受，尤其是黨的十八大以來(lái)更是如此。在黨的十八大報(bào)告中就把人大對(duì)政府全口徑預(yù)算的監(jiān)督列入下一步政治體制改革的設(shè)想，這無(wú)疑意味對(duì)預(yù)算民主的強(qiáng)調(diào)。也就是說(shuō)，實(shí)現(xiàn)預(yù)算民主是政治體制改革的目標(biāo)之一，在這一問題上，國(guó)內(nèi)有些學(xué)者往往將中國(guó)未來(lái)的政治體制改革全系于預(yù)算法修法之上，這種想法應(yīng)為皮相之見，預(yù)算民主只是政治民主的一個(gè)組成部分。況且，政治體制改革的啟動(dòng)與推行必須以當(dāng)下的基本政治制度為出發(fā)點(diǎn)。新預(yù)算法使立法權(quán)和行政權(quán)實(shí)現(xiàn)平衡，確定了人大對(duì)政府預(yù)算的監(jiān)督主體地位，保留了國(guó)庫(kù)經(jīng)理制條款使央行通過(guò)國(guó)庫(kù)經(jīng)理權(quán)監(jiān)督監(jiān)督財(cái)政部門，無(wú)論從那一角度看新預(yù)算法的問世都是一個(gè)很大的進(jìn)步。當(dāng)然，新出臺(tái)的預(yù)算法尚有不少地方值得進(jìn)一步斟酌，比如：

新法中雖已明確政府是規(guī)范對(duì)象，但是誰(shuí)來(lái)規(guī)范卻語(yǔ)焉不詳，由憲法所規(guī)定的公民權(quán)利如何體現(xiàn)，人大的法定權(quán)力是否應(yīng)該具體化、明確化；

新法規(guī)定政府應(yīng)將全部收入納入預(yù)算監(jiān)督的目標(biāo)和要求，但是政府的全部收入到底包括哪些項(xiàng)目并不明確；

新法在預(yù)算透明方面大有進(jìn)步，但是新法所規(guī)定的是結(jié)果公開，即人大審議完之后的預(yù)算要公開，其實(shí)相對(duì)結(jié)果公開過(guò)程公開更為重要；

新法對(duì)人大代表審批預(yù)算權(quán)力方面的規(guī)定，使人大財(cái)經(jīng)委的初審權(quán)力有了實(shí)實(shí)在在的法律保障，但是對(duì)民眾的參與卻沒有安排，使納稅人作為預(yù)算主體的法律身份無(wú)以體現(xiàn)；

在新法中規(guī)定政府的全部收入納入預(yù)算管理，但文本中有政府收入、預(yù)算收入、國(guó)庫(kù)收入等概念，這些概念是同義的還是各有其義的，這給釋法帶來(lái)了很大困難。

顯然，希望這次修法一步到位是十分不現(xiàn)實(shí)的，它只是國(guó)家治理體系現(xiàn)代化起步之舉，但已足以證明預(yù)算民主的理念已開始成為共識(shí)。走向國(guó)家治理體系現(xiàn)代化的中國(guó)，僅從財(cái)稅體制改革的總體目標(biāo)看，還應(yīng)從“稅收法定”走向“預(yù)算法定”。在黨的十八屆三中全會(huì)的第二十七條中，明確指出未來(lái)的中國(guó)要“落實(shí)稅收法定原則”，對(duì)中國(guó)共產(chǎn)黨人而言這無(wú)疑是一個(gè)重大的理論突破。所謂稅收法定原則是指稅收立法應(yīng)體現(xiàn)憲法精神，即稅法主體的權(quán)利義務(wù)必須由法律加以規(guī)定，稅法的各類構(gòu)成要素必須且只能由法律明確規(guī)定；征納主體的權(quán)利義務(wù)只以法律規(guī)定為依據(jù)。[11]人們往往將之視為稅收立法的首要原則，而且認(rèn)為因稅收事關(guān)國(guó)家和納稅人雙方的利益得失，所以稅收法定原則應(yīng)在憲法中得以體現(xiàn)，而現(xiàn)有憲法中，僅只規(guī)定了公民有依法納稅義務(wù)，對(duì)納稅人權(quán)利卻未涉及，使得納稅主體在權(quán)利義務(wù)上不相統(tǒng)一。當(dāng)然，修改憲法事關(guān)重大，但黨的十八屆三中全會(huì)明確指出要“落實(shí)稅收法定原則”，因此最為可能的做法是，在相關(guān)條款中增加稅收法定原則的內(nèi)容，使稅收立法工作擁有憲法依據(jù)。

