趙麗麗

(山東商業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，山東濟(jì)南 250103)

2007年的會計準(zhǔn)則修訂，新增了“未實(shí)現(xiàn)融資收益”會計科目，并將“未確認(rèn)融資費(fèi)用”會計科目變更了類別。這兩個會計科目的性質(zhì)如何界定的?以其命名的賬戶如何使用呢?下面從生活視角出發(fā)談?wù)剬Υ说恼J(rèn)識。

一、“未確認(rèn)融資費(fèi)用”賬戶

(一)生活視角談應(yīng)用

當(dāng)今時代，購房者很多采用貸款形式買房，付一定比例首付，不足款項(xiàng)向銀行申請貸款，然后分多年每月等額向銀行還款。例，某企業(yè)購買一套房產(chǎn)，價格8000元/平方米，面積 100平方米，首付比例30%，貸款比例70%，期限20年，年利率7.05%。意味著首付240000元，貸款560000元，在將來的這20年中，每月需還4358.5元(計算過程見圖1)。20年共需還1046040元，相對原貸款560000，多出的486040元是選擇房貸，選擇分期付款從而在將來20年中需付出的代價，這屬于購房者融資的相關(guān)費(fèi)用。那能否在借款之時一次性作為借款當(dāng)期的融資費(fèi)用呢?不可以，不符合會計配比原則。正確的做法是在將來20年中每月還房貸時再行確認(rèn)。所以，在取得貸款但尚未開始償還的時候先將486040元計為“未確認(rèn)融資費(fèi)用”，等待每期還款時再行確認(rèn)為每個還款期當(dāng)期的融資費(fèi)用。該購房者的賬務(wù)處理如下(為突出重點(diǎn)，此處處理假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)):

1.房產(chǎn)入賬:

借:固定資產(chǎn)—XX房產(chǎn) 800 000

未確認(rèn)融資費(fèi)用 486 040

貸:銀行存款 240 000

長期借款 1 046 040

2.每月還款:

為方便理解科目的運(yùn)用，假設(shè)每月利息占還款額的比例是固定的，如該例中，486 040占總還款額1 046 040的46.46%，則每月還款額4 358.5元中的利息部分是2 025元。第1月－第239月，每月還房貸時的賬務(wù)處理

(1)還款的處理:

借:長期借款 4 358.50

貸:銀行存款 4 358.50

(2)確認(rèn)屬于還款當(dāng)月的融資費(fèi)用:

借:財務(wù)費(fèi)用 2 025

貸:未確認(rèn)融資費(fèi)用 2 025

3.最后一個月(第240個月)的賬務(wù)處理:

剩余未還的房貸，即長期借款賬戶的余額:1 046 040－4 358.5×239=4 358.5元，未確認(rèn)融資費(fèi)用賬戶的余額:486 040－2 025×239=2 065元。

(1)還款的處理:

借:長期借款 4 358.50

貸:銀行存款 4 358.50

(2)確認(rèn)屬于當(dāng)月的融資費(fèi)用:

借:財務(wù)費(fèi)用 2 065

貸:未確認(rèn)融資費(fèi)用 2 065

經(jīng)以上處理，486 040元的未確認(rèn)融資費(fèi)用被分?jǐn)偟矫吭碌摹柏攧?wù)費(fèi)用”中了。

房產(chǎn)總價800 000元，首期付款240 000元，貸款560 000元，月利率0.5875%。

圖1 房貸計算過程

(二)賬戶性質(zhì)

通過以上賬務(wù)處理，可以看出，未確認(rèn)融資費(fèi)用賬戶借記增加，貸記減少，這似乎與資產(chǎn)類賬戶的使用方式相同，所以“未確認(rèn)融資費(fèi)用”在2007年1月1日新準(zhǔn)則出臺之前，一直被當(dāng)作資產(chǎn)類賬戶。

資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。具有以下特點(diǎn):①資產(chǎn)是由過去的交易或事項(xiàng)形成的;②資產(chǎn)必須為企業(yè)擁有或控制;③資產(chǎn)預(yù)期能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。前兩個特點(diǎn)暫且不論，單從第三個特點(diǎn)入手，資產(chǎn)預(yù)期能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，是指直接或間接導(dǎo)致現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入企業(yè)的潛力，顯然，“未確認(rèn)融資費(fèi)用”不符合，它是由借債引起的，并且預(yù)期帶來的不是現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物的流入?yún)s是流出?？蓪⑽创_認(rèn)融資費(fèi)用看成是暫未計攤的欠銀行利息，顯然，它屬于負(fù)債類賬戶。一般的負(fù)債類賬戶，貸記增加，借記減少，而它相反，由此斷定，它屬于負(fù)債類的備抵賬戶，是用來備抵長期借款或者長期應(yīng)付款的。

(三)專業(yè)角度應(yīng)用舉例

例1:甲企業(yè)2013年1月1日從M公司購入一臺設(shè)備，價稅款合計550 000元，設(shè)備交付使用。合同約定價稅款分兩次支付，2013年末支付300 000元，2014年末支付250 000元。年利率5% 。要求用實(shí)際利率法確認(rèn)融資費(fèi)用。并做出賬務(wù)處理。(為簡化分析，假設(shè)不考慮增值稅進(jìn)項(xiàng)稅問題)

