□文/戴莉娟張曉兵

（1.甘肅省張掖市農(nóng)業(yè)機(jī)械化科學(xué)研究所；2.河西學(xué)院 甘肅·張掖）

存貨是企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)的重要組成部分，而且處于不斷購(gòu)買(mǎi)、耗用和銷(xiāo)售的流轉(zhuǎn)過(guò)程中，由于存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)并不一致，在不同的存貨計(jì)價(jià)方法下，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算、經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況都會(huì)呈現(xiàn)出不同的結(jié)果。因此，合理選擇存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)始終都是一個(gè)重要的管理問(wèn)題。

一、存貨計(jì)價(jià)方法概述

企業(yè)的存貨一直處于不斷的流轉(zhuǎn)過(guò)程中，企業(yè)在計(jì)算發(fā)出存貨和月末結(jié)存存貨成本時(shí)，一般不會(huì)以實(shí)際流轉(zhuǎn)存貨的成本進(jìn)行結(jié)算和計(jì)價(jià)，而是將存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)和成本流轉(zhuǎn)分開(kāi)，從而形成存貨成本流轉(zhuǎn)假設(shè)。當(dāng)采用某種存貨成本流轉(zhuǎn)假設(shè)分別計(jì)算期末存貨與本期發(fā)出存貨的成本時(shí)，就產(chǎn)生了不同的存貨成本計(jì)價(jià)方法?，F(xiàn)行存貨成本計(jì)價(jià)方法主要有以下幾種:

1、個(gè)別計(jì)價(jià)法。個(gè)別計(jì)價(jià)法，又稱(chēng)分批實(shí)際法、個(gè)別認(rèn)定法、具體辨認(rèn)法。這種方法是假設(shè)存貨的成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)相一致，按照各種存貨，逐一辨認(rèn)分批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購(gòu)進(jìn)批別或生產(chǎn)批別，分別按其購(gòu)入或生產(chǎn)時(shí)所確定的單位成本作為計(jì)算各批發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法。該方法主要適應(yīng)于無(wú)法進(jìn)行互換批次進(jìn)行使用的企業(yè)存貨，適用企業(yè)價(jià)值較高的存貨的計(jì)價(jià)等。

2、加權(quán)平均法。加權(quán)平均法指以期初存貨數(shù)量和本月購(gòu)進(jìn)存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)去除本月全部收貨成本加上月初存貨成本，計(jì)算出存貨的加權(quán)平均單位成本，來(lái)確定本期存貨發(fā)出成本和期末存貨成本。該方法的應(yīng)用可以簡(jiǎn)化企業(yè)的成本計(jì)算流程，但卻對(duì)企業(yè)存貨成本的日程管理和日?？刂茙?lái)不利影響。

3、先進(jìn)先出法。先進(jìn)先出法是指以先購(gòu)入的存貨應(yīng)先發(fā)出（銷(xiāo)售或耗用）這樣一種存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提，對(duì)發(fā)出存貨計(jì)價(jià)的一種方法。該方法的使用能夠隨時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)企業(yè)的存貨發(fā)出成本，可以使期末存貨的價(jià)值最接近市場(chǎng)價(jià)值。但是在通貨膨脹的情況下，會(huì)使企業(yè)虛增利潤(rùn)，反之則利潤(rùn)低估。

在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布以前，企業(yè)使用的存貨計(jì)價(jià)方法還有后進(jìn)先出法，新準(zhǔn)則取消后進(jìn)先出法主要是因?yàn)槿粘：怂愎ぷ髁看?、后進(jìn)先出法的假設(shè)與實(shí)際情況不符、常被用作調(diào)節(jié)利潤(rùn)的工具和手段、在通貨膨脹條件下體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的優(yōu)勢(shì)已明顯被弱化。后進(jìn)先出法的取消保證了國(guó)家稅收完整、及時(shí)的完成，更方便政府部門(mén)等會(huì)計(jì)信息使用者的使用與決策、更真實(shí)地反映企業(yè)存貨的流轉(zhuǎn)，便于國(guó)家宏觀調(diào)控、使我國(guó)存貨計(jì)價(jià)方法與國(guó)際準(zhǔn)則慣例相一致。

