鄭宏濤

摘 要：基于長春經(jīng)開案例，研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所在業(yè)務(wù)承接和執(zhí)業(yè)中的客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，面對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)客戶，是否具有行業(yè)專長并不影響承接決策，事務(wù)所會(huì)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)策略，但實(shí)現(xiàn)程度取決于談判能力；執(zhí)業(yè)時(shí)，事務(wù)所運(yùn)用盈余穩(wěn)健策略進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)控制，如果無法實(shí)現(xiàn)且審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大，事務(wù)所短期內(nèi)有審計(jì)意見變通行為，但當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)長期不能消除時(shí)，迫于監(jiān)管懲戒壓力，事務(wù)所選擇辭退客戶。所得結(jié)論對(duì)于加強(qiáng)上市公司治理監(jiān)管和信息披露質(zhì)量以及進(jìn)一步嚴(yán)格審計(jì)質(zhì)量管制有積極支持作用。

關(guān)鍵詞：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；客戶風(fēng)險(xiǎn)；管理策略；案例研究

中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2014）24-0156-04

引言

審計(jì)報(bào)告具有法定證明效力，且與相關(guān)使用者的經(jīng)濟(jì)利益直接聯(lián)系，這使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師容易遭受法律訴訟，甚至近年來已呈“訴訟爆炸”之勢(shì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任通常與自身執(zhí)業(yè)行為有關(guān)，是因?yàn)閳?zhí)業(yè)出現(xiàn)過錯(cuò)行為出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告并損害相關(guān)利害人權(quán)利所導(dǎo)致的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師堅(jiān)持獨(dú)立性和保持對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的重視態(tài)度，嚴(yán)格控制審計(jì)質(zhì)量，就應(yīng)能有效防范訴訟風(fēng)險(xiǎn)和監(jiān)管懲戒，但是，審計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界均發(fā)現(xiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任還與客戶風(fēng)險(xiǎn)特征密切相關(guān)，財(cái)務(wù)困境公司由于經(jīng)營失敗往往會(huì)引發(fā)審計(jì)訴訟，股權(quán)高度分散表明有更多的中小投資者信賴和使用審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師招致集體訴訟的可能性更高。因此，早在20世紀(jì)六七十年代，國外一些大中型事務(wù)所開始實(shí)施客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略，應(yīng)對(duì)日益增加的法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)。

目前，國內(nèi)外已有較多文獻(xiàn)研究了事務(wù)所的客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略，據(jù)作者所知，除Elder等（2009）和Krishnan等（2013）兩篇文獻(xiàn)研究組合策略之外，其余文獻(xiàn)研究的均是單一策略。與以往研究不同，本文利用案例研究法，研究事務(wù)所在業(yè)務(wù)承接和執(zhí)業(yè)中的客戶風(fēng)險(xiǎn)組合管理策略，豐富了事務(wù)所客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略研究的視角、內(nèi)容與成果，所得結(jié)論對(duì)于加強(qiáng)事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)管理監(jiān)管、正確引導(dǎo)事務(wù)所實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理具有參考和借鑒作用。

一、文獻(xiàn)綜述和研究思路

（一）文獻(xiàn)綜述

具體審計(jì)業(yè)務(wù)可分為業(yè)務(wù)承接和執(zhí)行兩階段。某一客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略因其特性，可能適用于業(yè)務(wù)承接或執(zhí)行階段，也可能同時(shí)適用于兩階段。事務(wù)所經(jīng)常運(yùn)用的客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略包括風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)策略、行業(yè)專長策略、盈余穩(wěn)健策略、審計(jì)意見策略和辭聘策略等。適用于承接階段的有風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)策略和行業(yè)專長策略，適用于執(zhí)行階段的有行業(yè)專長策略、盈余穩(wěn)健策略、審計(jì)意見策略和辭聘策略。具體運(yùn)用時(shí)，事務(wù)所可單獨(dú)或結(jié)合使用這些策略。

