陳敏+丁璟琨

【摘 要】 資產(chǎn)負(fù)債表是先于其他報(bào)表產(chǎn)生的第一張財(cái)務(wù)報(bào)表，是企業(yè)的核心報(bào)表。對(duì)于報(bào)表使用者來(lái)說(shuō)，認(rèn)識(shí)它的不確定性表現(xiàn)是財(cái)務(wù)報(bào)表分析的基礎(chǔ)。資產(chǎn)列報(bào)的不確定性大于負(fù)債。因?yàn)橘Y產(chǎn)的分類、確認(rèn)、計(jì)量存在更多的判斷與估計(jì)，表外負(fù)債是最具隱蔽性的。所有者權(quán)益項(xiàng)目的不確定性主要表現(xiàn)在資本公積的內(nèi)部分類和盈余公積與未分配利潤(rùn)間的游移。

【關(guān)鍵詞】 資產(chǎn)負(fù)債表； 不確定性； 表現(xiàn)

一、資產(chǎn)負(fù)債表溯源

財(cái)務(wù)報(bào)表的產(chǎn)生是與生產(chǎn)力發(fā)展緊密聯(lián)系的，是生產(chǎn)力發(fā)展到一定程度的產(chǎn)物。財(cái)務(wù)報(bào)表從其產(chǎn)生發(fā)展到現(xiàn)在，經(jīng)歷了不同的歷史時(shí)期。人類的生產(chǎn)活動(dòng)創(chuàng)造了財(cái)富，財(cái)富的剩余導(dǎo)致了記賬行為的產(chǎn)生，交換活動(dòng)決定了記賬的內(nèi)容，記賬的內(nèi)容決定了記賬的方法，記賬的方法決定了報(bào)告的形式。②財(cái)務(wù)報(bào)表是伴隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展和時(shí)代變遷產(chǎn)生發(fā)展起來(lái)的。財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)內(nèi)容、結(jié)構(gòu)、方式是通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者需求的培育逐漸成熟起來(lái)的。記錄、計(jì)量是財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)，最初是生產(chǎn)活動(dòng)的附帶職能，通過(guò)記錄幫助記憶，通過(guò)計(jì)量幫助分配，當(dāng)產(chǎn)品出現(xiàn)剩余，交換成為必然，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日趨復(fù)雜，簡(jiǎn)單的記錄、計(jì)量不能滿足對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程與結(jié)果的把握，于是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)總結(jié)性的報(bào)表逐漸形成。財(cái)務(wù)報(bào)表的產(chǎn)生沒(méi)有明確的時(shí)間界碑，“從某種意義上講，人類最初的賬簿記錄，便是人類最早的會(huì)計(jì)報(bào)告?！雹?/p>

從財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生發(fā)展至今，經(jīng)歷了一表式時(shí)期、兩表式時(shí)期、三表式時(shí)期、四表式時(shí)期。而一表式時(shí)期的財(cái)務(wù)報(bào)表就是資產(chǎn)負(fù)債表。最初經(jīng)濟(jì)個(gè)體編制財(cái)務(wù)報(bào)表的目的是對(duì)一段時(shí)期的總結(jié)，了解資本的變化情況，損益結(jié)果從資本的變化中得知。財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生主要是經(jīng)濟(jì)主體的內(nèi)生動(dòng)因，交易活動(dòng)比較簡(jiǎn)單，投資者與經(jīng)營(yíng)者處于一體，所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)尚未分離。世界上有記載的第一張財(cái)務(wù)報(bào)表是1531年，德國(guó)紐倫堡商人約翰·戈特利布在其所著的《簡(jiǎn)明德國(guó)簿記》中設(shè)計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債表。④

從最早的“資產(chǎn)負(fù)債表”（表1）中看到：資產(chǎn)主要由“現(xiàn)金”、“欠款——應(yīng)收款”和“庫(kù)存——存貨”構(gòu)成；資本都?xì)w業(yè)主所有，無(wú)論自己的，還是業(yè)主外借的；“資產(chǎn)”減“資本”的差額等于“所得凈利”。