所幸的是2015年3月15日，全國(guó)人大全體會(huì)議通過(guò)了《關(guān)于修改<立法法>的決定》，其中第六項(xiàng)明確“稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等基本稅收制度”只能由法律規(guī)定。由此我們可以預(yù)期，一批未經(jīng)人大授權(quán)、由政府確定的種種稅率都將依法調(diào)整或重新授權(quán)，使各級(jí)政府真正做到“依法行政”。尤為重要的是，新修改的《立法法》規(guī)定今后人大“授權(quán)決定應(yīng)當(dāng)明確授權(quán)的目的、事項(xiàng)、范圍、期限以及被授權(quán)機(jī)關(guān)實(shí)施授權(quán)決定應(yīng)當(dāng)遵循的原則等。而且《立法法》還進(jìn)一步規(guī)定，授權(quán)的期限不得超過(guò)五年，被授權(quán)機(jī)關(guān)應(yīng)在授權(quán)期滿前六個(gè)月，向授權(quán)機(jī)關(guān)報(bào)告授權(quán)實(shí)施情況。新《立法法》的出臺(tái)，進(jìn)一步從法律層面保證了”稅收法定原則“的貫徹實(shí)施，從此“稅收法定”將“與法有據(jù)”?！岸愂辗ǘā彼?guī)定的國(guó)家稅收權(quán)力包括稅收立法權(quán)和稅收征收權(quán)，從而保證了財(cái)政收入的合法性，而財(cái)政支出的合法性則要由“預(yù)算法定”來(lái)保證，通過(guò)預(yù)算法定來(lái)保障支出只能在規(guī)定范圍內(nèi)進(jìn)行，并由預(yù)算的控制來(lái)限制政府的權(quán)力根基。也就是說(shuō)，預(yù)算法定使預(yù)算擁有法定效力。

在黨的十八大報(bào)告中，其第四部分“加快完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制和加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式”第一條“全面深化經(jīng)濟(jì)體制改革”中就明確要求“加快財(cái)稅體制改革，健全中央和地方財(cái)力與事權(quán)相匹配的體制，完善促進(jìn)基本公共服務(wù)均等化和主體功能區(qū)建設(shè)的公共財(cái)政體系，構(gòu)建地方稅系，形成有利于結(jié)構(gòu)優(yōu)化、社會(huì)公平的稅收制度”。同時(shí)，在第五部分“堅(jiān)持走中國(guó)特色社會(huì)主義政治發(fā)展道路和推進(jìn)政治體制改革”中指出：“支持和保證人民通過(guò)人民代表大會(huì)行使國(guó)家權(quán)力”，其中特別強(qiáng)調(diào)要“加強(qiáng)對(duì)政府全口徑預(yù)算決算的審查和監(jiān)督”。在十八大的兩個(gè)部分的第一條都將財(cái)政體制改革和預(yù)算制度改革列為首位。報(bào)告認(rèn)為對(duì)“政府全口徑預(yù)算決算的審查和監(jiān)督”是“堅(jiān)持走中國(guó)特色社會(huì)主義政治發(fā)展道路和推進(jìn)政治體制改革”的重要組成部分。所以如此，是因?yàn)樵诂F(xiàn)代國(guó)家的公共預(yù)算作為一個(gè)國(guó)家活動(dòng)在本質(zhì)上是政治性的，如日本學(xué)者小林丑三郎所言：“近代國(guó)家觀念的確立、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的制度化以及社會(huì)階級(jí)利益斗爭(zhēng)的政治化，是近代財(cái)政預(yù)算制度確立的根本背景?！盵12]

所以，預(yù)算從根本上看是一種國(guó)家現(xiàn)象。與國(guó)家權(quán)力息息相關(guān)，自始至終一直是圍繞著權(quán)力、利益與政治問題展開的。但長(zhǎng)期以來(lái)，我們一直將財(cái)政問題宥于經(jīng)濟(jì)層面，而且將財(cái)稅體制改革置于經(jīng)濟(jì)體制改革的框架之中，在很大程度上忽略了“財(cái)政作用之權(quán)力性與公共性”[13]的性質(zhì)。概而言之，財(cái)政活動(dòng)一是“聚眾人之財(cái)”；二是“辦眾人之事”。[14]就稅收法定而言，它是“通過(guò)一定稅收立法和一定的法律程序來(lái)保護(hù)納稅人的權(quán)益，也就成了現(xiàn)代憲政民主政治的最基本和最核心的問題?！盵15]就預(yù)算法定而言，它是預(yù)算民主（budgeting democracy）的一種實(shí)現(xiàn)形式，“即國(guó)家立法機(jī)關(guān)對(duì)政府財(cái)政預(yù)算進(jìn)行監(jiān)督、審議、制衡和審計(jì)，是現(xiàn)代民主政治的一個(gè)重要或核心的組成部分。”[15]由此可見，所謂“聚眾人之財(cái)”的稅收，在實(shí)際上就是政府利用公權(quán)力，強(qiáng)制且無(wú)償?shù)貜钠髽I(yè)和私人手中獲取財(cái)政收入的活動(dòng)和手段，即納稅人對(duì)國(guó)家政權(quán)的一種無(wú)對(duì)價(jià)給付?，F(xiàn)代國(guó)家大多奉行“非經(jīng)法律規(guī)定，不得征稅”的律條，更進(jìn)一步說(shuō)還應(yīng)將“無(wú)代表不納稅”這一憲政口號(hào)成為公民的普遍意識(shí)?！读⒎ǚā穼?duì)稅收法定原則的確認(rèn)，無(wú)疑為政治體制改革奠定了基本的法律基礎(chǔ)。接下來(lái)，如何推動(dòng)預(yù)算民主的工作就應(yīng)該逐步提上議事日程，即如何通過(guò)立法建立起一個(gè)民主的政治程序，對(duì)“財(cái)政預(yù)算進(jìn)行監(jiān)督、審議、制衡和審計(jì)”。當(dāng)然，這將是一個(gè)十分艱難的過(guò)程，盡管“稅收法定”已經(jīng)入法，但真正讓預(yù)算民主理念成為全社會(huì)的共識(shí)，從“稅收法定”走向“預(yù)算法定”絕非易事。