1.風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)策略。理論上，審計(jì)定價(jià)由審計(jì)投入成本、正常利潤和風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)三部分構(gòu)成。風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)是審計(jì)師根據(jù)自身風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償要求確定的收費(fèi)，既包括審計(jì)師因自身原因可能承擔(dān)的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，也包括因法庭傾向保護(hù)投資者而擴(kuò)大審計(jì)師責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)（宋衍蘅，2011）。面對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)客戶，審計(jì)師應(yīng)索取風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)以應(yīng)對(duì)未來可能增加的訴訟成本。

2.行業(yè)專長策略。行業(yè)專長是指審計(jì)師具有某一特定行業(yè)的專有知識(shí)和專業(yè)技能。行業(yè)專長能幫助審計(jì)師更好地了解專長行業(yè)的客戶及環(huán)境，識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，運(yùn)用專有審計(jì)技能與經(jīng)驗(yàn)，更準(zhǔn)確地評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)告的公允性（Krishnan，2003）。不同審計(jì)師擁有的行業(yè)專長可能不同，由此造成客戶風(fēng)險(xiǎn)的判斷可能不同，某一審計(jì)師認(rèn)定的高風(fēng)險(xiǎn)客戶，對(duì)于具有行業(yè)專長的審計(jì)師而言，可能就不是高風(fēng)險(xiǎn)客戶。

3.盈余穩(wěn)健策略。盈余穩(wěn)健性要求客戶遵守會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則，盡可能地不要高估資產(chǎn)和收益，同時(shí)降低隱瞞成本和負(fù)債的可能性，保持一定的盈余穩(wěn)健性，使審計(jì)師面臨的訴訟風(fēng)險(xiǎn)相應(yīng)降低，審計(jì)師的這種偏好又被稱為審計(jì)穩(wěn)健主義（朱松等，2010）。

4.審計(jì)意見策略。高質(zhì)量審計(jì)的一個(gè)重要特征就是審計(jì)師發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大問題時(shí)，審計(jì)師應(yīng)視其嚴(yán)重程度出具不同類型的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見，向報(bào)表使用人傳遞財(cái)務(wù)信息質(zhì)量不佳的信號(hào)。大量文獻(xiàn)研究了客戶風(fēng)險(xiǎn)對(duì)審計(jì)意見的影響，發(fā)現(xiàn)客戶存在明顯的風(fēng)險(xiǎn)特征，如公司治理水平低下、內(nèi)部控制薄弱、盈余管理強(qiáng)烈、重大關(guān)聯(lián)方交易、存在影響持續(xù)經(jīng)營的重大不確定事項(xiàng)等，審計(jì)師更容易出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見（劉霄侖等，2012）。

5.辭聘策略。辭聘是指事務(wù)所主動(dòng)辭去現(xiàn)有客戶或業(yè)務(wù)。近些年來，事務(wù)所紛紛采用客戶組合方法進(jìn)行總體風(fēng)險(xiǎn)管理，定期整體評(píng)估新客戶和已有客戶的風(fēng)險(xiǎn)，統(tǒng)一進(jìn)行高風(fēng)險(xiǎn)客戶的辭聘或維系決策。審計(jì)師辭聘雖然成本高昂，但反映了他們管理客戶風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度和主動(dòng)性，辭聘的主要?jiǎng)訖C(jī)就是防范訴訟風(fēng)險(xiǎn)（Irving 等，2012）。

6.組合應(yīng)對(duì)策略。面對(duì)客戶特定風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師會(huì)運(yùn)用針對(duì)性的組合管理策略。Elder等（2009）發(fā)現(xiàn)審計(jì)師能有效識(shí)別客戶內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，如果內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)中等，收取相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)，風(fēng)險(xiǎn)嚴(yán)重則調(diào)整審計(jì)意見類型，如果無法防范，審計(jì)師通常會(huì)辭聘客戶。Krishnan等（2013）發(fā)現(xiàn)審計(jì)師對(duì)客戶的向上盈余管理非常敏感，當(dāng)向上程度在可容忍范圍時(shí)，收取相應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)價(jià)，如果超出可容忍范圍，審計(jì)師選擇辭聘。