真正意義上的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生于復(fù)式記賬方法之后，“復(fù)式賬簿會(huì)計(jì)雖然已有500多年的歷史，但她仍然是財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)構(gòu)的主體框架”。⑥17世紀(jì)初葉，荷蘭會(huì)計(jì)學(xué)家西蒙·斯蒂文（Simen Stevin）出版了《數(shù)學(xué)慣例法》一書(shū)，提出了“資本狀況表”，該表為后來(lái)的“資產(chǎn)負(fù)債表”構(gòu)建了“左右平衡”的框架結(jié)構(gòu)，參見(jiàn)表2。

表2中的“結(jié)清計(jì)算書(shū)”=“資產(chǎn)-負(fù)債”，資產(chǎn)減負(fù)債的借方差額屬于“資本”；“期末資本余額”-“期初資本余額”=“本期資本增加額”，相當(dāng)于“本期損益”。至今，資產(chǎn)負(fù)債表仍保留著復(fù)式記賬法的結(jié)構(gòu)，左邊反映借方余額，右邊反映貸方余額，借貸相等。

從資產(chǎn)負(fù)債表的產(chǎn)生可以看出資產(chǎn)負(fù)債表的重要性，它不僅反映主體的財(cái)務(wù)狀況，還能反映主體的業(yè)績(jī)，從而奠定了它在財(cái)務(wù)報(bào)表中的核心地位。

有關(guān)不確定性的溯源，作者已在《不確定性是財(cái)務(wù)報(bào)表的固有特征》（《會(huì)計(jì)之友》，2014（1））一文進(jìn)行過(guò)綜述，本文不再贅述。

二、資產(chǎn)項(xiàng)目不確定性表現(xiàn)

（一）資產(chǎn)分類的不確定性

資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的經(jīng)濟(jì)利益的資源。⑦根據(jù)資產(chǎn)變現(xiàn)能力特點(diǎn)，企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表將其劃分為“流動(dòng)資產(chǎn)”與“非流動(dòng)資產(chǎn)”?！百Y產(chǎn)變現(xiàn)能力”包括“變現(xiàn)速度”與“變現(xiàn)力度”?！白儸F(xiàn)速度”反映資產(chǎn)的存續(xù)時(shí)間或周轉(zhuǎn)頻率，存續(xù)時(shí)間越短，周轉(zhuǎn)頻率越高，變現(xiàn)速度越快?！白儸F(xiàn)力度”反映資產(chǎn)變現(xiàn)值與賬面值的關(guān)系，一項(xiàng)資產(chǎn)的變現(xiàn)值大于其賬面值，說(shuō)明該項(xiàng)資產(chǎn)變現(xiàn)力度強(qiáng)。一般而言，流動(dòng)資產(chǎn)變現(xiàn)速度較快，變現(xiàn)力度較弱；非流動(dòng)資產(chǎn)變現(xiàn)速度較慢，變現(xiàn)力度較強(qiáng)。我國(guó)報(bào)表使用者比較偏好資產(chǎn)的變現(xiàn)速度，債權(quán)人關(guān)注流動(dòng)資產(chǎn)對(duì)最近到期債務(wù)的保障；管理者關(guān)注資產(chǎn)流動(dòng)速度的形象。因此，在流動(dòng)資產(chǎn)與非流動(dòng)資產(chǎn)分類上會(huì)產(chǎn)生多分流動(dòng)資產(chǎn)的預(yù)期，加之會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在流動(dòng)資產(chǎn)界定中存在“交易目的持有”的判斷，使得資產(chǎn)在流動(dòng)與非流動(dòng)分類上帶有不確定性。

（二）具體資產(chǎn)的不確定性

1.貨幣資金。大多數(shù)報(bào)表使用者都將貨幣資金當(dāng)“干貨”，把它當(dāng)做現(xiàn)實(shí)的支付能力。而往往報(bào)表中的貨幣資金余額并不等于企業(yè)的庫(kù)存現(xiàn)金與銀行賬存款余額的和：庫(kù)存現(xiàn)金可能存在白條抵庫(kù)，企業(yè)與銀行間存在未達(dá)賬項(xiàng)等。即使不存在未達(dá)賬項(xiàng)，企業(yè)在銀行的存款可能被鎖定“不能隨時(shí)用于支付”⑧。所以，不要輕易把貨幣資金余額當(dāng)做企業(yè)現(xiàn)實(shí)的支付能力。

