周艷，何輝

慈善捐贈作為發(fā)展慈善事業(yè)的重要部分，可以減輕國家負擔及彌補政策缺漏，維系社會健康和減少社會沖突。各國政府高度重視慈善捐贈事業(yè)，并采用稅收等政策進行扶持，增進社會公共事業(yè)的物質(zhì)基礎(chǔ)。我國自2008年以來，國家相繼出臺了有關(guān)慈善事業(yè)發(fā)展與稅收優(yōu)惠政策的文件，從捐贈扣除、抵扣憑據(jù)、慈善組織界定等方面對慈善捐贈的發(fā)展進行推動。

一、我國慈善捐贈稅收激勵政策的現(xiàn)狀

我國目前尚未針對慈善捐贈出臺專門的稅收法律。與慈善捐贈有關(guān)的稅收政策，分散于各稅種的稅法規(guī)定和相關(guān)部門出臺的行政法規(guī)之中。相關(guān)的稅收政策主要分為兩大類：

（一）針對慈善組織的稅收激勵

我國當前針對慈善組織，基本形成了以所得稅優(yōu)惠為主，同時兼有商品稅、財產(chǎn)與行為稅等其他稅種的稅收優(yōu)惠體系。

我國《企業(yè)所得稅法》明確規(guī)定：符合條件的非營利組織的收入屬于“免稅收入”。這個免稅收入的范圍包括：非營利組織（包括慈善組織）接受其他單位或者個人捐贈的收入，財政撥款及其他政府補助收入（政府購買服務(wù)取得的收入除外），按照省級以上民政、財政部門規(guī)定收取的會費，不征稅收入和免稅收入等。這是2009年底財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布的文件中對免稅收入范圍進行的明確界定。通過明確區(qū)分非營利組織（包括慈善組織）收入的屬性，在所得稅政策上區(qū)別對待，避免凡是非營利組織（包括慈善組織）的收入均免征所得稅的誤區(qū)。

針對慈善組織在商品稅方面的稅收激勵，主要通過進口增值稅和關(guān)稅優(yōu)惠來體現(xiàn)：對境外捐贈人無償向包括中國紅十字會總會、全國婦女聯(lián)合會、中國殘疾人聯(lián)合會、中華慈善總會、中國初級衛(wèi)生保健基金會和宋慶齡基金會六家社會團體捐贈的直接用于扶貧、慈善事業(yè)的物資免征進口關(guān)稅和進口環(huán)節(jié)增值稅。慈善組織被允許享受進口增值稅和關(guān)稅優(yōu)惠，易促使相關(guān)機構(gòu)騙取免稅待遇；而伴隨公益性社會團體在數(shù)量和質(zhì)量上的提高、發(fā)揮的作用日益增強，這種政府特許的捐贈渠道及相應(yīng)法規(guī)需要同步更新［1］。

目前關(guān)于慈善組織的稅收激勵，還體現(xiàn)在慈善組織從事相應(yīng)的公益服務(wù)享受營業(yè)稅和財產(chǎn)行為稅的優(yōu)惠減免，詳見表1：

表1 慈善組織享受的其他稅收優(yōu)惠

（二）針對納稅人慈善捐贈的稅收激勵

針對企業(yè)對慈善組織捐贈的稅收激勵政策，主要體現(xiàn)在企業(yè)所得稅稅前扣除上。我國《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：企業(yè)所得稅納稅人（金融保險業(yè)除外）用于公益救濟性的捐贈，在年度利潤12%以內(nèi)的部分，準予扣除。金融保險企業(yè)用于公益救濟性的捐贈，在不超過企業(yè)當年應(yīng)納稅所得額1.5%的標準以內(nèi)準予扣除。企業(yè)通過公益性社會團體或縣級以上人民政府及其部門，向紅十字事業(yè)、福利性和非福利性的老年服務(wù)機構(gòu)、農(nóng)村義務(wù)教育、公益性青少年活動場所的捐贈以及通過文化行政管理部門批準成立的非營利性公益組織對文化事業(yè)的捐贈準予全額扣除。