（二）研究思路

事務(wù)所的客戶風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)始于業(yè)務(wù)承接環(huán)節(jié)，終止于業(yè)務(wù)執(zhí)行的完成。常見的大樣本實(shí)證研究方法很難系統(tǒng)檢驗(yàn)審計(jì)師在業(yè)務(wù)承接和執(zhí)行過程的連貫的風(fēng)險(xiǎn)管理策略，Elder 等和Krishnan等也只是檢驗(yàn)業(yè)務(wù)執(zhí)行中審計(jì)師面對(duì)客戶盈余操縱或內(nèi)部控制缺陷所采取的組合策略。案例研究法基于真實(shí)情境，能提供比較科學(xué)準(zhǔn)確的素材來研究審計(jì)師在業(yè)務(wù)承接和執(zhí)行中的連貫的風(fēng)險(xiǎn)管理策略，并能通過解剖“麻雀”歸納總結(jié)出普遍性原理，因此，根據(jù)研究目的，確定采用案例研究法進(jìn)行研究。

案例研究應(yīng)盡量選取最具代表性的案例，才能最大程度保證個(gè)案一般化，研究結(jié)論有更好的文獻(xiàn)價(jià)值。長春經(jīng)開1999年上市后頻繁變更審計(jì)機(jī)構(gòu)，至今已接受過7家事務(wù)所的審計(jì)，尤其是2005年后5家事務(wù)所，使得公司近年來被市場投資者和新聞媒體廣泛關(guān)注。雖然資本市場頻繁更換審計(jì)機(jī)構(gòu)的公司也不在少數(shù)，最終選擇長春經(jīng)開案例的原因有兩點(diǎn)：（1）國有上市公司在市場中占主導(dǎo)地位，長春經(jīng)開的控股股東為國有法人，這使得案例公司具有較好的普適性；（2）本案例涉及的事務(wù)所較多，而且來自北京、上海和福建等不同區(qū)域，均是長期從事資本市場審計(jì)業(yè)務(wù)的國內(nèi)百強(qiáng)所，能較好代表國內(nèi)大中型事務(wù)所的決策行為特征和管理范式?？偟膩砜矗L春經(jīng)開案例提供了一個(gè)很好的研究事務(wù)所管理客戶風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)實(shí)情形，保證了所得結(jié)論能夠提供有價(jià)值的參考。endprint

二、案例概況

（一）長春經(jīng)開基本情況

長春經(jīng)開（集團(tuán)）股份有限公司（簡稱長春經(jīng)開）成立于1993年6月26日，總部位于吉林省長春市，1999年9月9日在上交所掛牌交易。公司成立后，主營土地成片開發(fā)轉(zhuǎn)讓、基礎(chǔ)設(shè)施承建和建筑安裝，2010年末公司進(jìn)行資產(chǎn)置換后，主營轉(zhuǎn)型為房地產(chǎn)開發(fā)、基礎(chǔ)設(shè)施承建和土地開發(fā)。

（二）歷任審計(jì)機(jī)構(gòu)情況

長春經(jīng)開上市后歷任年報(bào)審計(jì)機(jī)構(gòu)（如表1所示）。上市一年后，公司解聘規(guī)模相對(duì)較小的中慶事務(wù)所，改聘國內(nèi)百強(qiáng)所排名靠前的利安達(dá)信隆，并與利安達(dá)信隆保持了五年業(yè)務(wù)關(guān)系。從2005年開始，公司年報(bào)審計(jì)機(jī)構(gòu)開始頻繁更換，京都、上海上會(huì)、中磊、福建華興和國富浩華先后接手，每家服務(wù)時(shí)間均不超過二年。這五家事務(wù)所也均是國內(nèi)百強(qiáng)所。京都事務(wù)所承接業(yè)務(wù)時(shí)，因前任與公司有五年穩(wěn)定的業(yè)務(wù)關(guān)系，公司還沒有表現(xiàn)出頻繁更換審計(jì)師的特征，因此，研究對(duì)象只包括上海上會(huì)、中磊、福建華興和國富浩華等四家事務(wù)所。

