陳建萍

稅收結(jié)構(gòu)不僅決定著具體稅負(fù)，更體現(xiàn)著社會利益的分配格局。稅制結(jié)構(gòu)以直接稅為主體（以所得稅為主體），還是以間接稅為主（以商品和勞務(wù)稅為主體），抑或是兩者并重的雙主體的稅制結(jié)構(gòu)模式，直接影響一個國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展效率與公平問題。一般認(rèn)為，所得稅難以轉(zhuǎn)嫁，更能體現(xiàn)公平；流轉(zhuǎn)稅容易轉(zhuǎn)嫁，但有利于提高經(jīng)濟(jì)效率，但這類稅收通常具有累退性會加劇收入分配的不公平，特別是會降低低收入階層的生活水平。

一方面，在目前“國富民窮”的形勢下，現(xiàn)行的稅制結(jié)構(gòu)嚴(yán)重制約著中國的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型和發(fā)展；另一方面，中國貧富差距的擴(kuò)大趨勢，勢必影響社會的和諧穩(wěn)定；而中國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和人均國民收入已經(jīng)初步具備提高稅收中的直接稅從而增加收入分配公平的經(jīng)濟(jì)條件了。

本文基于中國的稅制結(jié)構(gòu)現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，分析了中國稅制目前存在的問題和優(yōu)化建議。

一、中國稅制結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀

從稅種結(jié)構(gòu)和稅收結(jié)構(gòu)，可以對中國稅制結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀窺見一斑。

1.稅種結(jié)構(gòu)。中國目前的稅種結(jié)構(gòu)按照課稅對象可以分為5大類，具體如下表1。

2.稅種收入結(jié)構(gòu)。通過稅收收入的結(jié)構(gòu)，可以比較各稅種的構(gòu)成比例和環(huán)比增速。中國各種稅收結(jié)構(gòu)一覽表，具體如下表2。

表1 中國稅制種結(jié)構(gòu)

我們對2012年度的稅收收入結(jié)構(gòu)進(jìn)行餅圖處理，可以得到如下圖。

表2 稅收結(jié)構(gòu)一覽表 收入單位：億元

從圖表我們可以發(fā)現(xiàn)，中國目前是以流轉(zhuǎn)稅為主體、所得稅為輔的稅制結(jié)構(gòu)，其中流轉(zhuǎn)稅占了49%比例，企業(yè)所得稅占20%。

（1）增值稅持續(xù)成為中國第一大稅種，2007-2012年平均比重占26.20%；同期環(huán)比增速有所降低。國內(nèi)增值稅收入增速回落的主要原因：一是工業(yè)增加值增速回落。部分工業(yè)品及原材料市場持續(xù)低迷，價格普遍降低，使得相關(guān)行業(yè)收入下降。2009年度增值稅轉(zhuǎn)型，從原來的生產(chǎn)型轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型，對同期增速有所影響，增速降低到了2.70%，但以后年度有很大的提升。

（2）企業(yè)所得稅的比重穩(wěn)居第二。2007-2012年平均比重為19.16%；2009所得稅收入大幅減收，增速回落的主要原因是企業(yè)利潤增速放緩，主要原因：一是受金融危機(jī)影響，2009年上半年企業(yè)利潤普遍下滑。二是匯算清繳適用稅率降低和補(bǔ)交稅款時間延后造成企業(yè)所得稅減收。三是“兩法合并”后，2008年下半年陸續(xù)實施的多項優(yōu)惠政策帶來的減收效應(yīng)明顯。值得一提的是，中國企業(yè)所得稅并不完全是由資本承擔(dān)，還有17%左右轉(zhuǎn)嫁給勞動要素。

（3）作為地方稅種的主體稅，營業(yè)稅的始終保持在14.96%平均比重。一方面是第三產(chǎn)業(yè)的大力發(fā)展的結(jié)果，另一方面得益于中國的房地產(chǎn)市場。

（4）消費(fèi)稅增幅不大，維持穩(wěn)定的比重。2007年，新增的高爾夫球及球具、高檔手表、游艇等稅目的收入大幅增長，分別增長188.3%、1023.1%和681.8%，2009年國產(chǎn)汽車產(chǎn)銷1379.10萬輛和1364.48萬輛，同比增長48.30%和46.15%。貴重首飾消費(fèi)稅同比增長15.3%。消費(fèi)稅收入高速增長主要源于成品油、煙、酒等產(chǎn)品消費(fèi)稅政策調(diào)整帶來的增收。