二、存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)經(jīng)營(yíng)成果的影響

一般來(lái)說(shuō)，當(dāng)存貨發(fā)生實(shí)物流轉(zhuǎn)后，也就產(chǎn)生了成本流轉(zhuǎn)。理論上，存貨的成本流轉(zhuǎn)額按照成本計(jì)價(jià)的原則，應(yīng)當(dāng)?shù)韧谫?gòu)入實(shí)物的成本額。但在實(shí)際工作中，如果存貨品種繁多，流轉(zhuǎn)額大，則成本流轉(zhuǎn)額很難完全匹配實(shí)物流轉(zhuǎn)額。因此，在發(fā)出存貨時(shí)，就要按照一定的計(jì)價(jià)方法來(lái)確定發(fā)出存貨的成本，最終使發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本盡可能接近存貨的采購(gòu)成本，使因采用不同成本計(jì)價(jià)方式對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響變得最低，盡可能減少對(duì)企業(yè)正常運(yùn)營(yíng)的影響。

1、存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)經(jīng)營(yíng)成果的影響。期末存貨計(jì)價(jià)的高低，對(duì)當(dāng)期的利潤(rùn)影響最大。不同的存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法，會(huì)得出不同的期末成本，出現(xiàn)不同的企業(yè)利潤(rùn)，進(jìn)而影響所得稅的數(shù)額。若物價(jià)持續(xù)走低時(shí)，則會(huì)得出相反的結(jié)論，比如在當(dāng)前通貨緊縮時(shí)期，物價(jià)呈下降趨勢(shì)。在這種情況下采用先進(jìn)先出法計(jì)算出來(lái)的期末存貨低，從而增加當(dāng)期成本，減少當(dāng)期應(yīng)稅所得額。在當(dāng)前企業(yè)普遍感到流動(dòng)資金緊張的情況下，延緩納稅無(wú)疑是從國(guó)家取得一筆無(wú)息貸款，降低了企業(yè)的稅負(fù)。納稅期的遞延還有利于企業(yè)資金周轉(zhuǎn)，使企業(yè)在本期有更多的資金可供利用，還可以使納稅人享受通貨膨脹帶來(lái)的好處。這對(duì)于企業(yè)的生存、發(fā)展、壯大十分有利。當(dāng)然，企業(yè)在一個(gè)納稅期內(nèi)要變更計(jì)價(jià)方法時(shí)，應(yīng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，對(duì)變更的相關(guān)內(nèi)容，要報(bào)經(jīng)有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說(shuō)明，從而實(shí)現(xiàn)合法的稅務(wù)籌劃。

2、不同計(jì)價(jià)方法影響經(jīng)營(yíng)成果的分析對(duì)比。運(yùn)用什么計(jì)價(jià)方法，確實(shí)影響利潤(rùn)數(shù)額以及資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨估價(jià)數(shù)額，下面就用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法來(lái)分析。以A企業(yè)為例，假如A公司只有甲材料存貨的購(gòu)銷(xiāo)，7月份公司購(gòu)入甲材料10噸，單價(jià)是1，000元/噸，支付貨款10，000元；8月份購(gòu)入 10噸單價(jià)是1，200 元/噸，支付貨款 12，000元。8月份銷(xiāo)售了12噸，銷(xiāo)售單價(jià)為1，500元/噸，銷(xiāo)售收入為18，000元。

8月份銷(xiāo)售成本及銷(xiāo)售利潤(rùn):

（1）用先進(jìn)先出法核算發(fā)出存貨成本

（2）用加權(quán)平均法核算發(fā)出存貨成本

由此我們可以看出，用兩種存貨的計(jì)價(jià)方法來(lái)核算，得到的利潤(rùn)和存貨估價(jià)數(shù)額都不相同。很明顯，存貨計(jì)價(jià)方法確實(shí)會(huì)影響利潤(rùn)數(shù)額以及資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨估價(jià)數(shù)額。所以，企業(yè)可以根據(jù)本公司的管理需要來(lái)選擇計(jì)價(jià)方法。

