姜春毓

會計(jì)計(jì)量是會計(jì)工作的核心職能，財(cái)務(wù)會計(jì)的許多理論和方法都是圍繞會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)展開討論的。公允價值作為一種重要的會計(jì)計(jì)量屬性，自從被引入會計(jì)領(lǐng)域經(jīng)過多年的研究和完善，國際上對公允價值會計(jì)的應(yīng)用已經(jīng)有了比較豐富的經(jīng)驗(yàn)。為了適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展對會計(jì)信息需求多元化的需要，也為了適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化下會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的世界潮流，我國在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)中引入公允價值計(jì)量屬性。公允價值的引入更能反映企業(yè)的現(xiàn)實(shí)情況，對財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的決策更加有用，能更好地提升會計(jì)信息的相關(guān)性。

一、公允價值在我國應(yīng)用的必然原因

1.公允價值的應(yīng)用是會計(jì)國際化必然要求。在會計(jì)市場日益國際化的今天，我國的會計(jì)準(zhǔn)則與制度如果不能與發(fā)達(dá)國家會計(jì)準(zhǔn)則或國際會計(jì)準(zhǔn)則相適應(yīng)，必然會與國際會計(jì)準(zhǔn)則、國際慣例缺乏可比性，無法形成我國經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的比較體系，這將阻礙我國與世界經(jīng)濟(jì)的交融，妨礙我國的國際化進(jìn)程。因此，作為經(jīng)濟(jì)的必要反映手段，會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)一定要在一定程度與國際經(jīng)濟(jì)體系相融合，這是我國會計(jì)走向國際化的必然之路。

2.公允價值的應(yīng)用符合我國現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展環(huán)境。我國經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)了許多新事物，使得新型會計(jì)業(yè)務(wù)不斷涌現(xiàn)，很多的新業(yè)務(wù)無法再用歷史成本基礎(chǔ)進(jìn)行衡量，迫切需要新的計(jì)量基礎(chǔ)，這是推動公允價值應(yīng)用的直接動力。尤其是我國在加入WTO后，大量外國資本涌入我國市場，促使我國引進(jìn)、創(chuàng)新了很多金融衍生產(chǎn)品交易，這些業(yè)務(wù)交易都要依靠公允價值作為計(jì)量基礎(chǔ)，才能更準(zhǔn)確地提供會計(jì)信息，這使得公允價值的運(yùn)用成為一種必須的手段。

3.公允價值的應(yīng)用能更真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營成果。企業(yè)利潤的計(jì)算是通過收入與相關(guān)的成本、費(fèi)用配比，相抵減后所形成的，利潤的形成需要一定經(jīng)營期間才能體現(xiàn)出來。因此，在利潤的計(jì)量過程中，通常收入是按現(xiàn)行價格計(jì)量而成本、費(fèi)用則按歷史成本計(jì)量。采用這種計(jì)量基礎(chǔ)來核算企業(yè)的利潤，在物價上漲時，企業(yè)利潤中不僅包括企業(yè)管理當(dāng)局的真正經(jīng)營業(yè)績還包括價格變動引起的持有利得。因此采用兩種不同的計(jì)量方法來計(jì)算利潤，不利于正確評價企業(yè)的經(jīng)營成果，而采用公允價值為基礎(chǔ)來反映收入和成本、費(fèi)用顯然更科學(xué)合理。

4.公允價值的應(yīng)用可以提高財(cái)務(wù)信息的決策有用性。當(dāng)價格上漲時，以歷史成本為基礎(chǔ)的資產(chǎn)負(fù)債表中除貨幣性項(xiàng)目外，非貨幣性資產(chǎn)和負(fù)債都會被低估，這種報(bào)表不能揭示企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，對報(bào)表運(yùn)用者依據(jù)報(bào)表作出決策可能不相關(guān)甚至是沒有用的；而公允價值與歷史成本相比，能準(zhǔn)確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，更確切地反映企業(yè)的經(jīng)營能力、償債能力及所承擔(dān)的財(cái)務(wù)風(fēng)險，能為信息使用者的經(jīng)營、決策提供更有力的支持。