2.交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)。這兩項(xiàng)金融資產(chǎn)是按公允價(jià)值計(jì)量的。而公允價(jià)值的不同取值方法（按市場(chǎng)報(bào)價(jià)或技術(shù)估值）決定了這兩項(xiàng)資產(chǎn)余額的不確定性。這兩項(xiàng)金融資產(chǎn)因經(jīng)濟(jì)主體持有目的和管理要求不同存在不同分類結(jié)果。都是持有流通股票或債券，不同時(shí)期取得或同一時(shí)間取得會(huì)因不同目的分類到不同的金融資產(chǎn)上，不同類別的金融資產(chǎn)計(jì)量基礎(chǔ)不同，導(dǎo)致不同的報(bào)表效果。

3.應(yīng)收賬款與其他應(yīng)收款、持有至到期投資、長(zhǎng)期應(yīng)收款等。債權(quán)最大的不確定性表現(xiàn)在收回時(shí)間與收回金額的不確定上，盡管有合同約束，但違約很難避免。盡管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求按未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，提前確認(rèn)損失，但是未來(lái)現(xiàn)金流量與折現(xiàn)值都憑估計(jì)，從而帶來(lái)了很大的不確定性。

4.存貨與工程物資。這類資產(chǎn)是存在于企業(yè)的實(shí)物資產(chǎn)，包括材料、在產(chǎn)品、庫(kù)存商品和自建固定資產(chǎn)的材料物資。這類資產(chǎn)的不確定性主要受兩方面的影響：一是實(shí)物本身的損毀，二是市場(chǎng)變化導(dǎo)致的跌價(jià)。盡管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求出現(xiàn)減值時(shí)計(jì)提跌價(jià)損失，但跌價(jià)損失畢竟是一種估計(jì)，具有很大的彈性。

5.長(zhǎng)期股權(quán)投資。反映投資者對(duì)被投資企業(yè)要求權(quán)的價(jià)值，這種資產(chǎn)要求權(quán)是對(duì)被投資企業(yè)償還負(fù)債后的剩余要求權(quán)，沒(méi)有收回的保障。即使被投資企業(yè)凈資產(chǎn)縮水，投資方也可能不提減值準(zhǔn)備或不確認(rèn)投資損失。尤其是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又提出成本法和權(quán)益法。成本法可以掩蓋投資損失，權(quán)益法可以夸大投資收益。盡管會(huì)計(jì)準(zhǔn)則限制不同性質(zhì)的投資采用不同的方法，但兩種方法的選擇仍有彈性空間。

6.投資性房地產(chǎn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)按用途分離房產(chǎn)與地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)與自用房地產(chǎn)最大的特點(diǎn)在于受市場(chǎng)行情影響較大。所以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許投資性房地產(chǎn)采用公允值計(jì)價(jià)模式，但同時(shí)又允許采用成本計(jì)價(jià)模式。相同資產(chǎn)，不同計(jì)價(jià)模式會(huì)導(dǎo)致不同報(bào)表效果，加之公允值本身的或然性，更會(huì)加劇公允值計(jì)價(jià)模式下的投資性房地產(chǎn)余額的不確定性。但并不意味著成本計(jì)價(jià)模式下的投資性房地產(chǎn)余額就十分可靠，還會(huì)因折舊、攤銷的估計(jì)導(dǎo)致不確定性。

