張杰國

摘要：隨著汽車行業(yè)的發(fā)展競爭，汽車行業(yè)的銷售返利也成為各汽車整機(jī)制造廠和汽車批發(fā)商之間經(jīng)常遇到的實(shí)際業(yè)務(wù)。本文從財(cái)務(wù)與稅務(wù)兩個(gè)維度對實(shí)務(wù)中汽車行業(yè)銷售返利進(jìn)行分析，試圖厘清實(shí)務(wù)中銷售返利的財(cái)務(wù)、稅務(wù)處理方式，并為汽車制造廠商提出適當(dāng)?shù)奶幚矸桨浮?/p>

關(guān)鍵詞：銷售折扣 返利兌現(xiàn) 賬務(wù)處理 紅字發(fā)票

中國汽車市場開放的10年，也是國內(nèi)汽車業(yè)蓬勃發(fā)展的10年，最近5年更是汽車業(yè)井噴的5年。隨著中國汽車行業(yè)的迅猛發(fā)展，汽車整機(jī)制造廠之間競爭也日趨激烈。為了擴(kuò)大市場占有率，絕大多數(shù)汽車整機(jī)制造廠通過各種形式向汽車批發(fā)商返還利潤，達(dá)到支持自己銷售網(wǎng)絡(luò)的目的。銷售返利也成了現(xiàn)實(shí)業(yè)務(wù)中汽車整機(jī)制造廠和汽車經(jīng)銷商之間的一種“潛規(guī)則”。 對一些汽車經(jīng)銷商來說，銷售返利幾乎成了銷售汽車?yán)麧櫟闹饕M成部分。現(xiàn)實(shí)中絕大多數(shù)汽車4S店里不少車型都采用指導(dǎo)價(jià)銷售，而實(shí)際上很多經(jīng)銷商的進(jìn)貨價(jià)和指導(dǎo)價(jià)幾乎是一樣的，這樣一來銷售返利則成了汽車廠家對車商的利潤補(bǔ)償?shù)闹饕绞街弧?/p>

一、銷售折扣的概念

對于“銷售折讓”，“現(xiàn)金折扣”和“商業(yè)折扣”現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度均有相同的、明確的規(guī)范。財(cái)政部2006年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——收入》第5-8條對于“銷售折讓”、“現(xiàn)金折扣”和“商業(yè)折扣”都有明確的定義。其中 “商業(yè)折扣”是指企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品標(biāo)價(jià)上給予的價(jià)格扣除。

但是對于“銷售折扣”，筆者查閱資料發(fā)現(xiàn)，已有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度和稅法規(guī)范文件等均沒有明確的定義。且學(xué)術(shù)界對“銷售折扣”的內(nèi)涵與外延也兩種意見：一種認(rèn)為“銷售折扣”包括“商業(yè)折扣”和“現(xiàn)金折扣”兩種；另外一種認(rèn)為“銷售折扣”僅僅指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中提到的“商業(yè)折扣”，或者說是“狹義的銷售折扣”。本文只對“商業(yè)折扣”進(jìn)行討論，本文中所提到的“銷售折扣”、“銷售返利”均指商業(yè)折扣。

二、銷售折扣常見的兌現(xiàn)方式

（一）車款中直接兌現(xiàn)（直接抵減貨款）

直接抵減車款是指汽車廠家對于某期限內(nèi)完成任務(wù)的經(jīng)銷商進(jìn)行即時(shí)利潤返還，但是兌現(xiàn)的形式不是以現(xiàn)金的形式，而是將經(jīng)銷商應(yīng)得返利全部或部分轉(zhuǎn)成商家提貨款，直接抵減貨款。

（二）事后集中兌現(xiàn)

事后集中兌現(xiàn)是指在汽車廠商與經(jīng)銷商的合作過程中，為刺激經(jīng)銷商多進(jìn)貨、多囤貨、多銷貨而與經(jīng)銷商達(dá)成的某期限內(nèi)返利協(xié)議，此協(xié)議一般來說都是汽車廠家對經(jīng)銷商提出一個(gè)某期限內(nèi)的進(jìn)貨額或者銷售額目標(biāo)，如果經(jīng)銷商在該期限內(nèi)完成銷量目標(biāo)或者其他汽車廠家規(guī)定的目標(biāo)，汽車廠家便按照協(xié)議返還給經(jīng)銷商相應(yīng)額度的返利。

（三）其他形式

其他返利兌現(xiàn)形式如返利兌換設(shè)備等實(shí)物、返利變現(xiàn)成廣告費(fèi)支持或者其他形式的市場支持等兌現(xiàn)形式。

三、財(cái)務(wù)、稅法對銷售折扣處理的規(guī)定

對于銷售折扣，財(cái)政部令[2006]《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)—收入》第七條規(guī)定：“銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》第86條也給出了完全相同的規(guī)定。因此，企業(yè)在發(fā)生上述“商業(yè)折扣”，也就是本文所說的銷售折扣時(shí)，會(huì)計(jì)上應(yīng)當(dāng)直接扣減銷售收入。