二、我國應(yīng)用公允價值存在的問題

1.缺乏完善的理論體系。盡管在我國的會計(jì)準(zhǔn)則中很多業(yè)務(wù)方面大量運(yùn)用了公允價值，但是目前還沒有建立具有權(quán)威性的信息系統(tǒng)，公允價值機(jī)制的運(yùn)用條件并不完善，即使是通過評估出來的資產(chǎn)價值也與在市場上實(shí)際交易的價值存在顯著差異。尤其是物價波動較為繁雜，經(jīng)濟(jì)關(guān)系內(nèi)存聯(lián)系又較多時，如由于企業(yè)內(nèi)部存在的關(guān)聯(lián)方交易價格對相同或類似交易的價格真實(shí)性的影響，企業(yè)就不能有效獲得公允價值。公允價值的運(yùn)用在我國缺乏有效的理論指導(dǎo)，理論體系仍存在許多問題需要繼續(xù)完善。

2.會計(jì)信息缺少可靠性。公允價值往往表現(xiàn)為某一時點(diǎn)的交易價格，而在會計(jì)核算中主要運(yùn)用的信息資料往往是事后資料，因此很難驗(yàn)證當(dāng)時價格的客觀性。同時，公允價值的運(yùn)用需要存在一定的相關(guān)資產(chǎn)的活躍市場，從我國的現(xiàn)狀來看,無論是證券交易市場還是生產(chǎn)資料等市場都不夠成熟，都處在不斷變化中，價格難以真正反映真正的價值,絕大多數(shù)資產(chǎn)的公允價值無法獲得。因此，我國對公允價值信息比較缺乏，判斷往往有很大的不確定性,主觀估計(jì)成分比較大。

3.缺少必要的公允價值監(jiān)管。公允價值運(yùn)用過程中由于缺少強(qiáng)有力的理論支撐，對公允價值的確定主觀隨意性較大，會計(jì)信息不夠可靠，在企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中很容易被利用為利潤操縱的工具，能通過公允價值的運(yùn)用來改變企經(jīng)營成果，達(dá)到人為操縱利潤的目的。而我國的會計(jì)準(zhǔn)則中缺少相關(guān)配套的操作規(guī)范，尤其是公允價值內(nèi)部控制規(guī)范的制定不足，各種法律、法規(guī)對會計(jì)舞弊行為沒有統(tǒng)一定性，沒有相適應(yīng)的監(jiān)管部門與監(jiān)督法律體制，無法準(zhǔn)確地評價企業(yè)的公允價值的確定性。

4.采用公允價值計(jì)量的代價高。公允價值計(jì)量是一個動態(tài)計(jì)量屬性，對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)用公允價值計(jì)量，就意味著在每一個會計(jì)期間都要對企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債等內(nèi)容進(jìn)行重新計(jì)量。這項(xiàng)工作不僅需要專門的評估師，還需要公司會計(jì)人員對資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理，這樣一來企業(yè)的評估成本和管理成本就要增加，為了保證公允價值的正確性，還要增加監(jiān)管成本，這些都會使企業(yè)的管理總成本加大。

5.會計(jì)人員觀念落后，良莠不齊。在會計(jì)歷史上，以歷史成本計(jì)價為主的計(jì)量方式在我國會計(jì)計(jì)量中占據(jù)了主導(dǎo)地位，它具有可核算性、可靠性等特點(diǎn)使其成為了最基本的計(jì)量屬性。盡管歷史成本存在不少缺陷，但是從我國目前的經(jīng)濟(jì)狀來看很難被其他計(jì)量屬性代替，因些，要充分、廣泛地運(yùn)用公允價值的計(jì)量觀念，還需要一個被大數(shù)人接受和普及的過程。

另外，公允價值計(jì)量的復(fù)雜性和不確定性，增加了對會計(jì)職業(yè)判斷的要求，對會計(jì)人員的能力有一定的需要，尤其是對會計(jì)準(zhǔn)則的準(zhǔn)確把握及準(zhǔn)確運(yùn)用是使用公允價值的良好前提。但目前會計(jì)人員的會計(jì)理論功底以及綜合素質(zhì)普遍偏低，這在一定程度上限制了公允價值在我國的運(yùn)用。