（5）個人所得稅占稅收收入總額比例偏小，基本停留在6%的水平。

二、中國稅制結(jié)構(gòu)對中國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的制約

1.流轉(zhuǎn)稅為主體加劇稅負(fù)的不公平。流轉(zhuǎn)稅屬于間接稅，可以通過價格實現(xiàn)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，在通貨膨脹壓力大的情況下，容易推動物價上漲。相比于奢侈品，生活必需品的需求彈性較小，這決定了生活必需品的購買者承擔(dān)了大部分的稅負(fù)。

據(jù)統(tǒng)計，目前中國流轉(zhuǎn)稅收入中，來自企業(yè)繳納的稅款占84.3%，居民繳納的稅款占15.7%，但是企業(yè)繳納的稅款由87.3%是可以轉(zhuǎn)嫁的。根據(jù)劉怡和聶海峰的研究，最低收入群體的增值稅有效稅率是15.1%，接近法定稅率17%，而最高收入群體的增值稅有效稅率只有8.0%.。在流轉(zhuǎn)稅主要由消費(fèi)者承擔(dān)的情況下，對中低收入人群更為不利，因為中低收入人群的消費(fèi)占總消費(fèi)的主體比重。在這種情況下，中低收入群體的稅負(fù)自然重很多，加劇稅負(fù)的不公平。更為嚴(yán)重的是，財政收入對流轉(zhuǎn)稅的原始路徑依賴固化，要改變流轉(zhuǎn)稅為主導(dǎo)的稅制結(jié)構(gòu)就會困難重重。

消費(fèi)稅征稅范圍不科學(xué)，如高檔的奢侈品沒有列入；而部分奢侈品稅率低而生活必需品稅率高，如貴重首飾及珠寶玉石的最高稅率為10%，而化妝品（包括高檔護(hù)膚品）為30%。

營業(yè)稅限制了服務(wù)業(yè)的發(fā)展，因為不能抵扣沒法實現(xiàn)與增值稅的對接。從2012年開始的營業(yè)稅改成增值稅試點(diǎn)改革就是試圖在解決這一問題，促進(jìn)服務(wù)業(yè)的發(fā)展。

2.部分財產(chǎn)稅缺位，導(dǎo)致對貧富差距的調(diào)節(jié)不到位，從根本上制約著內(nèi)需?，F(xiàn)行的財產(chǎn)稅主要包括房產(chǎn)稅、契稅、車船稅。其中，房產(chǎn)稅和車船稅的納稅人主要是經(jīng)營性單位和企業(yè)，與個人利益沒有直接關(guān)聯(lián)度。目前物業(yè)稅尚在談?wù)?，新的房產(chǎn)稅在試點(diǎn)，遺產(chǎn)稅和贈與稅尚停留在理論層面。我國消費(fèi)能力出現(xiàn)極端兩極化。一方面一般性消費(fèi)品消費(fèi)能力不足，另一方面奢侈品消費(fèi)旺盛。奢侈品的供給多來自境外，使得內(nèi)需問題雪上加霜。內(nèi)需不足問題源自嚴(yán)重的收入分配兩極分化，現(xiàn)行稅制缺乏足夠的收入調(diào)節(jié)手段。資產(chǎn)性收入差距已經(jīng)演化為中國貧富差距拉大的放大杠杠因素。

3.所得稅的設(shè)計不合理，制約中國中產(chǎn)階級的形成。個人所得稅所占比重偏少，不利于對財富的調(diào)節(jié)，縮小貧富差距；分類征收的個人所得稅制不能反映納稅人的多元收入和綜合納稅能力，導(dǎo)致收入總量相同的納稅人稅負(fù)不同，違背了稅收的橫向公平原則。個人所得稅采取列舉法，對未列舉的所得則不用繳納個人所得稅。對工資薪金的課稅偏重。2002-2007年工資薪金所得個人所得稅占個人所得稅總收入的比重達(dá)到53.47%，2008年高達(dá)60.3%，對高收入階層缺乏調(diào)控手段。