“路漫漫其修遠(yuǎn)兮”，中國(guó)在上下求索。

［1］全國(guó)人大財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)關(guān)于第九屆全國(guó)人大第二次會(huì)議主席團(tuán)交付審議的代表提出的議案審議結(jié)果的報(bào)告[J].中華人民共和國(guó)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)公報(bào),1999,（6）：631-637.

［2］武增.2015年《立法法》修改背景和主要內(nèi)容解讀[J].中國(guó)法律評(píng)論,2015，(1).

［3］任重遠(yuǎn).征稅權(quán)上收,立法權(quán)下放立法法小修,有無(wú)大變化[N].南方周末,2015-03-12.

［4］林彥.基本法律修改權(quán)失范及原因探析[J].法學(xué)，2002，（7）.

［5］柳硯濤,劉宏渭.授權(quán)立法的正當(dāng)性質(zhì)疑[J].文史哲，2006，（3）.

［6］把抓落實(shí)作為推進(jìn)改革工作的重點(diǎn) 真抓實(shí)干蹄疾步穩(wěn)務(wù)求實(shí)效[N].人民日?qǐng)?bào),2014-03-01.

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［8］石亞軍，施正文.我國(guó)行政管理體制中的“部門利益”問題[J].中國(guó)行政管理，2011，（5）.

［9］崔文苑.立足全局 著眼長(zhǎng)遠(yuǎn)——財(cái)政部部長(zhǎng)樓繼偉詳解財(cái)稅體制改革思路、任務(wù)和要點(diǎn)[N].經(jīng)濟(jì)日?qǐng)?bào),2014-07-04.

［10］中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問題的決定[N].人民日?qǐng)?bào),2014-10-29.

［11］王鴻貌.稅收法定原則之再研究[J].法學(xué)研究，2004，（3）.

［12］小林丑三郎.各國(guó)財(cái)政史[M].鄒敬芳，譯．上海:神州國(guó)光社, 1930.

［13］蔡茂寅.財(cái)政作用之權(quán)力性與公共性——兼論建立財(cái)政法學(xué)之必要性[J].國(guó)立臺(tái)灣大學(xué)法學(xué)論叢，1996，25（4）．

［14］高培勇.公共財(cái)政：概念界說(shuō)與演變脈絡(luò)——兼論中國(guó)財(cái)政改革三十年的基本軌跡[J].經(jīng)濟(jì)研究，2008，(12).

［15］韋森.政府預(yù)算管理制度建設(shè)與國(guó)家治理體系現(xiàn)代化[J].中共浙江省委黨校學(xué)報(bào),2015，(1).

2015-01-20

馬 杰（1951-），男，南京航空航天大學(xué)人文學(xué)院教授，博士生導(dǎo)師。主要從事世界經(jīng)濟(jì)與政治方面研究，具體研究方向?yàn)橹虚L(zhǎng)期世界經(jīng)濟(jì)與政治格局發(fā)展趨勢(shì)分析。長(zhǎng)期與國(guó)內(nèi)著名學(xué)者張宇燕、王逸舟、鄭秉文合作。承擔(dān)中國(guó)社會(huì)科學(xué)院重點(diǎn)課題、中央有關(guān)部門所下達(dá)的各類課題。自2000年以來(lái)，主要研究國(guó)際戰(zhàn)略與安全問題，承擔(dān)中國(guó)人民解放軍總裝備部、空軍裝備部與國(guó)防科技工業(yè)委員會(huì)等部門課題，其中包括軍事預(yù)研課題。主持了國(guó)外主要國(guó)家軍事工業(yè)管理運(yùn)行方面的重點(diǎn)課題，參與主持了軍方863課題。出版著（譯）作十余本，發(fā)表論文近百篇，其中發(fā)表在《世界經(jīng)濟(jì)》、《世界經(jīng)濟(jì)與政治》、《財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)》等重點(diǎn)核心刊物有二十余篇，多篇文章被《新華文摘》全文轉(zhuǎn)載。還曾在《The Journal of Comparative Asian Development》等刊物發(fā)表論文。