針對個人及個體工商戶對慈善組織捐贈的稅收激勵政策，主要體現(xiàn)在個人所得稅稅前扣除上。個人及個體工商戶通過中國境內(nèi)的社會團體、國家機關(guān)向教育和其他社會公益事業(yè)以及遭受嚴重自然災(zāi)害地區(qū)的捐贈，享有30%扣除的稅收優(yōu)惠。通過特定的社會團體和國家機關(guān)向紅十字事業(yè)、農(nóng)村義務(wù)教育以及公益性青少年活動場所進行的捐贈可享受全額扣除的稅收優(yōu)惠。

針對納稅人慈善捐贈的稅收激勵同時也包括財產(chǎn)與行為稅等稅收優(yōu)惠，具體見表2。

表2 捐贈人享受的財產(chǎn)與行為稅優(yōu)惠

目前，我國還沒有具體針對慈善捐贈人的商品稅優(yōu)惠，這主要為避免部分納稅人假借慈善捐贈名目而從事生產(chǎn)經(jīng)營活動。因為我國當前的征管手段較落后，對流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)捐贈行為的甄別水平尚待提高［1］。

二、我國慈善捐贈稅收激勵政策存在的問題

（一）享受優(yōu)惠的慈善組織范圍過窄

我國對慈善組織接受捐贈享有減免稅優(yōu)惠的資格，實行特許制。這意味著，我國大量的依靠民間力量創(chuàng)辦的慈善機構(gòu)被排除享受稅收優(yōu)惠的范圍，享受稅收優(yōu)惠的慈善組織數(shù)量遠低于優(yōu)惠措施出臺的預(yù)期。

針對慈善捐贈人的捐贈稅前扣除優(yōu)惠。自2008年1月1日起，所有的公益慈善組織必須向財稅機關(guān)以及民政部門分別遞交申請和提交相應(yīng)材料，納稅人必須向那些被認定特許的慈善組織進行捐贈，依法取得票據(jù)后才可享受稅前扣除。為了避免捐贈人和受贈人串通謀劃偷逃稅款，我國稅法中嚴格限制了可以享受稅收優(yōu)惠政策的慈善捐贈路徑。即，必須通過稅法中明確列舉的公益性社會團體、公益性事業(yè)單位和縣級以上政府機關(guān)部門間接捐贈給受贈人。由于上述社會團體等組織實行特許制，數(shù)量極少，致使我國捐贈人的捐贈渠道狹窄。此外，我國稅法按組織而非按領(lǐng)域列舉準予稅前扣除的慈善組織，而且針對慈善組織的免稅方式是一事一議。這實際上意味著我國稅收優(yōu)惠政策的原則性、長遠性較差，不利于我國慈善事業(yè)的長期發(fā)展［2］。

（二）對慈善組織的稅收優(yōu)惠較少

慈善組織提供的產(chǎn)品和服務(wù)具有公共品性質(zhì)，在一定程度上彌補國家職能的缺位，因而大多國家實施非常優(yōu)惠的稅收政策對慈善組織進行激勵。盡管目前我國在所得稅、商品稅以及財產(chǎn)和行為稅中許多稅種都有涉及慈善組織的相關(guān)稅收政策，但從整個稅制體系角度來講，我國慈善組織稅收制度還有待健全。首先，稅制沒有嚴格區(qū)分非營利組織的公益性，普遍同等適用各稅種中有關(guān)非營利組織的稅收優(yōu)惠。這使得真正體現(xiàn)公益性的慈善組織得不到更為優(yōu)惠的稅收待遇，發(fā)展受限。另外，對慈善組織的稅收優(yōu)惠許多稅種都有些許規(guī)定，但稅收優(yōu)惠幅度都不算大，稅收管理的制度性重點也尚未真正形成，相應(yīng)的稅收扶持和激勵效應(yīng)不足。這些現(xiàn)狀，使得慈善組織的資金主要來源于政府，而依靠社會募集，通過企業(yè)捐贈以及自身經(jīng)營收入所獲資金份額較小，限制了我國慈善組織的發(fā)展［3］。