三、案例分析與討論

年報(bào)審計(jì)具有連續(xù)性，客戶和審計(jì)師在正常情況下應(yīng)保持穩(wěn)定的業(yè)務(wù)合作關(guān)系，已有文獻(xiàn)形成共識(shí)，頻繁變更審計(jì)師的公司通常是高風(fēng)險(xiǎn)客戶。長春經(jīng)開歷年年報(bào)顯示，雖然均盈利，但凈利潤自2004年后已由以往1億多大幅下滑至3 000萬元左右，2006年后更是年年處于不足300萬元的微利狀態(tài)（2010年除外），而且各年均主業(yè)虧損，凈利潤主要依賴大額營業(yè)外收入，如：2005年凈利潤3 303萬元，營業(yè)利潤-12 277萬元，營業(yè)外收入17 295萬元；2008年凈利潤211萬元，營業(yè)利潤-15 967萬元，營業(yè)外收入17 014萬元，盈余向上的操縱跡象過于明顯。另外，證監(jiān)會(huì)吉林分局在2004年后的例行檢查中多次發(fā)現(xiàn)長春經(jīng)開存在重大問題，包括：控制股東侵占上市公司資產(chǎn)和違背股改承諾；大額擔(dān)保事項(xiàng)未披露；與關(guān)聯(lián)重要客戶大額經(jīng)營性往來與非經(jīng)營性往來頻繁以及會(huì)計(jì)估計(jì)變更、收入成本確認(rèn)存在問題等。上述情形充分說明2004年后長春經(jīng)開已成為一個(gè)高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)客戶。

按照?qǐng)?zhí)業(yè)規(guī)范要求，后任事務(wù)所在接受客戶關(guān)系和承接業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)評(píng)估客戶風(fēng)險(xiǎn)和專業(yè)勝任能力，不得承接不能勝任的業(yè)務(wù)。因此，決策是否承接長春經(jīng)開審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，事務(wù)所應(yīng)考慮如何應(yīng)對(duì)高客戶風(fēng)險(xiǎn)以及在執(zhí)業(yè)過程中如何實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)控制。

（一）業(yè)務(wù)承接環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)管理策略

1.是否具有行業(yè)專長。事務(wù)所是否因具有行業(yè)專長而自信能控制客戶風(fēng)險(xiǎn)而決定承接業(yè)務(wù)呢？行業(yè)專長有兩種沿襲使用的度量方法，一是行業(yè)組合份額指標(biāo)，即事務(wù)所行業(yè)客戶組合的前三位；二是市場份額指標(biāo)，即事務(wù)所在某一行業(yè)審計(jì)收入占該行業(yè)全部客戶審計(jì)收入之比（Krishnan，2003）。按照證監(jiān)會(huì)行業(yè)分類，長春經(jīng)開歸屬于房地產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營業(yè)。事務(wù)所行業(yè)專長情況（見表2），可以看出，后任事務(wù)所都不具有行業(yè)專長。

有鑒于此，四家事務(wù)所在決策是否承接長春經(jīng)開業(yè)務(wù)時(shí)，因不具備行業(yè)專長，決策時(shí)不應(yīng)考慮通過行業(yè)專長來控制客戶風(fēng)險(xiǎn)，業(yè)務(wù)執(zhí)行過程中也無法憑借行業(yè)專長來消除特定的客戶風(fēng)險(xiǎn)。

2.是否采取風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)策略。業(yè)務(wù)承接階段，事務(wù)所是否針對(duì)長春經(jīng)開高風(fēng)險(xiǎn)特征，收取風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)進(jìn)行補(bǔ)償？審計(jì)定價(jià)由投入資源成本、正常利潤和風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)三部分構(gòu)成。影響審計(jì)投入成本的因素主要包括公司業(yè)務(wù)規(guī)模和業(yè)務(wù)復(fù)雜性，前者通常用總資產(chǎn)規(guī)模衡量，后者用應(yīng)收賬款和存貨占總資產(chǎn)的比重、并表子公司數(shù)量等衡量。由于長春經(jīng)開在應(yīng)收賬款、存貨與其他應(yīng)收款之間有反復(fù)的調(diào)賬事項(xiàng)，造成余額異常波動(dòng)，使其不具有參考性，因此僅以并表子公司數(shù)量來衡量業(yè)務(wù)復(fù)雜性。由表3可知，雖然長春經(jīng)開2005—2012年間總資產(chǎn)規(guī)模有較大幅度波動(dòng)，但2012年總資產(chǎn)規(guī)模與2005年基本相當(dāng)，45億左右，2012年并表子公司數(shù)量12個(gè)，較2005年僅增加4個(gè)，總之，審計(jì)投入成本增加幅度應(yīng)該有限。同時(shí)，面對(duì)激烈的市場競爭，事務(wù)所數(shù)量過多，通常是客戶選擇事務(wù)所而非事務(wù)所選擇客戶，事務(wù)所正常利潤空間也難以有效向上打開。如果僅考慮審計(jì)投入成本和利潤空間，長春經(jīng)開審計(jì)收費(fèi)常態(tài)下是不應(yīng)該異常波動(dòng)的。