7.固定資產(chǎn)與無(wú)形資產(chǎn)。這兩種資產(chǎn)的共性是價(jià)值通過(guò)折舊或攤銷逐漸轉(zhuǎn)入成本或費(fèi)用。折舊或攤銷是一種會(huì)計(jì)估計(jì)。折舊、攤銷方法，折舊、攤銷年限，預(yù)計(jì)殘值都是估計(jì)結(jié)果。只要依據(jù)估計(jì)，結(jié)果必然存在不確定性，相同的建筑物、設(shè)備、使用權(quán)等，在不同企業(yè)內(nèi)會(huì)有不同的折舊、攤銷后果。所以需要報(bào)表使用者通過(guò)橫向比較，透視固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的余額是否存在水分或者利潤(rùn)準(zhǔn)備。固定資產(chǎn)的不確定性還表現(xiàn)在初始確認(rèn)（使用期超過(guò)一年以上的周轉(zhuǎn)材料也具有固定資產(chǎn)特征，在存貨與固定資產(chǎn)分類上存在較大的不確定性）與后續(xù)支出的資本化與費(fèi)用化的彈性方面（如更新改造與大修理的判斷標(biāo)準(zhǔn)的模糊性）。

8.在建工程、開(kāi)發(fā)支出⑨。這兩個(gè)項(xiàng)目反映未完工的自建工程和自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)的資本化金額。這兩項(xiàng)資產(chǎn)是轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的前身，最大的不同在于存續(xù)期間不提折舊、不進(jìn)行攤銷，支出可以在這兩項(xiàng)資產(chǎn)中凝結(jié)，不向利潤(rùn)表流出。而固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)就要不間斷地沖減收益。這兩項(xiàng)資產(chǎn)的不確定性表現(xiàn)在支出資本化與費(fèi)用化的彈性；還表現(xiàn)在完工轉(zhuǎn)出標(biāo)準(zhǔn)的不確定，只要不“轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)”、“轉(zhuǎn)無(wú)形資產(chǎn)”，這些支出就一直沉睡在資產(chǎn)中，不會(huì)沖減利潤(rùn)。

9.商譽(yù)，是非同一控制下的企業(yè)合并成本大于享有被并企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額⑩，是特定的會(huì)計(jì)概念，不能從一般意義上理解。這種大代價(jià)與換取小凈資產(chǎn)間的差額，在被投資企業(yè)未轉(zhuǎn)讓前，停留在借方余額狀態(tài)下。商譽(yù)與其他資產(chǎn)最大的不同表現(xiàn)為不能單獨(dú)變現(xiàn)；與一般資產(chǎn)相比，它不具有實(shí)物形態(tài)；與無(wú)形資產(chǎn)相比，它不可辨認(rèn)。盡管，它被列入資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)中，但它沒(méi)有變現(xiàn)能力，是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的掛賬支出。它的存在加劇了資產(chǎn)“總額”的不確定性，沖淡了總額的意義。

10.長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，是會(huì)計(jì)意義上的，沒(méi)有資產(chǎn)載體的，支出能夠資本化的特殊性資產(chǎn)，如經(jīng)營(yíng)租入房屋的裝修支出或設(shè)備的更新改造支出。由于經(jīng)營(yíng)租入資產(chǎn)沒(méi)有確認(rèn)為資產(chǎn)，所以這些資產(chǎn)的后續(xù)支出沒(méi)有資本化載體，不得不借用“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”保留借方余額。資本化與費(fèi)用化的判斷標(biāo)準(zhǔn)很難精確地界定，需要判斷。

11.遞延所得稅資產(chǎn)，是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法對(duì)資產(chǎn)負(fù)債計(jì)量基礎(chǔ)差異的產(chǎn)物。當(dāng)資產(chǎn)的賬面值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，負(fù)債的賬面值大于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)會(huì)形成可抵扣暫時(shí)性差異，暫時(shí)性差異乘以轉(zhuǎn)回期的適用稅率就形成遞延所得稅資產(chǎn)。這種資產(chǎn)對(duì)應(yīng)于未來(lái)可抵扣所得稅費(fèi)用的收益。這種“資產(chǎn)”不是實(shí)物，沒(méi)有取得代價(jià)，也沒(méi)有影響現(xiàn)金流量，僅僅是提前確認(rèn)的所得稅抵扣收益。遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)會(huì)導(dǎo)致當(dāng)期所得稅費(fèi)用減少，利潤(rùn)增加。出于謹(jǐn)慎，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有放任遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)由可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)?！保枯?？輯？訛準(zhǔn)則中的“很可能”說(shuō)明了遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)的不確定性，不是所有存在的可抵扣暫時(shí)性差異（乘以適用稅率）都能確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)，只有預(yù)計(jì)未來(lái)可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期的稅前收益能夠抵扣所得稅“收益”的才能予以確認(rèn)。

