陳 舸

（上海鐵路局 審計處，上海 200071）

審計風險是指審計人員因作出錯誤審計結論和表達錯誤審計意見，從而導致審計組織和審計人員承擔法律責任和相應經(jīng)濟損失的可能性。審計風險具有客觀存在、不可避免；自始至終存在于審計活動中；審計風險發(fā)生后，具有潛在性；采取措施可以進行控制和預防等基本特征[1]。目前，鐵路建設項目內(nèi)部審計以跟蹤審計為主，對建設項目堅持“全覆蓋、無遺漏”的審計原則。鐵路建設項目投資規(guī)模大、建設周期長，以及系統(tǒng)性、階段性、復雜性、變化性等特征決定了建設項目審計內(nèi)容多、范圍廣、專業(yè)性強，由此帶來的內(nèi)部審計風險也較大。而如何有效地識別、控制和防范相關審計風險，是完成好鐵路建設項目審計的關鍵。

1 鐵路建設項目內(nèi)部審計主要風險

1.1 計劃管理不足形成的風險

鐵路每年都會根據(jù)實際情況下達當年項目建設計劃，審計部門經(jīng)分析后在此范圍內(nèi)選定審計項目，編制年度審計計劃并實施審計。現(xiàn)實中，雖然當年銷號項目當年完工，但是由于驗工計價和最終概算分劈等客觀情況，款項結算往往不能在當年結束，項目剩余的建設資金大部分在次年使用。一般情況下，次年不安排上年已經(jīng)完工銷號項目的建設計劃和審計計劃，但是收尾資金卻還在使用，而收尾資金一旦使用不當，并且未納入審計監(jiān)管范圍，極有可能形成審計風險。

1.2 審前調查不充分形成的風險

與政府審計、社會審計相比，內(nèi)部審計對被審計單位的基本情況了解更多，但是這并不能代表可以忽略充分的審前準備工作?，F(xiàn)實工作中，存在對被審計單位階段性涉及的內(nèi)控管理、人員結構，以及建設項目的財務、計價、投資控制、主要完成工程內(nèi)容等現(xiàn)狀進行調查了解不足的情況下，根據(jù)建設項目不同階段簡單確定不同的審計重點、倉促編制審計方案的現(xiàn)象。在風險評估的基礎上合理確定抽查范圍和抽樣樣本量方面存在不足，形成審計方案內(nèi)容千篇一律，缺乏針對性和明晰性，審計重點不突出，審計效率低下，整體審計風險加大。

1.3 審計實施不到位形成的風險

在審計實施過程中，有 2 個方面應引起重視，即溝通和復核。溝通分為組內(nèi)溝通和組外溝通。審計人員應各自按分工實施審計內(nèi)容，對計價、資金、合同、建設程序等進行審核，審計組對內(nèi)及時溝通，互通審計信息，對外與被審計單位交流咨詢，全面了解分析審計事項，不僅可以快速、客觀查清審計事項，提高審計效率，而且可以減少審計風險的發(fā)生。復核分為審計組內(nèi)和審計部門 2 級復核，可以保證審計方案得到切實執(zhí)行，審計工作底稿、審計報告準確可靠，避免發(fā)生事實不清、評價不當引起的審計風險。

1.4 審計方法不完善形成的風險

目前雖然鐵路內(nèi)部審計已經(jīng)擺脫了手工查賬的傳統(tǒng)審計方法，但是信息化審計運用僅停留在簡單查賬階段，對審計項目管理、審計事項分析、審計風險預警等方面還有待全面開發(fā)應用。面對建設項目眾多審計查證范圍，信息化審計除了可以提高審計效率外，還可以彌補經(jīng)驗判斷錯誤、對重要指標重視不足等引發(fā)的審計風險。另外，目前鐵路內(nèi)部審計對先進的審計技術與方法掌握還不全面，如尚未結合國際內(nèi)部審計師協(xié)會倡導的風險導向內(nèi)部審計理論對鐵路建設項目風險控制點進行有效研究，缺乏對風險點的認識和把握，容易形成審計盲點和風險。

