聶福國

【摘 要】 隨著人們市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)意識(shí)的日益增強(qiáng)，審計(jì)人員的職業(yè)道德操守也受到了嚴(yán)重沖擊。一些不法審計(jì)人員利用手中的職權(quán)謀取不法收益，大大影響了整個(gè)審計(jì)行業(yè)的職業(yè)形象。本文就如何提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量這一問題，具體分析了當(dāng)前審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高的幾個(gè)主要原因，并從審計(jì)工作管理及整個(gè)審計(jì)工作過程兩種角度，分別提出了如何提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的具體措施。

【關(guān)鍵詞】審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量；原因；措施

一、 我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量現(xiàn)狀

會(huì)計(jì)師事務(wù)所是指依法獨(dú)立承擔(dān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)的中介服務(wù)機(jī)構(gòu)，是由有一定會(huì)計(jì)水平、經(jīng)考核取得證書的會(huì)計(jì)師組成的、受當(dāng)事人委托承辦有關(guān)審計(jì)、會(huì)計(jì)、咨詢、稅務(wù)等方面業(yè)務(wù)的組織。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所一方面擔(dān)負(fù)著塑造市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)微觀主體，規(guī)范企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的重任，另一方面又是國家對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控的具體執(zhí)行者。但是在實(shí)際運(yùn)作過程中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量出現(xiàn)了以下的問題。

1、情況調(diào)查表明，一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所特別是中小事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制仍然比較薄弱，大量審計(jì)報(bào)告未履行必要的審計(jì)程序，收集審計(jì)證據(jù)不充分，未充分注意到關(guān)聯(lián)方交易；

2、有的甚至應(yīng)企業(yè)騙取信用等級(jí)等不正當(dāng)要求故意出具虛假審計(jì)報(bào)告，社會(huì)影響惡劣；

3、存在低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)現(xiàn)象，行業(yè)內(nèi)甚至出現(xiàn)了支付傭金、回扣的現(xiàn)象，有些招投標(biāo)報(bào)價(jià)低于成本價(jià)；

4、有的機(jī)構(gòu)亂掛牌，亂設(shè)分支機(jī)構(gòu)，允許業(yè)外人士以本機(jī)構(gòu)的名義執(zhí)業(yè)，影響了本機(jī)構(gòu)的聲譽(yù)，并擾亂了當(dāng)?shù)氐氖袌?chǎng)秩序；

5、從事業(yè)務(wù)以會(huì)計(jì)、審計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估等傳統(tǒng)業(yè)務(wù)為主，沒有進(jìn)一步拓展新興業(yè)務(wù)。

二、我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高的原因分析

1、受經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)動(dòng)，急功近利，執(zhí)業(yè)觀念扭曲

“獨(dú)立、客觀、公正、社會(huì)公眾利益至上”原則是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)之本，生存之本。然而，一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師把創(chuàng)收放在第一位，受各種經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)使，經(jīng)受不住來自客戶的誘惑；更有會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶合謀，放縱執(zhí)業(yè)質(zhì)量和職業(yè)道德，損害社會(huì)公眾利益。究其根源，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為有審計(jì)監(jiān)督鑒證權(quán)利的公正機(jī)構(gòu)，行使的是國家賦予的公正權(quán)力，同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所身為企業(yè)化管理的事業(yè)單位，必定要追逐利益的最大化。為了實(shí)現(xiàn)更多的利潤，個(gè)別會(huì)計(jì)師事務(wù)所不管業(yè)務(wù)質(zhì)量，高價(jià)挖人，低價(jià)攬業(yè)務(wù)，搞行業(yè)地區(qū)壟斷，不講發(fā)展，分光吃光。正如孫昌言在2002年所說“巨大的商業(yè)利益使會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)企業(yè)成了合作伙伴”。

2、審計(jì)執(zhí)業(yè)違約成本較低

會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員，由于職業(yè)性質(zhì)所限，風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)較國家審計(jì)機(jī)關(guān)工作人員更加弱化。國家審計(jì)機(jī)關(guān)工作人員濫用權(quán)力后，懾于黨紀(jì)政紀(jì)處分而不敢妄為；事務(wù)所的工作人員在發(fā)生違法亂紀(jì)后，就目前我國的法律懲治力度而言，則只有吊銷執(zhí)業(yè)證書等行政處罰。復(fù)旦大學(xué)李若山教授說：“現(xiàn)在的情況是，缺乏有效的監(jiān)督和懲罰機(jī)制，處罰與所獲得的收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)不對(duì)稱。”我國目前法律環(huán)境仍處于訴訟度低，訴訟成本大的階段，投資者起訴會(huì)計(jì)師事務(wù)所還有很大難度，致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)弱化。

3、審計(jì)獨(dú)立性缺失

理論上，公司的全體股東和資產(chǎn)所有者是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的委托人，但實(shí)際上公司的管理者扮演著委托人的角色，并擁有著選擇事務(wù)所，續(xù)聘和決定審計(jì)費(fèi)用水平的控制權(quán)。事實(shí)上形成了被審計(jì)企業(yè)與事務(wù)所之間的雇傭和被雇傭的關(guān)系。被審計(jì)單位成了事務(wù)所的衣食父母。事務(wù)所缺乏經(jīng)濟(jì)上的獨(dú)立性，對(duì)客戶有明顯的依賴，注冊(cè)會(huì)計(jì)師難以獨(dú)善其身，保持超然獨(dú)立。