觀察公司2005—2012年間審計(jì)費(fèi)用變動(dòng)情況（見表3），2012年審計(jì)費(fèi)用95萬元卻較2005年30萬元增幅很大，這說明審計(jì)收費(fèi)提價(jià)里面絕大部分應(yīng)該來自高客戶風(fēng)險(xiǎn)的補(bǔ)償，事務(wù)所實(shí)施了風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)策略。但具體比較上海上會(huì)、中磊、福建華興和國富浩華，審計(jì)收費(fèi)情況完全不同。上海上會(huì)、中磊僅維持了前任的收費(fèi)水平甚至還有折扣，說明兩家事務(wù)所并沒有收取風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)，而福建華興、國富浩華則實(shí)現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)策略，審計(jì)收費(fèi)大幅度提高，尤其是國富浩華，在福建華興提價(jià)后的基礎(chǔ)上又提價(jià)90%，使得長春經(jīng)開審計(jì)費(fèi)用直線飆升。

上述結(jié)果又引發(fā)另一個(gè)問題，為什么認(rèn)識(shí)到客戶的異常風(fēng)險(xiǎn)，上海上會(huì)和中磊仍沒有提高審計(jì)收費(fèi)？國內(nèi)學(xué)者宋衍蘅（2011）認(rèn)為，雖然事務(wù)所能夠觀測到客戶風(fēng)險(xiǎn)特征，但在市場激烈競爭壓力下，能否提高定價(jià)在很大程度上取決于事務(wù)所的相對(duì)談判能力，如果談判能力不高，則審計(jì)費(fèi)用很難增加。上海上會(huì)、中磊沒能提高審計(jì)收費(fèi)，反映其談判能力相對(duì)較弱。

（二）業(yè)務(wù)執(zhí)行階段風(fēng)險(xiǎn)管理策略

1.是否實(shí)現(xiàn)盈余穩(wěn)健策略。使用非經(jīng)常損益/經(jīng)營性凈利（即扣除非經(jīng)常性損益后的凈利潤）這一相對(duì)指標(biāo)來測量盈余穩(wěn)健性，指標(biāo)數(shù)值越大，表明公司盈余越不穩(wěn)健。為更好地揭示和分析問題，選擇南京高科、蘇州高新兩家同業(yè)公司進(jìn)行橫向比較。

由下頁表4可知，長春經(jīng)開除2012年保持了較好盈余穩(wěn)健性之外，2006—2011年各年盈余均異常不穩(wěn)健，在此期間，南京高科、蘇州高新的指標(biāo)數(shù)值都很低，超過40%都很少見，而長春經(jīng)開年年超過100%，盈余操縱跡象強(qiáng)烈，與事務(wù)所盈余穩(wěn)健偏好相違背。數(shù)據(jù)表明事務(wù)所的盈余穩(wěn)健策略沒有實(shí)現(xiàn)。

2.如何應(yīng)對(duì)盈余異常。財(cái)務(wù)報(bào)表有重大虛假不實(shí)情況，審計(jì)師仍發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無保留的審計(jì)意見就是審計(jì)失敗。當(dāng)長春經(jīng)開頻繁進(jìn)行異常的向上盈余管理，事務(wù)所無法通過盈余穩(wěn)健策略控制時(shí)，為防范風(fēng)險(xiǎn)，事務(wù)所首先應(yīng)考慮實(shí)施審計(jì)意見策略，根據(jù)報(bào)表失真嚴(yán)重程度出具相應(yīng)的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。此時(shí)，一個(gè)理想的狀況就是客戶接受審計(jì)意見類型，雙方關(guān)系繼續(xù)維持，而問題在于，非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見被市場看作公司報(bào)表數(shù)據(jù)不真實(shí)的“紅旗”或財(cái)務(wù)狀況、持續(xù)經(jīng)營能力存在重大問題的信號(hào)，公司并不情愿接受非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見。從表4可以看出，盡管長春經(jīng)開報(bào)表長期異常的不穩(wěn)健，但僅中磊在2007年出具了最輕微的無保留意見加事項(xiàng)段的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見，其余均是“干凈的”審計(jì)意見。這表明在雙方溝通過程中，囿于審計(jì)供需的買方市場效應(yīng)，事務(wù)所會(huì)有一定程度的妥協(xié)和審計(jì)意見變通行為。endprint