1.5 人員管理不到位形成的風險

一個優(yōu)秀的建設項目審計人員在業(yè)務上應精通會計核算，了解建設工藝與流程、法律法規(guī)、概算計價、建設管理等基本知識；同時在職業(yè)素養(yǎng)上應具備認真、謹慎、客觀、正直等品質，具有良好的溝通技巧，較強的崗位勝任能力。目前對相關審計人員的管理還缺乏規(guī)劃。首先，鐵路建設項目審計力量不足，專職建設項目審計人員較少，抽調的非專職審計人員業(yè)務知識還有待加強；其次，審計培訓較少，審計人員進行學習、交流的機會不多，業(yè)務水平、職業(yè)素養(yǎng)有待進一步完善。這些給保質保量地完成建設項目審計任務帶來一定困難。

1.6 其他機構檢查引起的風險

近年來，政府審計、社會審計等機構對鐵路大中型建設項目審計日趨頻繁，由于審計角度、范圍、方法不同，往往能夠發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計未能提出的問題。如政府審計關注整個項目的投資效益、工期變化帶來的造價增加；社會審計通過專業(yè)人員詳查對工程造價的合理性進行審查。內(nèi)部審計機構與被審計單位往往都是對同一領導機構負責，這在審計目的、被審計單位范圍選擇、審計發(fā)現(xiàn)問題處理等方面都與政府審計、社會審計有很大不同。由于審計角度不同，目前鐵路內(nèi)部審計人員很難從更深層次上對以上問題進行審查，對建設項目管理風險的揭示缺乏全面性。

2 鐵路建設項目審計風險應對措施

2.1 強化審前調查

應正確認識審前調查對于風險控制、審計效率的重要意義。審前調查應了解各參建單位的基本情況、建設項目的進展狀況，對銀行賬戶、資金到位、資金支付、概算梳理、招投標、合同、Ⅰ類變更等情況事先設計好調查表格，根據(jù)調查結果，分析重點審計范圍與內(nèi)容，并充分考慮審計力量、審計計劃時間等因素，編制針對性強、重點突出的審計方案。

另外，應選取一定比例的上年計劃銷號項目，納入次年審計計劃項目，結合項目概算分劈情況，重點對收尾資金使用進行審查監(jiān)督，進一步完善審計項目計劃立項管理，避免審計盲區(qū)。

2.2 加強審計質量控制體系建設

內(nèi)部審計機構應建立審計風險管理機制、審計復核機制、審計溝通機制等內(nèi)部審計質量控制體系，通過內(nèi)部審計質量控制體系的進一步完善，強化審計風險控制。

逐步研究和應用風險導向內(nèi)部審計，對審計風險進行評估，分析可能存在的漏洞，確定重點審計內(nèi)容，同時對風險采取回避、轉移、承受與控制等應對措施，最終將審計風險控制在可接受水平之內(nèi)。

審計復核應包含審計組內(nèi)復核、審計機構復核 2 個層次，對審計工作記錄、審計底稿、審計報告、審計結論等審計實施全過程進行深層次復核，復核結果應明確，個別待跟蹤追查事項應指定專人落實。

審計溝通應涵蓋審計組組內(nèi)溝通，審計組與各參建單位溝通，審計部門與同級財務、計劃、建設等部門溝通，可以采取時時溝通或專門溝通的方式，對溝通事項、人員、時間、方式等予以統(tǒng)一，一般情況下對溝通結果予以記錄，規(guī)范審計程序，控制審計風險。

2.3 推進審計隊伍建設

職業(yè)素養(yǎng)包含職業(yè)道德和職業(yè)勝任力 2 個方面的內(nèi)容。職業(yè)道德強調的是發(fā)表審計意見應獨立、客觀、公正，不帶有個人感情色彩，對問題事項的查證應認真、謹慎，對查實問題的處理講原則，在審計過程中遵守審計準則、審計紀律等。職業(yè)勝任力是指審計工作的業(yè)務水平應與崗位相匹配。建設項目審計是一項綜合性和專業(yè)性較強的工作，要求審計人員既應掌握財務知識，又應了解工程技術、法律法規(guī)等知識，同時審計過程中還應學會相互配合，提高審計效率。內(nèi)部審計機構在培訓審計人員時應將職業(yè)道德和職業(yè)勝任力相關內(nèi)容一起抓，有針對性地開展案例教學工作，對法規(guī)選用進行歸納與講解，采取多種學習方式。同時，還應加強與政府審計、社會審計的交流，了解其審計思路，學習審計理論與實務操作方法，不斷增強審計人員的政策理論水平和業(yè)務工作能力，提高整體審計水平。