三、存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)所得稅的影響

根據(jù)我國(guó)《企業(yè)所得稅暫行條例》的規(guī)定，納稅人的各種存貨應(yīng)以取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)，各項(xiàng)存貨的發(fā)出或領(lǐng)用的成本計(jì)價(jià)方法，可以采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、移動(dòng)平均法等。納稅人可以根據(jù)實(shí)際情況，靈活選用存貨的計(jì)價(jià)方法進(jìn)行納稅籌劃。企業(yè)利用存貨進(jìn)行納稅籌劃，利用不同存貨計(jì)價(jià)方法的合理選擇以達(dá)到最佳的納稅目的，從而提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，應(yīng)該注意以下兩點(diǎn):

1、不同物價(jià)水平下存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)所得稅的影響。按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，我國(guó)企業(yè)所得稅實(shí)行25%的比例稅率。在實(shí)行比例稅率條件下，如果物價(jià)持續(xù)上漲，采用后進(jìn)先出法可以使企業(yè)期末存貨的成本降低，本期銷(xiāo)貨成本提高，從而降低應(yīng)納稅所得額，達(dá)到減少所得稅的目的；反之，如果物價(jià)持續(xù)下降，采用先進(jìn)先出法，可以使企業(yè)期末存貨的成本降低，本期銷(xiāo)貨成本提高，從而降低應(yīng)納稅所得額，也達(dá)到了少繳納企業(yè)所得稅的目的；而在物價(jià)上下波動(dòng)時(shí)，采用加權(quán)平均法或者移動(dòng)平均法可使企業(yè)應(yīng)納稅所得額較為均衡，避免高估利潤(rùn)，多繳納所得稅，以實(shí)現(xiàn)稅收籌劃的目的。

在實(shí)行累進(jìn)稅率條件下，選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法對(duì)企業(yè)發(fā)出和領(lǐng)用存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，可以使企業(yè)獲得較輕的稅收負(fù)擔(dān)。因?yàn)椴捎闷骄▽?duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，企業(yè)各期計(jì)入產(chǎn)品成本的材料等存貨的價(jià)格比較均衡，不會(huì)時(shí)高時(shí)低。使企業(yè)產(chǎn)品成本不致發(fā)生較大變化，使各期利潤(rùn)比較均衡，不至于因?yàn)槔麧?rùn)忽高的會(huì)計(jì)期間套用過(guò)高稅率，加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，影響企業(yè)稅后收益。

2、在免稅期對(duì)所得稅的影響。如果企業(yè)正處在所得稅的免稅期，企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)越多，其豁免的稅額也越多，企業(yè)就可以通過(guò)選擇先進(jìn)先出法計(jì)算存貨成本，以減少存貨費(fèi)用，擴(kuò)大當(dāng)期利潤(rùn)；相反，如果企業(yè)正處在征稅期，其實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)越多，則繳納所得稅越多，那么，企業(yè)就可以選擇后進(jìn)先出法，將當(dāng)期的存貨成本盡量擴(kuò)大，以達(dá)到減少當(dāng)期利潤(rùn)，推遲納稅期的目的。

四、結(jié)束語(yǔ)

不同的存貨計(jì)價(jià)方法，會(huì)得出不同的存貨成本流轉(zhuǎn)量，從而得出不同的經(jīng)營(yíng)成果。在這里，對(duì)存貨發(fā)出計(jì)價(jià)的先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法和加權(quán)平均數(shù)法及其對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的影響加以比較分析，以了解它們之間的不同之處。同時(shí)，存貨計(jì)價(jià)方法的選擇還受客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，在選擇存貨計(jì)價(jià)方法時(shí)必須綜合考慮，統(tǒng)籌安排，科學(xué)決策。

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