對銷售折扣，國家稅務(wù)總局在1993年發(fā)布的《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<增值稅若干具體問題的規(guī)定>的通知》中的第154號(hào)第二條第（二）項(xiàng)有明確的規(guī)定：納稅人如果銷售貨物時(shí)有銷售折扣，則銷售額和折扣額在必須同一張發(fā)票上分別注明（只在備注欄注明折扣額的視同未分別注明），才可以按折扣后的銷售額征收增值稅，否則折扣額也要計(jì)征銷項(xiàng)稅。

同時(shí)，考慮到實(shí)際業(yè)務(wù)中很多企業(yè)折扣額的兌現(xiàn)和銷售額并不同步，國家稅務(wù)總局在2006年下發(fā)1279號(hào)國稅函《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發(fā)票問題的通知》，其中對于銷售折扣額先發(fā)生后兌現(xiàn)的情況有明確規(guī)定：納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發(fā)票后，由于某些特定原因，銷貨方給予購貨方銷售折扣的，銷貨方可按現(xiàn)行《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。

四、實(shí)務(wù)中對銷售折扣的處理

根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法對銷售折扣的相關(guān)規(guī)定，銷售折扣的不同兌現(xiàn)方式，實(shí)務(wù)中財(cái)務(wù)、稅務(wù)處理也不一樣。根據(jù)國家稅務(wù)總局2006年發(fā)布的156號(hào)規(guī)定《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》中的第十四條至第十八條以及2007年發(fā)布的第18號(hào)規(guī)定《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定的補(bǔ)充通知》中的第一條的規(guī)定，一般納稅人開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生銷售折讓等情況需要開具紅字專用發(fā)票的，購買方應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)填報(bào)《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》，并在申請單上填寫具體原因以及相對應(yīng)藍(lán)字專用發(fā)票的信息，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對一般納稅人提報(bào)的相關(guān)資料進(jìn)行認(rèn)證審核后，出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》。銷售方憑通知單開具紅字專用發(fā)票。

其實(shí)在現(xiàn)實(shí)業(yè)務(wù)中，遇到的情況會(huì)更多樣化，情況有Ⅰ發(fā)票在當(dāng)月開具發(fā)票且購貨方尚未認(rèn)證的情況；Ⅱ當(dāng)月開具發(fā)票但購貨方已經(jīng)認(rèn)證的情況；Ⅲ以前月份開具發(fā)票且購貨方尚未認(rèn)證的情況；Ⅳ：以前月份開具發(fā)票但購貨方已經(jīng)認(rèn)證的情況等各種情況，筆者對實(shí)務(wù)中遇到的這些情形進(jìn)行了簡單總結(jié)，實(shí)際業(yè)務(wù)處理相應(yīng)如下：Ⅰ、銷貨方直接作廢發(fā)票并重新開具抵減折扣金額的藍(lán)字發(fā)票；Ⅱ、由銷貨方向其主管稅局申請開具紅字發(fā)票《申請單》并開具抵減折扣金額的藍(lán)字發(fā)票；Ⅲ、由購買方向其主管稅局申請開具紅字發(fā)票《申請單》和《通知單》，并提交給銷貨方；銷貨方據(jù)此開具抵減折扣金額的藍(lán)字發(fā)票，Ⅳ、同Ⅲ。

據(jù)銷售折扣的兌付方式，并結(jié)合稅法規(guī)定，如果客戶可以在事后集中兌付銷售返利時(shí)提交《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》并成功取得客戶所在地稅局開具的《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》，這種情況的稅負(fù)和銷售時(shí)直接抵減返利這種情況之間的稅負(fù)有什么區(qū)別呢？下面舉一簡單例子進(jìn)行對比：

例：A汽車廠家根據(jù)其經(jīng)銷商商務(wù)政策的規(guī)定，經(jīng)銷商每購買一臺(tái)汽車，A汽車廠家支付經(jīng)銷商0.20萬元的銷售折扣，B經(jīng)銷商2013年度共從A汽車廠家處購買汽車100臺(tái)（假設(shè)每臺(tái)汽車含稅價(jià)格11.9萬元）。如果按照第一種返利兌付方式——開具發(fā)票時(shí)直接抵減返利，則A汽車廠商銷售汽車時(shí)其增值稅銷項(xiàng)稅額為：100*（11.9-0.2）/1.17*0.17=170萬元；如果按照第二種返利兌付方式——事后集中兌現(xiàn)，則A汽車廠商銷售汽車時(shí)其增值稅銷項(xiàng)稅額為：100*11.9/1.17*0.17=172.91萬元，兌付返利時(shí)，如果B經(jīng)銷商能夠取得其主管稅局開具的《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》，則A汽車廠商根據(jù)《通知單》開具紅字發(fā)票并進(jìn)行賬務(wù)處理，再記增值稅銷項(xiàng)稅：-100*0.2/1.17*0.17=-2.91萬元。A汽車廠商銷項(xiàng)增值稅合計(jì)為172.91-2.91=170萬元。可見，兩種情況A汽車廠家的銷項(xiàng)增值稅額都是170萬元。

也就是說，各汽車廠家可以根據(jù)自己的實(shí)際情況進(jìn)行選擇銷售返利的兩種兌付方式，且這兩種方式的稅負(fù)是相同的。

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