湯玲

引言：隨著改革開放和中國(guó)加入WTO，會(huì)計(jì)所處的客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不確定性越來越高，會(huì)計(jì)信息的使用者更加重視與不確定性相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)信息的揭示，謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用也應(yīng)引起了我們的注意。本文從會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則基本理論出發(fā)，考察了穩(wěn)健性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的具體應(yīng)用，并探討了穩(wěn)健性原則在實(shí)際應(yīng)用過程中存在的各種問題及對(duì)策，以確保企業(yè)在實(shí)際運(yùn)行中做到適度穩(wěn)健。

穩(wěn)健性原則又稱謹(jǐn)慎性原則，是企業(yè)會(huì)計(jì)核算中的一項(xiàng)重要原則。財(cái)政部在2006年頒布的 《新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)穩(wěn)健性原則規(guī)定：“企業(yè)對(duì)交易或者事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用”。會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則即指針對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的不確定性因素, 應(yīng)保持謹(jǐn)慎的態(tài)度, 也就是說這要求會(huì)計(jì)應(yīng)充分考慮到經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中可能發(fā)生的損失和費(fèi)用, 而盡量少計(jì)或者不計(jì)可能發(fā)生的收益。

一、 穩(wěn)健性原則應(yīng)用的必要性

穩(wěn)健性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用有其必要性和現(xiàn)實(shí)可能性。首先，穩(wěn)健性原則是2006年我國(guó)會(huì)計(jì)改革的一項(xiàng)重要內(nèi)容，也是中國(guó)加入世貿(mào)組織以后，在更高層次上與國(guó)際會(huì)計(jì)體系接軌基礎(chǔ)，只有與時(shí)俱進(jìn)，才能在激烈的國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地而不斷的向前發(fā)展。此外,在我國(guó)推廣應(yīng)用穩(wěn)健原則不僅是會(huì)計(jì)體制本身發(fā)展完善的客觀要求,也是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展和國(guó)際經(jīng)濟(jì)一體化的必然要求。因此，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中合理的應(yīng)用會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則，有其必要性和必然性。

二、會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則的具體應(yīng)用

穩(wěn)健性原則的應(yīng)用體現(xiàn)于會(huì)計(jì)核算的全過程,包括會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告等各個(gè)方面。本文主要從以下幾個(gè)方面的具體應(yīng)用。

（一）收入項(xiàng)目的確認(rèn)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào)——收入》對(duì)收入進(jìn)行如下定義：“收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入”。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定如下：收入必須在同時(shí)滿足以下幾個(gè)條件時(shí)才能確認(rèn)：企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；收入的金額能夠可靠地計(jì)量；相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流人企業(yè)；相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量，其中收入能否可靠地計(jì)量，是確認(rèn)收入的基本前提。由此可見，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)更加穩(wěn)健。企業(yè)的銷售只有滿足了以上五個(gè)條件，才能確認(rèn)為收入。否則，任何一個(gè)條件沒有滿足，就不能確認(rèn)收入。

（二）折舊方法的選擇

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》第十四條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。但是已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地除外?！睂?duì)所有固定資產(chǎn)都計(jì)提折舊，可以保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)中成本費(fèi)用的連續(xù)性，更加真實(shí)的反映固定資產(chǎn)的價(jià)值，這也體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則在會(huì)計(jì)中的具體應(yīng)用。

在物價(jià)水平相對(duì)不穩(wěn)定的條件下, 如何依據(jù)企業(yè)實(shí)際選擇折舊方法，使這種折舊方法既穩(wěn)健又具活力，是企業(yè)面臨的一個(gè)問題?，F(xiàn)在企業(yè)大多會(huì)選用加速折舊法來計(jì)提固定資產(chǎn)的折舊，在固定資產(chǎn)使用的前幾年多計(jì)提折舊。