迫于法律責(zé)任和監(jiān)管壓力，如果客戶高風(fēng)險(xiǎn)特征長期存在，事務(wù)所的妥協(xié)和變通行為并不能長期持續(xù)，為了防范訴訟風(fēng)險(xiǎn)和監(jiān)管懲戒，維持職業(yè)前途和聲譽(yù)，避免未來經(jīng)濟(jì)利益受損，在客戶不接受非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的情況下，事務(wù)所會(huì)選擇辭退客戶。上海上會(huì)、中磊和福建華興與長春經(jīng)開的合作期限均只有一至二年。長春經(jīng)開2011年底公告稱，福建華興所因業(yè)務(wù)擴(kuò)張速度較快，人手不足，無法保證按時(shí)完成年報(bào)審計(jì)工作，因此不再審計(jì)公司2011年度報(bào)表。公告內(nèi)容清晰表明是福建華興在主動(dòng)辭退長春經(jīng)開，并非公司解聘福建華興。

結(jié)論與啟示

基于長春經(jīng)開案例，研究了事務(wù)所在業(yè)務(wù)承接和執(zhí)業(yè)過程中的客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略?？偟膩砜矗瑢?duì)于高風(fēng)險(xiǎn)客戶，事務(wù)所是否具有行業(yè)專長并不影響承接決策，事務(wù)所會(huì)在業(yè)務(wù)承接和執(zhí)行過程中分別實(shí)施相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)管理策略。承接談判時(shí)，事務(wù)所實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)策略，要求提高審計(jì)收費(fèi)，但能否實(shí)現(xiàn)取決于自身談判能力。在執(zhí)業(yè)過程中，事務(wù)所實(shí)施盈余穩(wěn)健策略，當(dāng)無法實(shí)現(xiàn)且審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大時(shí)，事務(wù)所短期內(nèi)有妥協(xié)和審計(jì)意見變通行為，如果客戶高風(fēng)險(xiǎn)特征長期不能消除，事務(wù)所選擇辭聘以防范監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)和訴訟風(fēng)險(xiǎn)，避免聲譽(yù)和品牌受損。

通過研究，可以得到以下啟示：

1.應(yīng)加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量監(jiān)管懲處，并積極推進(jìn)事務(wù)所特殊合伙制組織形式的改制，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨更嚴(yán)格的法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，約束事務(wù)所對(duì)客戶的妥協(xié)和審計(jì)意見變通行為，促使其謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)，嚴(yán)格遵守執(zhí)業(yè)規(guī)范和獨(dú)立性。

2.應(yīng)強(qiáng)化和完善上市公司監(jiān)管與懲戒制度，提高公司治理水平和信息披露質(zhì)量，制約大股東的“掏空”行為，更好地保護(hù)中小投資者權(quán)益。

3.繼續(xù)引導(dǎo)事務(wù)所做大做強(qiáng)，通過優(yōu)化重組提高事務(wù)所整體實(shí)力，使其更加注重品牌塑造和職業(yè)聲譽(yù)，建立良好的自我約束機(jī)制。

最后需要指出的是，雖然研究中盡量選取最具代表性的案例，但仍不可避免地受到特定情形的限制，造成結(jié)論不夠全面，如沒有考察行業(yè)專長對(duì)客戶風(fēng)險(xiǎn)控制的影響，也沒有考察“四大”與國內(nèi)所的客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略是否存在差異，這些都有待今后進(jìn)一步研究。

參考文獻(xiàn)：

[1] ELDER R J，ZHANG Y，ZHOU J，et al.Internal control weaknesses and client risk management [J].Journal of Accounting，Auditing

and Finance，2009，24 （4）：543-579.