12.其他流動(dòng)資產(chǎn)與其他非流動(dòng)資產(chǎn)。這是兩個(gè)“籃子”項(xiàng)目，最容易魚(yú)龍混雜，既是支出資本化的“避風(fēng)港”，又是混淆流動(dòng)資產(chǎn)與非流動(dòng)資產(chǎn)的“攪拌池”。

13.資產(chǎn)總額。資產(chǎn)是企業(yè)主體的經(jīng)濟(jì)資源，但是資產(chǎn)總額不能反映企業(yè)的財(cái)務(wù)實(shí)力：一方面不同資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同，有些用歷史成本，有些用攤余成本，有些用公允價(jià)值，計(jì)量屬性各不相同，導(dǎo)致資產(chǎn)總額的意義大大縮水；另一方面在資產(chǎn)欄內(nèi)還存在著不可辨認(rèn)的商譽(yù)，又會(huì)消弱資產(chǎn)的變現(xiàn)能力；再有遞延所得稅資產(chǎn)的可辨認(rèn)性也存在著游移。報(bào)表使用者要用透視的目光分辨資產(chǎn)總額。

三、負(fù)債項(xiàng)目不確定性表現(xiàn)

負(fù)債的計(jì)量比較簡(jiǎn)單，不確定性比資產(chǎn)要小。大部分負(fù)債的計(jì)量都采用合同金額或成交金額，持有期間基本上不改變初始計(jì)量。但是在分類與確認(rèn)方面還存在較大的不確定性。

（一）表外負(fù)債

負(fù)債是預(yù)期導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。？輥？輰？訛負(fù)債列報(bào)的最大風(fēng)險(xiǎn)（對(duì)報(bào)表使用者經(jīng)濟(jì)決策）是表外負(fù)債，即企業(yè)負(fù)債未全部納入表內(nèi)。表外負(fù)債有兩種：一種不確認(rèn)資產(chǎn)，不確認(rèn)負(fù)債，如租賃資產(chǎn)不入賬，如貼現(xiàn)票據(jù)沖減“應(yīng)收票據(jù)”（不確認(rèn)負(fù)債）；一種不確認(rèn)費(fèi)用損失，不確認(rèn)負(fù)債，如預(yù)計(jì)費(fèi)用不確認(rèn)，或有損失不確認(rèn)。

（二）負(fù)債分類的不確定性

企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表根據(jù)負(fù)債的風(fēng)險(xiǎn)特點(diǎn)，將負(fù)債分類為“流動(dòng)負(fù)債”與“非流動(dòng)負(fù)債”。流動(dòng)負(fù)債是指預(yù)計(jì)在一個(gè)正常營(yíng)業(yè)周期中清償，或主要為交易目的而持有，或自資產(chǎn)負(fù)債表日起一年內(nèi)到期應(yīng)予以清償，或企業(yè)無(wú)權(quán)自主地將清償推遲至資產(chǎn)負(fù)債表日后一年以上的負(fù)債。？輥？輱？訛流動(dòng)負(fù)債的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)在償債壓力較大，到期時(shí)間較短，到期不能償付債務(wù)的破產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)較大。出于謹(jǐn)慎性考慮，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)充分揭示流動(dòng)負(fù)債，向報(bào)表使用者提出財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)警示。利弊總是同時(shí)存在的，流動(dòng)負(fù)債的優(yōu)點(diǎn)是資本成本較低，甚至有些交易性負(fù)債沒(méi)有利息且違約成本也可以被忽略。流動(dòng)負(fù)債以外是非流動(dòng)負(fù)債。非流動(dòng)負(fù)債的優(yōu)點(diǎn)是償債壓力較小，破產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)較低，但是資本成本較高。流動(dòng)負(fù)債較多的企業(yè)近期財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較大；非流動(dòng)負(fù)債較多的企業(yè)，遠(yuǎn)期財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較大。由于流動(dòng)負(fù)債的破產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)較大，經(jīng)營(yíng)者往往利用信息不對(duì)稱優(yōu)勢(shì)或職業(yè)判斷彈性將流動(dòng)負(fù)債分類到非流動(dòng)負(fù)債中。

