張麗梅

（深圳市龍崗區(qū)財(cái)政國(guó)庫支付中心，廣東 深圳 518172）

1 目標(biāo)成本管理與傳統(tǒng)成本管理的區(qū)別

傳統(tǒng)的成本管理法是一種“封閉系統(tǒng)”方法，這種方法忽視了組織與所處環(huán)境之間的相互作用，較少考慮影響系統(tǒng)運(yùn)作的因素，只能在觀察到實(shí)際結(jié)果后，采取補(bǔ)救行動(dòng)，努力服務(wù)預(yù)先設(shè)定的標(biāo)準(zhǔn)。具體表現(xiàn)：傳統(tǒng)成本管理體系只關(guān)注內(nèi)部成本效率；成本管理活動(dòng)僅局限于企業(yè)內(nèi)部；成本削減集中在產(chǎn)品生產(chǎn)階段。最后，成本被控制在某個(gè)預(yù)先設(shè)定的標(biāo)準(zhǔn)之內(nèi)，而在達(dá)到這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)后不再努力改進(jìn)提高標(biāo)準(zhǔn)。

目標(biāo)成本管理則是一種“開放系統(tǒng)”方法。這種方法強(qiáng)調(diào)組織適應(yīng)環(huán)境的重要性，更多考慮影響系統(tǒng)運(yùn)作的互動(dòng)關(guān)系，在實(shí)際結(jié)果發(fā)生之前便采取預(yù)防措施，并且隨著時(shí)間的推移不斷提高標(biāo)準(zhǔn)。具體表現(xiàn)：目標(biāo)成本管理體系不僅關(guān)注內(nèi)部成本效率，更關(guān)注外部市場(chǎng)需求；成本管理活動(dòng)延伸到整個(gè)價(jià)值鏈；成本削減在非產(chǎn)品與流程設(shè)計(jì)階段就已經(jīng)開始。目標(biāo)成本管理對(duì)產(chǎn)品整個(gè)生命周期的顧客成本及生產(chǎn)者成本進(jìn)行持續(xù)改進(jìn)。

傳統(tǒng)成本管理不對(duì)成本問題做預(yù)測(cè)，不會(huì)帶領(lǐng)組織在成本削減方面進(jìn)行持續(xù)改進(jìn)，這可能是很多企業(yè)在發(fā)展路上由領(lǐng)先到落后的原因之一。而目標(biāo)成本管理是不斷持續(xù)改進(jìn)的一種戰(zhàn)略性規(guī)劃，它的理論基礎(chǔ)是開放系統(tǒng)理論，它作為一套知識(shí)體系，認(rèn)為在系統(tǒng)偏離預(yù)定軌道運(yùn)行前進(jìn)行控制，要優(yōu)于在事后采取補(bǔ)救措施。

2 實(shí)施目標(biāo)成本管理的原則

作為一個(gè)企業(yè)，實(shí)施目標(biāo)成本管理，要遵循幾個(gè)關(guān)鍵原則：價(jià)格引導(dǎo)的成本管理、關(guān)注顧客、關(guān)注產(chǎn)品與流程設(shè)計(jì)、跨職能合作、生命周期成本削減、價(jià)值鏈參與。總體而言，目標(biāo)成本管理分3步走：第一，目標(biāo)成本管理始于產(chǎn)品生產(chǎn)開始之前，在產(chǎn)品開發(fā)的早期便要對(duì)成本進(jìn)行規(guī)劃，在成本實(shí)際發(fā)生之后再進(jìn)行控制；第二，目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)要求對(duì)目標(biāo)成本進(jìn)行分析，并將其分解到產(chǎn)品的零部件及相應(yīng)的團(tuán)隊(duì)和人員中；第三，目標(biāo)成本管理應(yīng)在整個(gè)組織中部署最終制度化。這一過程必須得到技術(shù)、文化與政策等方面的配合。

3 案例分析

越來越多的企業(yè)確實(shí)意識(shí)到了成本管理的重要性。關(guān)于為什么要進(jìn)行目標(biāo)成本管理以及如何開展具體工作可以舉一個(gè)例子：某防雷工廠的避雷器成本價(jià)是xx元，這個(gè)成本顯然不具備競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。低毛利率再加上各種固定成本，銷售的結(jié)果變成了虧損。如果不銷售，則會(huì)產(chǎn)生倉儲(chǔ)成本，將使企業(yè)面臨后續(xù)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)甚至威脅到企業(yè)的生存。從這個(gè)例子，可以看出以下幾點(diǎn)。

