成卉

《企業(yè)所得稅法》實施后，資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有了很大的變化?！镀髽I(yè)所得稅法》第三十三條規(guī)定，企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計算應納稅所得額時減計收入?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱《條例》）和《財政部、國家稅務總局、國家發(fā)展改革委關(guān)于公布資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄［2008年版］的通知》（財稅［2008］117號）、《財政部、國家稅務總局關(guān)于執(zhí)行資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄有關(guān)問題的通知》（財稅［2008］47號）就相關(guān)問題作了后續(xù)的規(guī)定。

《條例》第九十九條，《企業(yè)所得稅法》第三十三條所稱減計收入，是指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標準的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計入收入總額。減計收入，是一種間接稅收優(yōu)惠方式。例如，企業(yè)經(jīng)營某一項目的收入為100萬元，對此收入可以減按90%即90萬元計入其應稅收入，而這一項目的對應扣除項目為100萬元，則企業(yè)在這一項目上的應稅所得為－10萬元，由于企業(yè)的應納稅所得額是綜合計算的，這－10萬元可用來抵減企業(yè)在其他項目上的應稅所得，從而不僅相當于對這一項目免稅，還免掉了一部分其他項目應繳的所得稅。與原僅適用于內(nèi)資企業(yè)的（94）財稅字第001號文所規(guī)定的直接減免稅相比，企業(yè)所得稅法框架下的綜合利用資源企業(yè)所得稅優(yōu)惠，轉(zhuǎn)變?yōu)闇p計收入這一間接方式，還將優(yōu)惠適用對象擴大到外資企業(yè)，且沒有5年（或1年）的時間限制。

《條例》第九十九條對享受綜合利用資源企業(yè)所得稅減計收入優(yōu)惠的具體條件作了原則性的規(guī)定，《條例》第一百零一條進一步明確：本章第九十九條規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄，由國務院財政、稅務主管部門商國務院有關(guān)部門制定，報國務院批準后公布施行。據(jù)此，經(jīng)國務院批準，財稅［2008］117號文公布了《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（2008年版）》（以下簡稱《目錄》），自2008年1月1日起施行。財稅［2008］47號文則對《條例》規(guī)定的享受綜合利用資源企業(yè)所得稅減計收入優(yōu)惠的具體條件進行了重申，即必須同時具備以下五個條件：

一是納稅人登記注冊類型具有法人資格。因為《企業(yè)所得稅法》采用的是公司法人所得稅的形式，企備法人資格。這實際上是一個隱含條件。所以個體工商戶、個人獨資企業(yè)、個人合伙企業(yè)這些納稅人就不是《企業(yè)所得稅法》所征收管理的對象，也就更談不上享受企業(yè)所得稅的有關(guān)優(yōu)惠政策。

二是企業(yè)所得稅的征收方式為查賬征收。國家稅務總局出臺了《關(guān)于企業(yè)所得稅核定征收若干問題的通知》（國稅函［2009］377號）。文件的第一條對特定納稅人的范圍進行了明確，規(guī)定“享受《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例和國務院規(guī)定的一項或幾項企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)（不包括僅享受《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定免稅收入優(yōu)惠政策的企業(yè)）”屬于特定納稅人的范圍。這就意味著納稅人享受資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策時，其征收方式不應是核定征收，而應是查賬征收。核定征收的企業(yè)不得享受。如資源綜合利用企業(yè)達不到查賬征收條件的，主管稅務機關(guān)應先對其核定征收企業(yè)所得稅，同時促使其完善會計核算和財務管理，待達到查賬征收條件后再轉(zhuǎn)為查賬征收。

三是企業(yè)資源綜合利用收入分開核算。第二個條件可以理解為國家對資源綜合利用企業(yè)在財務核算上的一個總體要求，到了具體核算資源綜合利用收入問題時，財政部和國家稅務總局又要求企業(yè)要將資源綜合利用收入同其他收入分開核算。即企業(yè)綜合利用有關(guān)資源生產(chǎn)有關(guān)產(chǎn)品取得資源綜合利用收入，同時從事其他項目而取得的非資源綜合利用收入，應與資源綜合利用收入分開核算，沒有分開核算的，不得享受優(yōu)惠政策。

四是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的產(chǎn)品符合國家產(chǎn)業(yè)政策和行業(yè)標準。這一條件是核心，如果這一條件不能滿足，其他條件都具備也不能享受企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策。反之，如這一條件具備，其他條件暫不具備，企業(yè)可以通過自身努力來逐步實現(xiàn)其他條件，最終達到符合所有條件。企業(yè)只有生產(chǎn)國家非限制和禁止的產(chǎn)品，同時符合行業(yè)的生產(chǎn)標準，才有可能享受享受到國家的稅收優(yōu)惠政策。具體來說，企業(yè)從2008年1月1日起以《目錄》中所列資源為主要原材料，生產(chǎn)《目錄》內(nèi)符合國家或行業(yè)相關(guān)標準的產(chǎn)品取得的收入，在計算應納稅所得額時，減按90%計入當年收入總額。享受上述稅收優(yōu)惠時，《目錄》內(nèi)所列資源占產(chǎn)品原料的比例應符合《目錄》規(guī)定的技術(shù)標準。企業(yè)從事不符合實施條例和《目錄》規(guī)定范圍、條件和技術(shù)標準的項目，不得享受資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

五是企業(yè)辦理有關(guān)稅收減免的登記備案手續(xù)。納稅人如前面四個條件都滿足了，最后還需滿足一個手續(xù)上的條件，那就是登記備案。根據(jù)國家稅務總局《關(guān)于企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠管理問題的補充通知》（國稅函［2009］255號）第二條規(guī)定，除國務院明確的企業(yè)所得稅過渡類優(yōu)惠政策、執(zhí)行新稅法后繼續(xù)保留執(zhí)行的原企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、新企業(yè)所得稅法第二十九條規(guī)定的民族自治地方企業(yè)減免稅優(yōu)惠政策，以及國務院另行規(guī)定實行審批管理的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策外，其他各類企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，均實行備案管理。也就是說，減計收入優(yōu)惠政策屬于備案類稅收優(yōu)惠。因此，享受資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)屬于備案類優(yōu)惠，所以納稅人在享受備案類優(yōu)惠時，應先向主管稅務機關(guān)提請備案，經(jīng)稅務機關(guān)登記備案后，從登記備案之日起享受稅收優(yōu)惠政策。納稅人如未按規(guī)定履行登記備案手續(xù)的，一律不得享受稅收減免稅。應在匯算清繳期內(nèi)向主管稅務機關(guān)提請備案。備案資料主要有：1.有部門出具的資源綜合利用企業(yè)（項目、產(chǎn)品）認定證書；2.有部門出具的檢測報告（包括利用資源的名稱、數(shù)量、占比）；3.各項產(chǎn)品銷售收入核算明細表；4.《稅收優(yōu)惠事項備案報告表》；5.稅務機關(guān)要求提供的其他材料。

總之，納稅人應一一對照上述這五個條件，積極創(chuàng)造條件來享受國家提供的資源綜合利用稅收優(yōu)惠政策。