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[6] 劉霄侖，郝臣，褚玉萍.公司治理對(duì)上市公司審計(jì)意見類型影響的研究[J].審計(jì)研究，2012，（5）：51-57.

[7] IRVING J H，WALKER P L.Auditor resignations and the importance of monitoring client acceptance risk[J].Current Issues in

Auditing，2012，6（1）：7-11.

[責(zé)任編輯 陳鳳雪]endprint

迫于法律責(zé)任和監(jiān)管壓力，如果客戶高風(fēng)險(xiǎn)特征長期存在，事務(wù)所的妥協(xié)和變通行為并不能長期持續(xù)，為了防范訴訟風(fēng)險(xiǎn)和監(jiān)管懲戒，維持職業(yè)前途和聲譽(yù)，避免未來經(jīng)濟(jì)利益受損，在客戶不接受非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的情況下，事務(wù)所會(huì)選擇辭退客戶。上海上會(huì)、中磊和福建華興與長春經(jīng)開的合作期限均只有一至二年。長春經(jīng)開2011年底公告稱，福建華興所因業(yè)務(wù)擴(kuò)張速度較快，人手不足，無法保證按時(shí)完成年報(bào)審計(jì)工作，因此不再審計(jì)公司2011年度報(bào)表。公告內(nèi)容清晰表明是福建華興在主動(dòng)辭退長春經(jīng)開，并非公司解聘福建華興。

結(jié)論與啟示

基于長春經(jīng)開案例，研究了事務(wù)所在業(yè)務(wù)承接和執(zhí)業(yè)過程中的客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略。總的來看，對(duì)于高風(fēng)險(xiǎn)客戶，事務(wù)所是否具有行業(yè)專長并不影響承接決策，事務(wù)所會(huì)在業(yè)務(wù)承接和執(zhí)行過程中分別實(shí)施相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)管理策略。承接談判時(shí)，事務(wù)所實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)策略，要求提高審計(jì)收費(fèi)，但能否實(shí)現(xiàn)取決于自身談判能力。在執(zhí)業(yè)過程中，事務(wù)所實(shí)施盈余穩(wěn)健策略，當(dāng)無法實(shí)現(xiàn)且審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大時(shí)，事務(wù)所短期內(nèi)有妥協(xié)和審計(jì)意見變通行為，如果客戶高風(fēng)險(xiǎn)特征長期不能消除，事務(wù)所選擇辭聘以防范監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)和訴訟風(fēng)險(xiǎn)，避免聲譽(yù)和品牌受損。

通過研究，可以得到以下啟示：

1.應(yīng)加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量監(jiān)管懲處，并積極推進(jìn)事務(wù)所特殊合伙制組織形式的改制，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨更嚴(yán)格的法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，約束事務(wù)所對(duì)客戶的妥協(xié)和審計(jì)意見變通行為，促使其謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)，嚴(yán)格遵守執(zhí)業(yè)規(guī)范和獨(dú)立性。

2.應(yīng)強(qiáng)化和完善上市公司監(jiān)管與懲戒制度，提高公司治理水平和信息披露質(zhì)量，制約大股東的“掏空”行為，更好地保護(hù)中小投資者權(quán)益。

3.繼續(xù)引導(dǎo)事務(wù)所做大做強(qiáng)，通過優(yōu)化重組提高事務(wù)所整體實(shí)力，使其更加注重品牌塑造和職業(yè)聲譽(yù)，建立良好的自我約束機(jī)制。

最后需要指出的是，雖然研究中盡量選取最具代表性的案例，但仍不可避免地受到特定情形的限制，造成結(jié)論不夠全面，如沒有考察行業(yè)專長對(duì)客戶風(fēng)險(xiǎn)控制的影響，也沒有考察“四大”與國內(nèi)所的客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略是否存在差異，這些都有待今后進(jìn)一步研究。

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[7] IRVING J H，WALKER P L.Auditor resignations and the importance of monitoring client acceptance risk[J].Current Issues in

Auditing，2012，6（1）：7-11.