企業(yè)用加速折舊法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，首先是因?yàn)樵S多固定資產(chǎn)在使用初期運(yùn)行效率高，收入較多，為做到收入與成本配比的原則，應(yīng)讓固定資產(chǎn)在具有較大經(jīng)濟(jì)效用的早期多計(jì)提折舊。此外，由于技術(shù)進(jìn)步而產(chǎn)生的無(wú)形損耗使固定資產(chǎn)的大部分價(jià)值應(yīng)在短期內(nèi)收會(huì)，也決定了多數(shù)企業(yè)采用加速折舊法計(jì)提折舊，特別是在物價(jià)持續(xù)上漲的現(xiàn)狀下, 可以提前收回部分投資, 減少因?yàn)槲飪r(jià)上漲而發(fā)生的貨幣時(shí)間價(jià)值的損失,提高資金的利用率。因此，在科技、生產(chǎn)力不斷發(fā)展的形勢(shì)下，采用加速折舊法對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊也是謹(jǐn)慎原則的具體應(yīng)用，同時(shí)也考慮了固定資產(chǎn)的實(shí)際使用，符合穩(wěn)健性原則的運(yùn)用。

（三）存貨計(jì)價(jià)

根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定, 企業(yè)可以采用多種方法來計(jì)算存貨成本，包括個(gè)別計(jì)件法、先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等，而采取合理的存貨計(jì)價(jià)方法，能夠有效地計(jì)量企業(yè)的所得稅稅負(fù), 對(duì)于真實(shí)反映存貨的價(jià)值也是非常重要的。而當(dāng)前物價(jià)水平不穩(wěn)定、通貨膨脹比較嚴(yán)重的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)普遍采用后進(jìn)先出法來計(jì)算存貨成本。

采用后進(jìn)先出法進(jìn)行存貨的計(jì)價(jià)，能夠使售出和耗用存貨的成本接近于當(dāng)前水平,并與當(dāng)期收入相配比,有助于客觀地反映企業(yè)在現(xiàn)實(shí)條件下的經(jīng)營(yíng)成果，在一定程度上體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則。特別是在物價(jià)持續(xù)上漲的情況下, 可以減少利潤(rùn)中水分,體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則。

（四）減值準(zhǔn)備的計(jì)提

減值準(zhǔn)備是指資產(chǎn)的帳面價(jià)值超過其可收回金額時(shí)，判斷資產(chǎn)是否減值，應(yīng)依據(jù)資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減損的某些跡象，如果存在任何一種跡象，企業(yè)應(yīng)對(duì)其可收回金額進(jìn)行正式估計(jì)。

《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，對(duì)資產(chǎn)計(jì)提八項(xiàng)減值準(zhǔn)備，包括：應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備；短期投資計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備；長(zhǎng)期投資計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備；存貨計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；固定資產(chǎn)計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；在建工程減值準(zhǔn)備；委托貸款的委托貸款減值準(zhǔn)備。

《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》將減值準(zhǔn)備的計(jì)提范圍由原來的兩項(xiàng)增加為八項(xiàng)，這充分體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則, 它的出發(fā)點(diǎn)在于要求企業(yè)將各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的價(jià)值損耗 予以充分考慮并計(jì)入相關(guān)費(fèi)用, 以確保企業(yè)資產(chǎn)更加真實(shí)有效, 確保企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的穩(wěn)妥可靠,以確保投資者的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益能得到很好的保障。

三、穩(wěn)健性原則應(yīng)用過程中存在的問題及對(duì)策

（一）穩(wěn)健性原則應(yīng)用過程中存在的問題

穩(wěn)健性原則的具體應(yīng)用中，我們不難看出，穩(wěn)健性原則的應(yīng)用貫穿整的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的各個(gè)方面，它在很大程度上是有利于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)，有助于提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，能夠幫助會(huì)計(jì)信息的使用者做出正確的投資決策。但穩(wěn)健性原則也具有兩面性，它在應(yīng)用過程中也存在很多問題。

1.穩(wěn)健性原則在企業(yè)會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)操作中帶有極大的主觀臆斷性

所謂主觀臆斷性主要體現(xiàn)在可變現(xiàn)凈值的估計(jì)問題上。在可變現(xiàn)凈值的計(jì)量下，資產(chǎn)按照其正常對(duì)外銷售所能收到的現(xiàn)金額扣減至該資產(chǎn)完工時(shí)，要對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行可變現(xiàn)凈值的估計(jì)工作，即估計(jì)將要發(fā)生的成本、銷售費(fèi)用，以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。