（三）捐贈方式單一

我國目前的稅收優(yōu)惠規(guī)定主要針對現(xiàn)金捐贈，給予相應(yīng)的合法憑證。伴隨著資本市場的不斷發(fā)展，股權(quán)捐贈、公益信托以及網(wǎng)絡(luò)捐款等新的捐贈方式不斷涌現(xiàn)，由于尚未有專門的稅收規(guī)范文件，進而限制了捐贈方式的多樣化以及募集規(guī)模的擴大。

（四）現(xiàn)行稅種的缺陷與缺失

根據(jù)我國企業(yè)所得稅法的規(guī)定，企業(yè)的一般性捐贈只有在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分才能準予扣除；超出扣除限額部分的，當年不得扣除也不允許年度結(jié)轉(zhuǎn)。捐贈減稅優(yōu)惠幅度較低，這對于一些利潤微薄或者處于虧損狀態(tài)企業(yè)的捐贈激勵效應(yīng)大打折扣。美、德等發(fā)達國家大都允許超出捐贈扣除限額部分向前結(jié)轉(zhuǎn)五年。

在我國的商品稅政策上，捐贈支出不區(qū)分是否公益性。除了外國政府和國際組織無償贈送的物資以及其他符合有關(guān)規(guī)定可以免征關(guān)稅外，增值稅、消費稅稅法中均規(guī)定企業(yè)用于捐贈的產(chǎn)品、貨物視同銷售，按規(guī)定繳納相應(yīng)的增值稅、消費稅。企業(yè)捐贈的不動產(chǎn)繳納營業(yè)稅。這些捐贈視同應(yīng)稅行為，根本上是為了控制稅源，防止部分納稅人假借慈善捐贈名目進行違法避稅。但是，這些政策規(guī)定同時也將阻礙我國慈善捐贈的長遠發(fā)展。

在財產(chǎn)與行為稅方面，納稅人只有通過特定慈善組織進行的間接捐贈可以享受減免稅待遇，捐贈路徑狹窄在一定程度上抑制了社會捐贈的發(fā)展。此外，作為調(diào)節(jié)收入分配的重要稅種——遺產(chǎn)稅和贈與稅，我國尚未開征。遺產(chǎn)稅和贈與稅通過對納稅人擁有的靜態(tài)財產(chǎn)進行調(diào)節(jié)，一方面促進我國財產(chǎn)稅及整個稅制體系的健全，調(diào)節(jié)收入分配；同時通過相應(yīng)的減免稅規(guī)定鼓勵社會捐贈，培養(yǎng)社會慈善氛圍，縮小貧富差距［4］。

簡析：據(jù)奧維云網(wǎng)（AVC）零售監(jiān)測數(shù)據(jù)顯示，線下油煙機市場監(jiān)測銷量20.5萬臺，同比下降7.8%，其中近吸式同比上升0.9%，T型同比下降2.3%，塔形同比下降34.0%，其他同比下降35.8%。

（五）辦理稅收優(yōu)惠的程序繁瑣

納稅人發(fā)生慈善捐贈后，必須取得慈善組織開出的發(fā)票，這是慈善行為發(fā)生的憑證，也是申請享受稅收減免的依據(jù)。在我國，只有經(jīng)過相關(guān)部門特許認定的慈善組織，才可以享有稅收減免優(yōu)惠的權(quán)利，才能夠開具捐贈稅前抵扣憑證。我國目前這樣的慈善組織數(shù)目很少，近年來雖一直在增加，但并沒有打破慈善業(yè)界原有的壟斷局面，捐贈者可選擇的捐贈渠道狹窄。與此同時，捐贈者獲得抵扣憑證后的抵扣手續(xù)極為繁瑣，鑒于精力和時間成本，會致使其放棄申請免稅的權(quán)利，慈善捐贈的稅收政策難以發(fā)揮應(yīng)有的激勵作用，無法吸引擁有企業(yè)家精神和公益精神的人士進入到慈善領(lǐng)域。