（1）在與客戶的長(zhǎng)期合作中，售價(jià)是基本穩(wěn)定的，價(jià)格提高的可能性很小。（2）生產(chǎn)某種型號(hào)的產(chǎn)品成本是確定的。通過BOM表的標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算，以及在小量研發(fā)生產(chǎn)過程中，最終成本是一目了然的。（3）在售價(jià)、成本、毛利率確定的基礎(chǔ)上，仍繼續(xù)生產(chǎn)。

4 目標(biāo)成本管理流程

4.1 確立目標(biāo)成本

依據(jù)年初的利潤(rùn)規(guī)劃、銷售預(yù)測(cè)額、期間成本費(fèi)用（可依據(jù)歷史數(shù)據(jù)）、市場(chǎng)環(huán)境變化等主要因素確立產(chǎn)品單位成本。具體要開展以下幾種主要活動(dòng)。第一，市場(chǎng)調(diào)研，這也是國(guó)內(nèi)很多企業(yè)較易忽視的一個(gè)環(huán)節(jié)。相反，西方企業(yè)較重視“調(diào)研”過程和結(jié)果。通過周密的調(diào)研，可以確定公司計(jì)劃開拓的市場(chǎng)范圍及產(chǎn)品特性。第二，競(jìng)爭(zhēng)分析，這是現(xiàn)代企業(yè)的必修課。它不僅包括競(jìng)爭(zhēng)者的目標(biāo)顧客、潛在客戶，也包括競(jìng)爭(zhēng)者目前正在開發(fā)、研究的方向，以及競(jìng)爭(zhēng)者對(duì)本公司推出的新產(chǎn)品、新方案的一系列反應(yīng)。第三，顧客要求，分初步的產(chǎn)品概念及細(xì)化的產(chǎn)品特性需求，作為企業(yè)，要持續(xù)關(guān)注消費(fèi)者的信息，不斷改善產(chǎn)品設(shè)計(jì)以滿足顧客要求。第四，市場(chǎng)價(jià)格，這是核心的內(nèi)容，由內(nèi)部要求與外部競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境共同決定。一方面是公司層面上的目標(biāo)利潤(rùn)要求，另一方面取決于外部競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，主要來源于顧客對(duì)競(jìng)爭(zhēng)者產(chǎn)品的評(píng)價(jià)。具體方法是分析競(jìng)爭(zhēng)者產(chǎn)品，可以將產(chǎn)品進(jìn)行拆分研究，分析競(jìng)爭(zhēng)者提供了哪些產(chǎn)品特性，以及為提供這些產(chǎn)品特性所發(fā)生的成本。大多數(shù)企業(yè)會(huì)結(jié)合兩者，從公司整體戰(zhàn)略目標(biāo)出發(fā)，確定合理的市場(chǎng)價(jià)格。

以上4點(diǎn)是組織目標(biāo)成本管理的重要前提，即獲取相關(guān)數(shù)據(jù)，包括競(jìng)爭(zhēng)者情報(bào)數(shù)據(jù)、營(yíng)銷數(shù)據(jù)、采購數(shù)據(jù)和成本數(shù)據(jù)。

4.2 實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本

實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本是目標(biāo)成本管理過程的重中之重。如果說確立目標(biāo)成本是宏觀規(guī)劃過程，那么實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本則是一個(gè)動(dòng)態(tài)的具體工作。它包括3個(gè)步驟：計(jì)算成本差距；基于目標(biāo)成本的再次設(shè)計(jì)；產(chǎn)品投入生產(chǎn)，并實(shí)現(xiàn)持續(xù)改進(jìn)。

4.2.1 產(chǎn)品拆分進(jìn)行成本分析，識(shí)別成本削減的部件

列出產(chǎn)品部件與功能清單，按成本對(duì)功能進(jìn)行分解，計(jì)算各成本占總成本的比例。然后依據(jù)前期調(diào)查結(jié)果，針對(duì)顧客對(duì)產(chǎn)品的特性需求進(jìn)行排序。視其重要程度劃分1～5個(gè)等級(jí)。這一點(diǎn)很重要，因?yàn)轭櫩陀锰匦詠碓u(píng)價(jià)產(chǎn)品，而產(chǎn)品以功能或部件來進(jìn)行設(shè)計(jì)。為了實(shí)施這個(gè)轉(zhuǎn)化，還需要另外一條信息，即每個(gè)部件對(duì)顧客需求的貢獻(xiàn)率。這就需要工程師的大力支持，其必須將相關(guān)性轉(zhuǎn)化為具體的貢獻(xiàn)率，即分配權(quán)重。這樣一來，單個(gè)部件的相對(duì)重要性就可計(jì)算出，再依據(jù)部件成本除以相對(duì)重要性得到價(jià)值指數(shù)。如果價(jià)值指數(shù)低，就必須降低成本；價(jià)值指數(shù)高，就要增加成本。