2.穩(wěn)健性原則與其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在沖突

穩(wěn)健原則是在特殊條件下的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，同會(huì)計(jì)信息的一般質(zhì)量要求及其他會(huì)計(jì)原則可能不盡一致，甚至相互矛盾。比如英國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則把穩(wěn)健作為會(huì)計(jì)的基本概念之一，要求會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)在存在不確定因素的條件下，穩(wěn)健原則處于主導(dǎo)地位。但由于會(huì)計(jì)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，這種主導(dǎo)地位很難貫徹一致，如英國(guó)有關(guān)長(zhǎng)期合同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等，穩(wěn)健并未得到適當(dāng)?shù)捏w現(xiàn)。

3.會(huì)計(jì)人員職業(yè)素質(zhì)制約了謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用

目前，企業(yè)提取減值準(zhǔn)備的方法和計(jì)提比例、對(duì)或有事項(xiàng)的判斷都是依靠會(huì)計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)素質(zhì)，而會(huì)計(jì)人員缺乏職業(yè)判斷能力則限制了謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用。例如，接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)，在未取得發(fā)票賬單且不存在活躍市場(chǎng)的情況下,《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定:“按該接受捐贈(zèng)的固定資的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值, 作為入賬價(jià)值?！边@里的“預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值”應(yīng)如何計(jì)算確定, 未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的計(jì)量,都需要看會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力高低。若會(huì)計(jì)人員對(duì)這些基本要素的估計(jì)存在較大的誤差，則會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的客觀性和可靠性。

（二）解決問題的對(duì)策

謹(jǐn)慎性貫穿于會(huì)計(jì)工作方方面面，涉及各方面的利益關(guān)系，謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用可能會(huì)減少企業(yè)利潤(rùn)，有關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)對(duì)謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用的監(jiān)管，在運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則時(shí)，應(yīng)進(jìn)行必要的約束，在推行時(shí)必須做到循序漸進(jìn)。

1.會(huì)計(jì)人員要把握好穩(wěn)健性原則的“度”

會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)方案的選擇時(shí)應(yīng)合理的尋找一個(gè)應(yīng)用穩(wěn)健性原則的平衡點(diǎn)，將穩(wěn)健性原則自身的缺陷約束在一個(gè)較小的范圍內(nèi)。我們?cè)诎盐辗€(wěn)健性原則的“度”時(shí)，可以將會(huì)計(jì)信息按其不確定性程度的大小分為“很大程度上可確定”、“很可能發(fā)生”、“可能性極小”三類。

2.合理的處理穩(wěn)健性原則與其他原則之間的關(guān)系

穩(wěn)健性原則本身就是一個(gè)矛盾個(gè)體，與其它原則產(chǎn)生沖突時(shí)就必須做出合理取舍。首先，我們應(yīng)該合理的確定各項(xiàng)會(huì)計(jì)原則的優(yōu)先使用順序。在會(huì)計(jì)原則中，客觀性原則居于首位，穩(wěn)健性原則必須在維護(hù)客觀性原則的基礎(chǔ)上進(jìn)行貫徹和運(yùn)用。其次，要對(duì)各原則之間沖突情況予以充分披露。在信息披露中應(yīng)該充分說明穩(wěn)健性原則的應(yīng)用時(shí)間和范圍，揭示因與其他會(huì)計(jì)原則的沖突而對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響程度及變動(dòng)情況。

3.提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)水平

會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的高低將直接影響其對(duì)謹(jǐn)慎性原則的“度”的把握，進(jìn)而影響穩(wěn)健性原則的使用效果。因此，必須不斷的提高從業(yè)人員的職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德水平。如提高從業(yè)會(huì)計(jì)人員的知識(shí)水平，進(jìn)行思想道德方面的教育，培養(yǎng)實(shí)事求是、誠(chéng)實(shí)守信的職業(yè)作風(fēng)，以達(dá)到提升會(huì)計(jì)人員綜合素質(zhì)的目的。

五、結(jié)論

總結(jié)來說，穩(wěn)健性原則在應(yīng)用過程中存在諸多問題，而存在這些問題的根本原因就是如何把握好穩(wěn)健性原則的度，做到適度穩(wěn)健。這些問題的解決需要多方的努力，一方面需要國(guó)家的宏觀調(diào)控來擴(kuò)大穩(wěn)健性原則的應(yīng)用范圍，另一方面還需要企業(yè)的管理人員和財(cái)務(wù)人員在實(shí)際的業(yè)務(wù)操作和決策制定的過程中把握好穩(wěn)健性原則應(yīng)用的度，運(yùn)用專業(yè)的理論做出正確的決策，提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

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