三、完善我國慈善捐贈稅收激勵政策的措施

鑒于慈善捐贈的社會意義重大，而我國目前相應(yīng)的稅收政策存在或多或少的缺陷，激勵效應(yīng)較弱，因而有必要在借鑒發(fā)達國家做法的基礎(chǔ)上，充分發(fā)揮稅收杠桿對慈善捐贈的調(diào)節(jié)作用。

（一）健全相關(guān)法律規(guī)范

關(guān)于慈善捐贈（即公益、救濟性捐贈），在我國至今還沒有專門的稅收法律制度。進行慈善捐贈的納稅人所享有的稅收優(yōu)惠，分散于多個稅種的稅收法規(guī)之中，有關(guān)慈善事業(yè)發(fā)展的上位法缺失。全國人大有必要出臺關(guān)于慈善發(fā)展的專門法律條文，對慈善事業(yè)的各方面做出法律上的詳細界定，規(guī)范慈善組織的準入、運作及管理，規(guī)定慈善組織經(jīng)費的使用與監(jiān)督原則，從上位法的角度為稅收激勵政策的出臺提供法律依據(jù)。

（二）擴大受惠慈善組織范圍，提高優(yōu)惠幅度

我國對慈善組織的管理施行審批制，擁有稅收減免優(yōu)惠權(quán)利的慈善組織屈指可數(shù)，納稅人的捐贈路徑有限，稅收激勵慈善捐贈的效應(yīng)較弱。建議增加享受稅收減免的慈善組織數(shù)目，放寬慈善組織出具捐贈抵稅憑證的政策，加大這類組織的覆蓋面，為民間慈善組織的運作提供制度扶持和保障。同時，隨著慈善組織籌款方式多樣化和商業(yè)活動的不斷增多，應(yīng)加強稅務(wù)管理，嚴格區(qū)分慈善組織收入性質(zhì)，防止稅收優(yōu)惠政策的濫用。此外，借助第三方審計監(jiān)督加強對慈善組織的監(jiān)管，控制費用預(yù)算，提高善款使用的透明度，形成與慈善組織享有的減免稅權(quán)利良性互動機制。

（三）捐贈方式多樣化

在國外，捐贈不僅可以用現(xiàn)金捐贈（具體包括銀行捐款、網(wǎng)銀捐款和郵局捐款等多種形式）還可以用股票、舊車舊電器進行捐贈，甚至可以捐贈舊衣服。這些形式都被平等對待，可以折現(xiàn)進行抵稅。為方便和激勵更多的公民個體參與捐贈，應(yīng)借鑒國外做法，增加可計算捐贈免稅的客體，拓寬捐贈者享受的稅收優(yōu)惠范圍。

（四）健全完善相關(guān)稅制

我國慈善捐贈的稅收激勵政策主要集中于所得稅，但從總體而言，它對各類企業(yè)和個人的激勵效應(yīng)較弱。建議在做好防范洗錢措施的同時，進一步提高企業(yè)和個人稅前捐贈扣除比例，允許企業(yè)在虧損年份的慈善捐贈向往年所得稅結(jié)轉(zhuǎn)進行退稅。同時，允許企業(yè)和個人超過捐贈限額的部分結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度無限期扣除，充分調(diào)動企業(yè)和個人投身慈善事業(yè)的積極性。

我國在商品稅中基本沒有慈善捐贈的優(yōu)惠條款，這不利于推動我國的實物捐贈。建議對于企業(yè)用于慈善捐贈的產(chǎn)品、貨物免征增值稅及消費稅；對于企業(yè)和個人捐贈不動產(chǎn)，則免征營業(yè)稅和契稅。