4.環(huán)境資源稅的缺失，造成了資源的浪費(fèi)和制約環(huán)保效益。沒有環(huán)境保護(hù)稅，碳稅和其他環(huán)境保護(hù)稅仍停留在法律擬定層面。只針對有限的幾個資源，現(xiàn)行的稅制采用列舉式的從量定額計征的方式，單位稅額普遍過低，資源稅對價格機(jī)制的反應(yīng)不敏感，開采方對環(huán)境生態(tài)缺乏責(zé)任承擔(dān)，也造成了資源的嚴(yán)重浪費(fèi)。資源豐富的地區(qū)對資源輸出的財政效應(yīng)不高，得不到合理的收益。

5.征管體制存在漏洞，存在大量的尋租現(xiàn)象。稅收征管體制不完善，征管過程中的權(quán)力尋租現(xiàn)象嚴(yán)重：對個人財產(chǎn)稅的征管基礎(chǔ)很弱。

三、中國稅制優(yōu)化建議

1.優(yōu)化原則。一方面，側(cè)重經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，降低流轉(zhuǎn)稅比重；另一方面，降低企業(yè)稅負(fù)，增加個人所得稅份額，完善個人資產(chǎn)增值的征稅體系。優(yōu)化稅種結(jié)構(gòu)，從流轉(zhuǎn)稅為主體的結(jié)構(gòu)逐步實現(xiàn)真正的流轉(zhuǎn)稅和所得稅雙主體結(jié)構(gòu)，并最終過渡到以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。

2.具體思路

（1）流轉(zhuǎn)稅：推動營業(yè)稅改征增值稅，解決稅負(fù)在不同行業(yè)的不公平問題，促進(jìn)第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展；對新興產(chǎn)業(yè)實施增值稅退稅，降低新興產(chǎn)業(yè)的稅法，推動其發(fā)展。改革消費(fèi)稅，對消費(fèi)稅的稅率進(jìn)行調(diào)整。

（2）所得稅：注重對現(xiàn)有產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，降低中小企業(yè)稅負(fù)?！爸袊行∑髽I(yè)已占到全社會企業(yè)戶數(shù)的99%以上，吸納了80%的城鎮(zhèn)就業(yè)人口，創(chuàng)造了75%的科技創(chuàng)新成果，完成了60%的GDP，貢獻(xiàn)了50%以上的稅收?！保ā敦斦科髽I(yè)司：貫徹中央“穩(wěn)中求進(jìn)”總基調(diào)推動企業(yè)加快轉(zhuǎn)變發(fā)展方式》，載《中國會計報》2012年2月24日），由于中小企業(yè)具有天然的弱質(zhì)性，必須通過稅收政策形成良好的稅收環(huán)境，減輕稅負(fù)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。推動個人所得稅的比重逐步提高，同時降低中低收入人群的稅負(fù)。

（3）財產(chǎn)稅：加大對財產(chǎn)的征稅力度，適時開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，完善資本增值稅（資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時實現(xiàn)的增值部分進(jìn)行征收，包括遺產(chǎn)稅和贈與稅。我國目前分散在不同的稅種中，如土地增值稅、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)的營業(yè)稅，個人所得稅）。對不動產(chǎn)的取得、保有、轉(zhuǎn)讓等各環(huán)節(jié)都納入稅收調(diào)節(jié)范圍進(jìn)行整合（陳少克，2012）。

（4）環(huán)境資源稅：完善資源的課稅標(biāo)準(zhǔn)，提高資源稅稅負(fù)水平。建立綠色稅制，綠化行為。

（5）完善征管體制：包括完善征管對象的信息，提高征管隊伍素質(zhì)和能力。

[1]李林木，2009，國際視野下的我國稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化：現(xiàn)狀、走向與路徑[J].貴州財經(jīng)學(xué)院學(xué)報，2009（2）：41-44.

[2]中國財政部稅政司官網(wǎng)http：//szs.mof.gov.cn.

[3]張陽，2008，中國企業(yè)所得稅稅負(fù)歸宿的一般均衡分析[J].數(shù)量經(jīng)濟(jì)技術(shù)經(jīng)濟(jì)研究，2008（4）：131-141.