[責(zé)任編輯 陳鳳雪]endprint

迫于法律責(zé)任和監(jiān)管壓力，如果客戶高風(fēng)險(xiǎn)特征長期存在，事務(wù)所的妥協(xié)和變通行為并不能長期持續(xù)，為了防范訴訟風(fēng)險(xiǎn)和監(jiān)管懲戒，維持職業(yè)前途和聲譽(yù)，避免未來經(jīng)濟(jì)利益受損，在客戶不接受非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的情況下，事務(wù)所會(huì)選擇辭退客戶。上海上會(huì)、中磊和福建華興與長春經(jīng)開的合作期限均只有一至二年。長春經(jīng)開2011年底公告稱，福建華興所因業(yè)務(wù)擴(kuò)張速度較快，人手不足，無法保證按時(shí)完成年報(bào)審計(jì)工作，因此不再審計(jì)公司2011年度報(bào)表。公告內(nèi)容清晰表明是福建華興在主動(dòng)辭退長春經(jīng)開，并非公司解聘福建華興。

結(jié)論與啟示

基于長春經(jīng)開案例，研究了事務(wù)所在業(yè)務(wù)承接和執(zhí)業(yè)過程中的客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略。總的來看，對(duì)于高風(fēng)險(xiǎn)客戶，事務(wù)所是否具有行業(yè)專長并不影響承接決策，事務(wù)所會(huì)在業(yè)務(wù)承接和執(zhí)行過程中分別實(shí)施相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)管理策略。承接談判時(shí)，事務(wù)所實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)策略，要求提高審計(jì)收費(fèi)，但能否實(shí)現(xiàn)取決于自身談判能力。在執(zhí)業(yè)過程中，事務(wù)所實(shí)施盈余穩(wěn)健策略，當(dāng)無法實(shí)現(xiàn)且審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大時(shí)，事務(wù)所短期內(nèi)有妥協(xié)和審計(jì)意見變通行為，如果客戶高風(fēng)險(xiǎn)特征長期不能消除，事務(wù)所選擇辭聘以防范監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)和訴訟風(fēng)險(xiǎn)，避免聲譽(yù)和品牌受損。

通過研究，可以得到以下啟示：

1.應(yīng)加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量監(jiān)管懲處，并積極推進(jìn)事務(wù)所特殊合伙制組織形式的改制，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨更嚴(yán)格的法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，約束事務(wù)所對(duì)客戶的妥協(xié)和審計(jì)意見變通行為，促使其謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)，嚴(yán)格遵守執(zhí)業(yè)規(guī)范和獨(dú)立性。

2.應(yīng)強(qiáng)化和完善上市公司監(jiān)管與懲戒制度，提高公司治理水平和信息披露質(zhì)量，制約大股東的“掏空”行為，更好地保護(hù)中小投資者權(quán)益。

3.繼續(xù)引導(dǎo)事務(wù)所做大做強(qiáng)，通過優(yōu)化重組提高事務(wù)所整體實(shí)力，使其更加注重品牌塑造和職業(yè)聲譽(yù)，建立良好的自我約束機(jī)制。

最后需要指出的是，雖然研究中盡量選取最具代表性的案例，但仍不可避免地受到特定情形的限制，造成結(jié)論不夠全面，如沒有考察行業(yè)專長對(duì)客戶風(fēng)險(xiǎn)控制的影響，也沒有考察“四大”與國內(nèi)所的客戶風(fēng)險(xiǎn)管理策略是否存在差異，這些都有待今后進(jìn)一步研究。

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[3] 宋衍蘅.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)定價(jià)與相對(duì)談判能力[J].會(huì)計(jì)研究，2011，（2）：79-84.

[4] KRISHNAN G.Does big6 auditor industry expertise constrain earnings management[J].Accounting Horizons，2003（Supplement）：1-16.

[5] 朱松，夏冬林，陳長春.審計(jì)任期與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性[J].審計(jì)研究，2010，（3）：89-95.

[6] 劉霄侖，郝臣，褚玉萍.公司治理對(duì)上市公司審計(jì)意見類型影響的研究[J].審計(jì)研究，2012，（5）：51-57.

[7] IRVING J H，WALKER P L.Auditor resignations and the importance of monitoring client acceptance risk[J].Current Issues in

Auditing，2012，6（1）：7-11.

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