分析:這550 000元，是現(xiàn)在的價值，還是將來時點(diǎn)的價值?類比前述房貸，因?yàn)閷?40次的分期付款，共計要付1 046 040元，比不選擇分期的560 000元，多付出486 040元的利息。該例中的300 000和250 000，合計550 000元，性質(zhì)上與每期還的房貸是一樣的。很顯然，這550 000，是將來時點(diǎn)的價值，即，如果不采用分期的方式，現(xiàn)在需付的額度應(yīng)該比550 000少，少多少呢?(計算過程見圖2)

圖2 現(xiàn)值計算表

若是不采用分期而選用一次性付款的話，只需付512 470元，比550 000少37 530。甲選擇分期多付出的37 530元，是為選擇分期付出的代價，是給設(shè)備供給方M公司墊壓資金的利息。相關(guān)賬務(wù)處理如下:

甲企業(yè)購入機(jī)器設(shè)備時:

借:固定資產(chǎn) 512 470

未確認(rèn)融資費(fèi)用 37 530

貸:長期應(yīng)付款—M公司 550 000

未確認(rèn)融資費(fèi)用賬戶，借方余額37 530元，是尚未確認(rèn)的融資費(fèi)用。將在付每筆錢的時候，確認(rèn)轉(zhuǎn)入“財務(wù)費(fèi)用”。長期應(yīng)付款的賬面凈額550 000－37 530=512 470元。

1.第一年末

(1)支付價款時:

借:長期應(yīng)付款—M公司 300 000

貸:銀行存款 300 000

(2)同時確認(rèn)融資費(fèi)用:

按照實(shí)際利率法，長期應(yīng)付款的賬面凈值512 470乘以實(shí)際利率5%來得出25 623.5元。

借:財務(wù)費(fèi)用 25 623.5

貸:未確認(rèn)融資費(fèi)用 25 623.5

“未確認(rèn)融資費(fèi)用”賬，賬戶借方余額11 906.5。

2.第二年末

(1)支付價款時:

借:長期應(yīng)付款—M公司 250 000

貸:銀行存款 250 000

“長期應(yīng)付款”賬平了

(2)同時確認(rèn)融資費(fèi)用:

借:財務(wù)費(fèi)用 11 906.5

貸:未確認(rèn)融資費(fèi)用 11 906.5

“未確認(rèn)融資費(fèi)用”賬平了。

二、“未實(shí)現(xiàn)融資收益”賬戶

(一)專業(yè)角度應(yīng)用舉例

例2:接例1，站在設(shè)備供給方M公司的角度考慮，該如何進(jìn)行賬務(wù)處理?

分析:如果M公司不用分期收款銷售，意味著會現(xiàn)在一次性收取512 470元。因采用分期收款，兩期共計收回550 000，比一次性收取多收37 530元，這是未實(shí)現(xiàn)融資收益部分。要在每期真正收到款項(xiàng)的時候，才真正實(shí)現(xiàn)融資收益，稱未實(shí)現(xiàn)融資收益。真正實(shí)現(xiàn)時再沖減收款當(dāng)期的財務(wù)費(fèi)用即可。設(shè)備供給方M公司的相關(guān)賬務(wù)處理如下(計算過程同例1，在此省略):

銷售商品時:

借:長期應(yīng)收款—甲企業(yè) 550 000

貸:主營業(yè)務(wù)收入 512 470

未實(shí)現(xiàn)融資收益 37 530

1.第一年末

(1)收到款項(xiàng)300 000元:

借:銀行存款 300 000

貸:長期應(yīng)收款—甲企業(yè) 300 000

同時，

(2)確認(rèn)融資收益

借:未實(shí)現(xiàn)融資收益 25 623.5

貸:財務(wù)費(fèi)用 25 623.5

2.第二年末

(1)收到款項(xiàng)250 000元:

借:銀行存款 250 000

貸:長期應(yīng)收款—甲企業(yè)250 000

同時，

(2)確認(rèn)融資收益

借:未實(shí)現(xiàn)融資收益 11 906.5

貸:財務(wù)費(fèi)用 11 906.5

(二)總結(jié)賬戶性質(zhì)

通過例2，可以看出“未實(shí)現(xiàn)融資收益”賬戶，貸記增加，借記減少，這屬于資產(chǎn)類的備抵賬戶，是用來備抵長期應(yīng)收款等賬戶的。在2007年的會計準(zhǔn)則修訂中，在資產(chǎn)類賬戶中新增“未實(shí)現(xiàn)融資收益”賬戶。

［1］王宗江，張寶清.財務(wù)會計(第三版)［M］.北京:高等教育出版社，2012.

［2］中國注冊會計師協(xié)會.會計［M］.北京:中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2013.

［3］財政部會計資格評價中心.初級會計實(shí)務(wù)［M］.北京:中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2013.

［4］財政部會計資格評價中心.中級會計實(shí)務(wù)［M］.北京:中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2013.

［5］財政部會計資格評價中心.財務(wù)管理［M］.北京:中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2013.