特別策劃 分論

出租包裝物的租金收入如何確認(rèn)

問：南昌華榮食品有限公司銷售乙產(chǎn)品500箱，每箱不含稅售價(jià)60元，同時出租包裝物500個，承租期兩個月，租金收入共計(jì)2925元；另收取包裝物押金每只10元，上訴款項(xiàng)均已收到。請問，出租包裝物的租金收入如何確認(rèn)？具體有什么規(guī)定？

南昌華榮食品有限公司 李經(jīng)理

答：《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國務(wù)院令第512號，以下簡稱《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》）第十九條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第六條第（六）項(xiàng)所稱租金收入，是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

一、租金收入的來源范圍

租金是以當(dāng)事人雙方存在租賃合同關(guān)系為前提的。根據(jù)《中華人民共和國合同法》第二百一十二條租賃合同是出租人將租賃物交付承租人使用、收益，承租人支付租金的合同。租金是為取得租賃物的使用權(quán)而支付的代價(jià)，是租賃合同的必要條款。租金收入即企業(yè)將自己的財(cái)產(chǎn)出租給其他企業(yè)或個人使用并從中收取的費(fèi)用。稅法列舉了固定資產(chǎn)和包裝物兩類通常作為租賃物的企業(yè)資產(chǎn)類型。固定資產(chǎn)，包括企業(yè)的廠房、生產(chǎn)設(shè)備、運(yùn)輸工具等，由于其物質(zhì)形態(tài)較為穩(wěn)定，可供長期使用，可作為租賃物提供給他人使用而發(fā)揮其經(jīng)濟(jì)價(jià)值。包裝物是為產(chǎn)品提供包裝的部分，也可作為租賃物。其他資產(chǎn)，包括出固定資產(chǎn)、包裝物以外企業(yè)可作為租賃物的其他資產(chǎn)，如生物資產(chǎn)、原材料等。

二、租金收入的確認(rèn)

會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)的租金收入同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入：一是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；二是收入的金額能夠合理地計(jì)量。

而新稅法第十九條第二款規(guī)定，租金收入應(yīng)當(dāng)按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)實(shí)現(xiàn)。租金的支付時間是租賃合同的重要條款，承租人應(yīng)當(dāng)按照租賃合同約定的租金支付時間履行支付租金的義務(wù)，因此自合同約定支付租金之日起，該筆租金在法律上就屬于出租人所有，發(fā)生財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移的法律效力。

企業(yè)銷售產(chǎn)品時出租包裝物收取的租金收入，屬于價(jià)外費(fèi)用，按稅法規(guī)定應(yīng)繳納增值稅。企業(yè)收到的包裝物租金為含稅收入，計(jì)算繳納增值稅時，應(yīng)將其還原為不含稅收入。

【案例說明】南昌華榮食品有限公司銷售乙產(chǎn)品500箱，每箱不含稅售價(jià)60元，同時出租包裝物500個，承租期兩個月，租金收入共計(jì)2925元；另收取包裝物押金每只10元，上訴款項(xiàng)均已收到。

【會計(jì)處理】南昌華榮食品有限公司做分錄如下：

借：銀行存款 43025（30000+2500+5525+5000）

貸：主營業(yè)務(wù)收入 55000（3000+2925÷1.17）

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 5525

其他應(yīng)收款—存入保證金 5000

【專家提示】本例還應(yīng)該注意三個問題：

一是如果企業(yè)包裝物出租與銷售產(chǎn)品無關(guān)，屬稅法規(guī)定的兼營業(yè)務(wù)，只要會計(jì)在賬務(wù)處理時能單獨(dú)核算包裝物租金收入，應(yīng)繳納營業(yè)稅；

二是《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消包裝物押金逾期期限審批后有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2004〕827號）規(guī)定：納稅人為銷售貨物出租出借包裝物而收取的押金，無論包裝物周轉(zhuǎn)使用期限長短，超過一年（含一年）以上仍不退還的均并入銷售額征稅；

三是《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于酒類產(chǎn)品包裝物押金征稅問題的通知》（財(cái)稅〔1995〕53號）規(guī)定：對酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論押金是否返還與會計(jì)上如何核算，均需并入酒類產(chǎn)品銷售額中，依酒類產(chǎn)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。

【填報(bào)技巧】上述收入在《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》附表一（1）《收入明細(xì)表》第11行“包裝物出租收入”中填列。該欄填報(bào)出租、出借包裝物的租金和逾期未退包裝物沒收的押金。

金紅平