4.2.2 提出成本削減措施，列出行動(dòng)項(xiàng)目清單并反復(fù)測(cè)試

目標(biāo)成本削減的關(guān)鍵是降低整個(gè)價(jià)值鏈上的成本（價(jià)值鏈包括供應(yīng)商、批發(fā)商、零售商以及服務(wù)提供商）。換句話說，就是讓目標(biāo)成本管理貫穿于整個(gè)價(jià)值鏈，要求價(jià)值鏈各成員之間建立起非傳統(tǒng)的關(guān)系。來自供應(yīng)鏈各環(huán)節(jié)的人員組成的團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)產(chǎn)品成本與質(zhì)量。這來源于目標(biāo)成本管理的兩個(gè)關(guān)鍵原則：產(chǎn)品生命周期成本削減、價(jià)值鏈參與。產(chǎn)品生命周期成本削減在此處指最小化生命周期成本。其意味著最小化產(chǎn)品開發(fā)、生產(chǎn)、推廣、銷售、售后服務(wù)與處置等成本。因此，進(jìn)行目標(biāo)成本管理的成本削減，必須得到價(jià)值鏈上各個(gè)成員的互相支持。對(duì)企業(yè)而言，可以通過發(fā)展長(zhǎng)期合作關(guān)系及財(cái)務(wù)互利關(guān)系使各成員間建立一種較鞏固的關(guān)系。譬如，權(quán)益投資等。要強(qiáng)調(diào)的是，作為新的管理方法，目標(biāo)成本管理將在物質(zhì)上和心理上影響參與者的組織，如研發(fā)部、質(zhì)檢部、采購部、會(huì)計(jì)部。因?yàn)樾碌墓ぷ鞑粌H會(huì)增加工作者的工作量，還會(huì)由于參加培訓(xùn)而占用工作者的時(shí)間。在部署工作中，還要考慮到目標(biāo)成本管理是否與企業(yè)的績(jī)效文化有沖突，是否需要對(duì)潛在的利益損失進(jìn)行確認(rèn)和補(bǔ)償?shù)取?/p>

列出詳細(xì)的行動(dòng)項(xiàng)目清單，重點(diǎn)是劃分責(zé)任，在行動(dòng)清單上必須明確個(gè)人或者團(tuán)隊(duì)擔(dān)負(fù)主要或次要責(zé)任。如果分到各個(gè)部門，那么針對(duì)此項(xiàng)目的相關(guān)部門負(fù)責(zé)人也要在清單上確認(rèn)下來。清單要顯示出需要聯(lián)絡(luò)或者通知的人、項(xiàng)目的截止時(shí)間或完成時(shí)間、監(jiān)控項(xiàng)目的進(jìn)度狀態(tài)更新。更明細(xì)化的行動(dòng)項(xiàng)目清單，可以共享掛在公司的服務(wù)器上，每個(gè)責(zé)任人或責(zé)任單位都可以隨時(shí)更新相關(guān)信息。

目標(biāo)成本管理的核心工具：價(jià)值分析和價(jià)值工程、成本表格、流程成本及設(shè)計(jì)、長(zhǎng)期產(chǎn)品與利潤(rùn)規(guī)劃、獲取數(shù)據(jù)的能力等。由此可知，價(jià)值工程是目標(biāo)成本管理的核心。目標(biāo)成本管理貫穿于成本管理的始終，它包括4個(gè)階段：產(chǎn)品特性和產(chǎn)品功能分析；創(chuàng)造性思維（即依據(jù)價(jià)值指數(shù)高低的數(shù)字模型，提出成本削減方法）；進(jìn)一步發(fā)展為具體的成本削減方案；不斷持續(xù)改進(jìn)?？傊?，目標(biāo)成本管理作為一種新的管理理念，適用于各個(gè)企業(yè)，對(duì)提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力有著非常重要的作用。

［1］孫科柳.生產(chǎn)成本管理實(shí)操手冊(cè)［M］.北京:中國(guó)電力出版社,2013.

［2］Danette McGilvray.數(shù)據(jù)質(zhì)量工程實(shí)踐［M］.北京:電子工業(yè)出版社,2010.