（三）具體負(fù)債的不確定性

1.交易性金融負(fù)債。該項(xiàng)目的不確定性，主要表現(xiàn)在運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量上。公允價(jià)值的或然性決定了該項(xiàng)目余額存在較大不確定性。

2.短期借款、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、預(yù)收款項(xiàng)等約定債務(wù)。這類債務(wù)的不確定性主要取決于合同的約束剛性與企業(yè)主體的信用程度。如果合同約束剛性較差，企業(yè)主體信用程度較低，會(huì)造成流動(dòng)負(fù)債不流動(dòng)的滯漲。

3.應(yīng)付職工薪酬。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求對(duì)遠(yuǎn)期職工薪酬（如辭退補(bǔ)償、股份支付等）？輥？輲？訛在滿足預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件時(shí)確認(rèn)，計(jì)量采用折現(xiàn)值。該項(xiàng)目不確定性表現(xiàn)在預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的判斷和折現(xiàn)值計(jì)量上，因?yàn)檎郜F(xiàn)值的兩個(gè)折現(xiàn)因子（未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率）都是預(yù)計(jì)數(shù)。

4.預(yù)計(jì)負(fù)債？輥？輳？訛。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)滿足條件的，確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。由于或有事項(xiàng)的未來(lái)發(fā)生時(shí)間、發(fā)生金額具有不確定性，加之會(huì)計(jì)計(jì)量的估計(jì)性，決定了預(yù)計(jì)負(fù)債余額的不確定性。

5.遞延所得稅負(fù)債，與遞延所得稅資產(chǎn)都是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法對(duì)資產(chǎn)負(fù)債計(jì)量基礎(chǔ)差異的產(chǎn)物。當(dāng)資產(chǎn)的賬面值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，負(fù)債的賬面值小于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)會(huì)形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，暫時(shí)性差異乘以轉(zhuǎn)回期的適用稅率就形成遞延所得稅負(fù)債。這種負(fù)債對(duì)應(yīng)于未來(lái)的所得稅費(fèi)用義務(wù)，是提前確認(rèn)的所得稅費(fèi)用，不影響當(dāng)期現(xiàn)金流。遞延所得稅負(fù)債的不確定性主要表現(xiàn)在提前確認(rèn)上。

6.其他非流動(dòng)負(fù)債。該項(xiàng)目沒(méi)有明確的內(nèi)容，這也是其不確定性的表現(xiàn)。許多企業(yè)將遞延收益（如企業(yè)取得與未來(lái)收益相關(guān)和與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助）？輥？輴？訛放進(jìn)該項(xiàng)目。就遞延收益本身而言，不同于一般的負(fù)債，它不會(huì)導(dǎo)致未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流出，僅僅是等待計(jì)入利潤(rùn)表的收益，是一項(xiàng)貸方余額。由于資產(chǎn)負(fù)債表是以復(fù)式記賬法為結(jié)構(gòu)的，所有的借方余額在左邊列示，所有的貸方余額在右邊列示，因此這一貸方余額就列入了資產(chǎn)負(fù)債表的右邊。遞延收益不確定性的最主要表現(xiàn)是它不是負(fù)債，它今后可能是權(quán)益。

四、所有者權(quán)益項(xiàng)目不確定性表現(xiàn)

所有者權(quán)益又稱為股東權(quán)益，是資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者享有的剩余權(quán)益。？輥？輵？訛所有者權(quán)益按其形成原因與用途分為：實(shí)收資本或股本、資本公積、盈余公積、未分配利潤(rùn)。