開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，激勵慈善捐贈。通過遺產(chǎn)稅等稅種的開征，增加對納稅人存量財產(chǎn)的課征。通過稅收制度安排促使捐贈者在遺產(chǎn)征稅和捐贈免稅做出理性抉擇，增強個人進行財產(chǎn)捐贈的傾向。在開征遺產(chǎn)稅的發(fā)達國家，慈善捐贈在減少捐贈者損失的同時又提高其社會滿足感，已成為發(fā)達國家居民在處置私有財產(chǎn)時的重要選擇手段。開征遺產(chǎn)稅的相關(guān)條件比較苛刻。目前我國建立健全金融實名制、家庭財產(chǎn)登記申報制等制度是關(guān)鍵，同時應(yīng)構(gòu)建稅務(wù)機關(guān)與銀行、房地產(chǎn)管理等相關(guān)機構(gòu)之間的信息共享制度。

（五）簡化稅收抵扣程序，提高效率

500元的個人捐款，需通過多個部門的十道手續(xù)，為拿到幾十元個稅免除需要耗時兩個月左右。復(fù)雜的稅收抵扣程序增加了捐贈人的稅收遵從成本和負擔，減弱了慈善減免稅的激勵效應(yīng)。建議政府出臺并實施相應(yīng)措施，比如授權(quán)特定的慈善組織直接開具可以應(yīng)納稅額的抵扣憑據(jù)，還可以將開具捐贈收據(jù)的任務(wù)轉(zhuǎn)交給接受匯款的金融機構(gòu)以簡化手續(xù)、提高效率。這些制度的實施需要在政府的統(tǒng)籌領(lǐng)導(dǎo)下，加強稅務(wù)機關(guān)、慈善組織以及慈善組織開戶銀行之間的配合。通過稅收抵扣程序簡化合并，減少納稅人稅收遵從成本；將企業(yè)和個人的絕大部分捐贈納入減免稅優(yōu)惠范圍，降低納稅人的捐贈成本。

同時，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該通過多種渠道和方式加強稅法宣傳，讓慈善捐贈的納稅扣除政策和減免申報程序等被慈善組織和捐贈人充分了解，進而充分發(fā)揮慈善捐贈稅收激勵政策的積極作用。

四、結(jié)語

慈善捐贈作為一種高尚的行為，有助于縮小貧富差距、促進社會穩(wěn)定，在一定程度上彌補了政府職能的缺位。政府對慈善捐贈應(yīng)該制定相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，認可和鼓勵這些捐贈行為。綜觀我國現(xiàn)行針對慈善組織和捐贈人慈善捐贈的稅收政策，不難發(fā)現(xiàn)其中存在或多或少的缺陷，進而弱化了對慈善捐贈的激勵以及對慈善事業(yè)的推動效用。因此，通過分析現(xiàn)行的慈善捐贈稅收激勵政策存在的問題，并進一步研究相應(yīng)的完善策略，具有重要的現(xiàn)實意義。通過制度的完善，吸引更多納稅人進行慈善捐贈，為政府減輕負擔。當然，相應(yīng)的捐贈行為應(yīng)當充分享受稅收優(yōu)惠待遇［5］。

[1]李節(jié).促進我國慈善捐贈的稅收政策研究[D].四川：西南財經(jīng)大學(xué)，2011．

[2]譚娟.促進慈善事業(yè)發(fā)展的稅收政策研究[D].湖南：湖南大學(xué)，2008．

[3]安妍.我國公益性捐贈的稅收政策研究[D].遼寧：東北財經(jīng)大學(xué)，2010.

[4]溫彩霞.現(xiàn)行公益性捐贈稅收政策匯總解析[J].中國稅務(wù)，2011（6）.

[5]史正保.我國捐贈稅收制度研究[J].蘭州大學(xué)學(xué)報：社會科學(xué)版，2009（5）.