三、解決我國應(yīng)用公允價值問題的對策

1.完善公允價值的理論體系。我國應(yīng)積極研究西方會計(jì)理論較發(fā)達(dá)國家有關(guān)公允價值的準(zhǔn)則，在結(jié)合我國國情的條件下，制定出適用我國經(jīng)濟(jì)狀況的、完善的、操作性強(qiáng)的公允價值理論體系，對公允價值的細(xì)節(jié)問題予以明確規(guī)定和詳盡說明。以指導(dǎo)會計(jì)人員進(jìn)行具體操作，減少會計(jì)人員主觀判斷力對企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的影響。

2.加強(qiáng)市場經(jīng)濟(jì)機(jī)制建設(shè)。交易活躍的市場和交易雙方自愿進(jìn)行交易的市場價格是公允價值得以運(yùn)用的一個前提條件。因此要深化我國經(jīng)濟(jì)的市場化程度,努力構(gòu)建一個完整、統(tǒng)一、開放、充分競爭的市場,為公允價值的采用創(chuàng)造好的大環(huán)境。

首先，要深化我國的市場化程度，建立健全各種類型的市場形式，并把所有不同的交易類型引入各行業(yè)、各領(lǐng)域，形成競爭機(jī)制。其次，向其他經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家學(xué)習(xí)，引進(jìn)各種金融交易工具、交易方式，豐富我國經(jīng)濟(jì)模式，推動我國經(jīng)濟(jì)向縱深發(fā)展，建立更好更快的發(fā)展道路。第三，建立行業(yè)市場信息數(shù)據(jù)庫，同時又能在各行業(yè)數(shù)據(jù)庫之間建立聯(lián)系，為市場提供大容量的時效性強(qiáng)的信息，方便會計(jì)人員在運(yùn)用公允價值時選取適當(dāng)?shù)膮?shù)。

3.建立健全完整的監(jiān)管機(jī)制。會計(jì)數(shù)據(jù)要保持客觀真實(shí)，必須有強(qiáng)有力的監(jiān)管機(jī)制來維護(hù)，建立一定的監(jiān)管部門，與財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)等管理機(jī)構(gòu)建立互動機(jī)制，發(fā)揮監(jiān)管合力，建立定期檢查制度，充分發(fā)揮社會中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)管作用，實(shí)施良好的內(nèi)部控制，加大監(jiān)管力度。這就要求各監(jiān)管部門不僅要做好自身的創(chuàng)建與發(fā)展，更要注重各部門之間的協(xié)調(diào)。同時，還要制定與完善相關(guān)的法律法規(guī)制度，實(shí)現(xiàn)會計(jì)準(zhǔn)則與相關(guān)法律的銜接，為公允價值的實(shí)施運(yùn)用提供一個協(xié)調(diào)的法律環(huán)境。對濫用公允價值的企業(yè)和執(zhí)行者進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)督,給違規(guī)者以相應(yīng)的刑事、民事和行政處罰。

4.全面提高會計(jì)人員的素質(zhì)。公允價值的計(jì)量與核算較為復(fù)雜，對會計(jì)人員方面提出了更高要求，要求會計(jì)人員在具有會計(jì)職業(yè)操守的基礎(chǔ)上，擁有較高的會計(jì)理論素養(yǎng)，較強(qiáng)的專業(yè)技能，才能很好地運(yùn)用公允價值指標(biāo)為企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動服務(wù)。

首先，加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，幫助會計(jì)人員熟悉和掌握新的會計(jì)處理方法和程序，提高對各種交易和事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的能力，增強(qiáng)會計(jì)人員進(jìn)行復(fù)雜判斷和業(yè)務(wù)處理的能力。其次，加強(qiáng)會計(jì)職業(yè)道德建設(shè)，牢固樹立會計(jì)人員誠實(shí)守信的職業(yè)操守，從根本上杜絕弄虛作假的現(xiàn)象。最后，要增強(qiáng)法制觀念，要求會計(jì)人員在遵守法律法規(guī)和會計(jì)制度的基礎(chǔ)上，按照有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計(jì)業(yè)務(wù)的處理。

［1］劉金彬.基于經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇的公允價值會計(jì)思考［J］.成都大學(xué)學(xué)報(bào)，2010，(1)

［2］帥念.公允價值在我國應(yīng)用中的經(jīng)濟(jì)后果研究［J］.商業(yè)經(jīng)濟(jì)，2012，(2)

［3］耿艷軍.淺談會計(jì)公允價值的理論基礎(chǔ)與現(xiàn)實(shí)選擇［J］.北方經(jīng)濟(jì)，2012，(10)