有計劃地培養(yǎng)建設項目審計人才，采取多種方式加強審計力量。審計機構內(nèi)部應加強與穩(wěn)定專職建設項目審計人員隊伍，同時通過審計輪崗機制有計劃、有步驟、有重點地培養(yǎng)部分非專職建設項目審計人員，使其勝任建設項目審計工作。在審計時，還可以委托中介機構加入到內(nèi)部審計項目中，并對審計質量進行監(jiān)督。

推行審計輪崗機制，專職與非專職建設項目審計人員可以適當進行崗位交流，減少專職建設項目審計人員與被審計單位人員因長時間接觸而可能引發(fā)的審計風險。建設項目審計人員也可以在驗工計價、成本核算、資金管理、建設程序等不同審查崗位進行輪換，增長各方面知識，增強查證水平。

2.4 加強審計技術和方法的創(chuàng)新

先進審計技術和方法的運用，有利于提高審計效率，保證審計質量。在實際工作中，如果僅憑借審計經(jīng)驗和職業(yè)敏感發(fā)現(xiàn)問題，有可能造成審計評價不全面、耗時耗力等情況。一些較為傳統(tǒng)的審計技術和方法不能完全滿足審計要求，因而需要審計人員不斷對審計技術和方法進行研究、討論，尋求更好更快的解決途徑。應大力推進信息化審計技術的應用，對計價資料進行審核時，通過編制具有邏輯勾稽關系的固定表格自動計算出計價金額，可以省時省力；對假發(fā)票、設備價格的認定，可以通過網(wǎng)上查詢方式為審計提供輔助支持。逐步研究和應用風險導向內(nèi)部審計，以實現(xiàn)和促進鐵路企業(yè)目標的實現(xiàn)；將建設質量安全、風險指標預警及應對等作為審計目的，對建設項目風險管理進行常態(tài)管理，既可以防范審計風險，又可以提高內(nèi)部審計的權威性，成為內(nèi)部審計實現(xiàn)增值服務職能的必經(jīng)途徑。

2.5 營造良好的審計外界環(huán)境

內(nèi)部審計是相對獨立的，國際內(nèi)部審計師協(xié)會為此提倡企業(yè)內(nèi)部應建立審計委員會機構，首席審計執(zhí)行官屬于領導層級，直接向董事會負責。如果組織內(nèi)部未建立審計委員會機構，就應努力提高內(nèi)部審計的權威和地位。首先，內(nèi)部審計應緊緊圍繞企業(yè)經(jīng)營目標，針對不同階段、不同經(jīng)營重點開展相關管理效益審計、專項審計調查，不斷拓展增值服務，實現(xiàn)審計目的與企業(yè)階段目標趨同；其次，進一步提升審計項目的質量與效率，通過審計聯(lián)席會、內(nèi)部審計結果通告等方式將發(fā)現(xiàn)的重要問題的整改傳遞到被審計單位及相關管理部門，使之得到切實糾正與規(guī)范；第三，保證審計經(jīng)費的獨立，避免與被審計單位產(chǎn)生關聯(lián)，以免影響審計活動的公正客觀。通過以上措施，不斷營造良好的內(nèi)部審計外界環(huán)境，使審計評價保持最大程度的獨立性。

3 結束語

建設項目審計風險時時存在，表現(xiàn)形式較為多樣。鐵路內(nèi)部審計機構只有不斷增強自身制度建設、隊伍建設，努力營造良好的審計環(huán)境，同時內(nèi)部審計人員時刻保持風險防范意識，認真實施審計方案，勇于進行技術創(chuàng)新，才能有效降低審計風險，提高審計質量，為鐵路建設又好又快發(fā)展作出貢獻。

[1] 審計署、人事部審計專業(yè)技術資格考試辦公室. 審計專業(yè)技術資格考試輔導教材[M]. 北京：中國時代經(jīng)濟出版社，2005.