（一）資本公積分類的不確定性

資本公積包括兩種性質(zhì)不同的權(quán)益：一種是所有者投資形成的溢價(jià)；一種是經(jīng)營(yíng)者決策導(dǎo)致的“其他綜合收益”（非正常原因取得的收益，等待落實(shí)后轉(zhuǎn)入“凈利潤(rùn)”，如接受關(guān)聯(lián)方捐贈(zèng)或債務(wù)豁免等）。“資本溢價(jià)”可以用于轉(zhuǎn)增股本，“其他綜合收益”可以轉(zhuǎn)入以后期間的凈利潤(rùn)。在不同時(shí)期報(bào)表編制者對(duì)兩者歸屬有不同的預(yù)期。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或?qū)?huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂的文件往往沒(méi)有明確計(jì)入資本公積的哪一類，如企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定：“合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積?！本烤拐{(diào)整資本公積的哪一類，沒(méi)有明確的規(guī)定。

（二）盈余公積與未分配利潤(rùn)的游移性

盈余公積與未分配利潤(rùn)構(gòu)成了企業(yè)的留存收益。但是兩者形成的原因與用途不同，盈余公積是根據(jù)《公司法》從凈利潤(rùn)中提取的，可以用于補(bǔ)虧，轉(zhuǎn)增股本，不能用于分配。未分配利潤(rùn)是提取盈余公積后，且尚未分給股東的剩余凈利潤(rùn)。企業(yè)未分配利潤(rùn)的多少能夠向股東傳遞企業(yè)利潤(rùn)分配政策信息，甚至還能夠傳遞利潤(rùn)質(zhì)量好壞的信息，當(dāng)管理當(dāng)局想減輕利潤(rùn)分配壓力時(shí)，就希望在準(zhǔn)則允許沖減留存收益時(shí)，多沖減“未分配利潤(rùn)”。如企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定：“合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。”究竟沖減“盈余公積”還是“未分配利潤(rùn)”沒(méi)有明確，企業(yè)就可以通過(guò)沖減不同的留存收益，實(shí)現(xiàn)管理當(dāng)局的報(bào)表預(yù)期。

五、總結(jié)

資產(chǎn)負(fù)債表是財(cái)務(wù)報(bào)表中最早出現(xiàn)的報(bào)表。這張表既能反映經(jīng)濟(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況，又能反映經(jīng)營(yíng)成果，是核心報(bào)表。資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的不確定性主要表現(xiàn)在分類、確認(rèn)、計(jì)量等方面，由于不同資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同、又由于商譽(yù)的存在，沖淡了資產(chǎn)總額的意義。由于負(fù)債的計(jì)量比較簡(jiǎn)單，因此負(fù)債的不確定性小于資產(chǎn)，但是表外負(fù)債更具隱蔽性。所有者權(quán)益項(xiàng)目的不確定性主要表現(xiàn)在資本公積的內(nèi)部分類和盈余公積與未分配利潤(rùn)間的游移上。資產(chǎn)負(fù)債表的不確定性提醒報(bào)表使用者要帶著透視的眼光識(shí)別總額、結(jié)構(gòu)以及各個(gè)項(xiàng)目可能的后果，以便作出正確的評(píng)價(jià)與決策。

注：

①本文不考慮舞弊原因?qū)е沦Y產(chǎn)負(fù)債表信息的不確定性。

② ⑤陳敏：《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)研究》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2011年，前言。

③ 郭道揚(yáng)：《會(huì)計(jì)發(fā)展史綱》，中央廣播電視大學(xué)出版社，1984年第307頁(yè)。

④ 王海民，楊進(jìn)，劉韜：《會(huì)計(jì)發(fā)展概論》，陜西科學(xué)技術(shù)出版社，1989年第166頁(yè)。

⑥ William H.Beaver.《財(cái)務(wù)呈報(bào)：會(huì)計(jì)革命》（Financial Reporting：An Accounting Revolution），薛云奎譯，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，1998年第1頁(yè)。

⑦ 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第三章，2006。

⑧ 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第31號(hào)——現(xiàn)金流量表》第二條，2006。

⑨ 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》第三章；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》第二章，2006。

⑩ 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》第十三條，2006。

？輥？輯？訛 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》第十三條，2006。

？輥？輰？訛 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第四章，2006。

？輥？輱？訛 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》第十五條，2006。

？輥？輲？訛 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》第二章，2006。

？輥？輳？訛 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》第二章，2006。

？輥？輴？訛 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》第二章，2006。

？輥？輵？訛 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第五章，2006。