4、審計(jì)執(zhí)業(yè)環(huán)境惡劣

目前，我國大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模小、經(jīng)營業(yè)務(wù)簡(jiǎn)單，年收入量小。另外，我國的會(huì)計(jì)市場(chǎng)是買方市場(chǎng)，在整個(gè)市場(chǎng)中是上市公司選擇事務(wù)所，而不是事務(wù)所選擇上市公司。會(huì)計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，各事務(wù)所的盈利能力遭受嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。大量會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了生存，致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)際上容易被很小的經(jīng)濟(jì)利益打動(dòng)。

5、會(huì)計(jì)行業(yè)法制尚未健全，審計(jì)質(zhì)量監(jiān)管制度缺陷

近十年來我國的政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)生活都發(fā)生了巨大的變化，新情況、新問題層出不窮，《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中的某些內(nèi)容已日顯滯后，急需修訂補(bǔ)充和完善。如行業(yè)的管理體制、事務(wù)所的組織形式、行業(yè)協(xié)會(huì)的定位問題，內(nèi)部和外部監(jiān)管體系問題，以及我國入世之后所采取的一系列開放會(huì)計(jì)市場(chǎng)的政策，國外注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的準(zhǔn)入條件、業(yè)務(wù)范圍、監(jiān)督等內(nèi)容。我國《會(huì)計(jì)法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》等相關(guān)法律法規(guī)中，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供虛假證明文件都規(guī)定了相當(dāng)嚴(yán)厲的處罰措施。由于制度執(zhí)行、監(jiān)管與懲罰力度不足、懲罰對(duì)象不明確，尤其是缺乏完善的民事賠償制度，在相當(dāng)程度上助長(zhǎng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的冒險(xiǎn)意識(shí)、保護(hù)了其造假利益。

三、提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的措施

1、建立和完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員錄用、后續(xù)教育及工作委派制度。每個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該結(jié)合本會(huì)計(jì)師事務(wù)所的特點(diǎn)和實(shí)際情況，借鑒國內(nèi)外同行的做法，來提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的綜合素質(zhì)，其中人才選聘是保證專業(yè)勝任能力的首要環(huán)節(jié)，如在“德”與“才”孰重的問題上更偏重德；后續(xù)教育是提高專業(yè)勝任能力的有效手段，如可以建立三級(jí)培訓(xùn)體系，即審計(jì)員的初級(jí)培訓(xùn)、經(jīng)理人員的中級(jí)培訓(xùn)、事務(wù)所管理層的高級(jí)培訓(xùn)；工作委派是提高人力資源使用效率的關(guān)鍵，如要考慮審計(jì)項(xiàng)目的特點(diǎn)，“人盡其才”重視人力資源的高效率使用。

2、重視會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量控制中的督導(dǎo)和咨詢的作用。督導(dǎo)是對(duì)各層次的審計(jì)工作進(jìn)行指導(dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核，即在審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)實(shí)施階段對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行事前、事中和事后的指導(dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核。指導(dǎo)有兩層含義：一是在工作委派之前，委派者根據(jù)被委派工作所需的專業(yè)勝任能力來遴選被委派者；二是在工作委派之后，委派者基于其承擔(dān)的責(zé)任，不能放任不管，需要指導(dǎo)被委派者開展工作。監(jiān)督是與指導(dǎo)同時(shí)進(jìn)行的，在審計(jì)工作小組開始工作后，委派項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的事務(wù)所負(fù)責(zé)人，需要經(jīng)常查詢其工作情況，使其工作能按照質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)的既定要求進(jìn)行。復(fù)核主要是對(duì)工作底稿進(jìn)行的。而咨詢是指各級(jí)審計(jì)人員在審計(jì)過程中遇到困惑、疑難的專業(yè)問題或復(fù)雜的法律責(zé)任時(shí)，不能憑主觀臆斷，而要向事務(wù)所內(nèi)或所外的專家請(qǐng)教，它是審計(jì)實(shí)施階段保證審計(jì)質(zhì)量的重要手段。

3、加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所分類管理的制度。將會(huì)計(jì)事務(wù)所分類管理制度納入質(zhì)量控制機(jī)制體系之中。

4、三級(jí)復(fù)核制度。三級(jí)復(fù)核制度，即事務(wù)所項(xiàng)目負(fù)責(zé)人、主任會(huì)計(jì)師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)具體項(xiàng)目工作底稿逐級(jí)審查，最后簽發(fā)審計(jì)報(bào)告的制度，其中執(zhí)行項(xiàng)目外勤工作的助理人員、一級(jí)復(fù)核人員及二級(jí)復(fù)核人員的收入與項(xiàng)目適度關(guān)聯(lián)，但三級(jí)復(fù)核人員的收入不與項(xiàng)目掛鉤以保證三級(jí)復(fù)核人員的獨(dú)立性。

5、推進(jìn)會(huì)計(jì)事務(wù)所體制改革。我國會(huì)計(jì)事務(wù)所易采用有限責(zé)任合伙制，即會(huì)計(jì)事務(wù)所以其全部資產(chǎn)對(duì)其債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任，但是各合伙人對(duì)個(gè)人執(zhí)業(yè)行為承擔(dān)無限責(zé)任，合伙人之間不相互承擔(dān)連帶責(zé)任，這樣有利于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，從而增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的壓力和動(dòng)力.

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