李寧

摘要：現(xiàn)行高校會計制度在會計核算基礎(chǔ)、會計科目設(shè)置、會計報表體系等方面存在諸多缺陷，致使會計信息質(zhì)量低下，與當前的社會經(jīng)濟環(huán)境以及公共財政政策不相適應(yīng)，無法為主管部門、學(xué)校管理者以及相關(guān)利益群體提供準確、完整的會計信息。鑒于此，財政部在2009年、2010年先后下發(fā)《高等學(xué)校會計制度》（征求意見稿）一稿、二稿，改革現(xiàn)行高校會計制度。本文從會計信息質(zhì)量的角度對此次高校會計制度改革進行分析評價。

關(guān)鍵詞：高校；會計信息質(zhì)量；會計制度會計信息質(zhì)量也稱為會計信息質(zhì)量要求，是會計信息滿足信息使用者需要所具備的各項特性，是會計信息所要達到的質(zhì)量標準。一般認為會計信息質(zhì)量要求包括：可靠性、相關(guān)性、可比性、可理解性、及時性、重要性、謹慎性、實質(zhì)大于形式。高校會計信息作為經(jīng)濟信息的重要組成部分，一直未得到應(yīng)有的重視，這主要是因為：一方面高校是國家財政撥款的事業(yè)單位，是不以盈利為目的的公共事業(yè)，會計核算相對比較簡單，沒有了對利潤的追求，高校管理者對會計信息的需求也相對企業(yè)要低得多；另一方面，基于收付實現(xiàn)制的高校會計核算體系所生成的會計信息不能如實反映高校財務(wù)狀況和運營成果，也很難作為學(xué)校管理者和上級主管部門的決策依據(jù)。

自1998年高校擴招以來，高校招生規(guī)模不斷擴大，收費水平逐年提高，國家財政對高校的投入水平不斷提高，辦學(xué)資金來源呈現(xiàn)多元化，校企間合作日益增多。高校的利益相關(guān)者與以往相比發(fā)生了較大的變化，相應(yīng)的，各層面利益相關(guān)者對高校會計信息的需求愈發(fā)強烈，包括政府主管部門、其他外部投資者、債權(quán)人、學(xué)校管理者、教職工以及社會各界，對高校的會計信息都給予了不同程度的關(guān)注。近幾年，隨著高等教育體制和公共財政體制改革不斷深化，對高校會計信息質(zhì)量也提出了更高要求。在這種情況下，財政部2009年下發(fā)了《高等學(xué)校會計制度》（征求意見稿），對現(xiàn)行制度進行了全面修訂，2010年又下發(fā)了《高等學(xué)校會計制度》（第二次征求意見稿），進一步完善高校會計制度，提高高校會計信息質(zhì)量。

一、 現(xiàn)行高校會計制度存在的問題

1、會計信息不準確

資產(chǎn)方面：按照現(xiàn)行制度要求，高等學(xué)校固定資產(chǎn)以原始成本計量，不計提折舊，這使得固定資產(chǎn)長期按原值在資產(chǎn)負債表中反映，既不利于反映固定資產(chǎn)的損耗情況，也不能反映固定資產(chǎn)的真實價值；無形資產(chǎn)核算不全面，對一些著作權(quán)、專利權(quán)、土地使用權(quán)等反映不完整或不準確，且不進行攤銷。負債方面：銀行貸款通過“借入款項”科目核算，貸款利息在發(fā)生實際支付前不予以確認和計量，不對預(yù)計利息等隱性債務(wù)進行預(yù)提。應(yīng)支付的設(shè)備、圖書、工程款等欠款不確認為應(yīng)付債務(wù)。收入方面：當年實際收到學(xué)生學(xué)、宿費等應(yīng)繳財政專戶款，上繳后已撥回學(xué)校賬戶的資金確認為當期教育事業(yè)收入，年底已上繳尚未未撥回資金以及學(xué)生當年應(yīng)繳而未繳的學(xué)、宿費不在當年收入中予以確認，從而導(dǎo)致無法如實全面地反映學(xué)校當年收入狀況，也容易人為操縱當期收入。支出方面：外購的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)在購置時購置費一次性計入支出，不按使用期間分攤，應(yīng)付未付的賬款在實際支付前也不確認為當期支出，這些都導(dǎo)致學(xué)校的支出信息不準確。

2、會計信息不完整

現(xiàn)行《高等學(xué)校會計制度》中規(guī)定，“國家對高等學(xué)校的基本建設(shè)投資的會計核算，按照國家有關(guān)規(guī)定辦理”。因此，長期以來，高校的基本建設(shè)會計與學(xué)校事業(yè)會計分別不同主體進行會計核算，由于執(zhí)行不同的會計制度，會計核算自成一體，也就無法在一套帳表中同時反映兩個主體的會計信息，從而導(dǎo)致高校財務(wù)報表無法反映整個學(xué)校的經(jīng)濟活動，造成會計信息不完整。高校發(fā)生的基本建設(shè)項目，資金來源不論是財政撥款還是學(xué)校自籌，一般金額都比較巨大，從學(xué)校的整體資金量來看，其所占的資金比重也較大，卻不在學(xué)校財務(wù)報表中集中反映，這也不符合會計信息質(zhì)量的重要性要求。

3、會計信息與公共體制改革不相適應(yīng)

隨著我國公共財政體制改革的深入，國庫集中支付、政府收支分類、部門預(yù)算、工資津貼補貼、財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余管理等政策不斷完善，很多涉及到高校會計核算方法的調(diào)整與改進，多年來一直通過發(fā)布會計制度補充規(guī)定的方式對相關(guān)的會計核算予以規(guī)范，這種“補丁打補丁”的方式既不利于新政策的執(zhí)行，也無法提供與公共體制相適應(yīng)的會計信息。

4、會計報表體系不完善，會計信息披露不充分

現(xiàn)行高校會計制度的會計報表體系主要包括：資產(chǎn)負債表、收入支出表、支出明細表、資金變動情況表及相關(guān)資產(chǎn)、人員附表和財務(wù)情況說明書，不僅缺少現(xiàn)金流量表，會計報表格式上也不盡合理。在會計信息披露方面，財務(wù)說明書披露的內(nèi)容較為固定，信息量少，缺乏對會計報表附注披露內(nèi)容的規(guī)范，缺少與學(xué)校發(fā)展密切相關(guān)的非財務(wù)信息，如學(xué)校的辦學(xué)特色、發(fā)展前景、國內(nèi)外聲譽、師資力量、人才隊伍建設(shè)情況、國際合作交流情況、數(shù)字信息化情況、招生和就業(yè)情況、教學(xué)和科研成果等。

二、新制度對高校會計信息質(zhì)量的改進措施

1、引入權(quán)責(zé)發(fā)生制

鑒于收付實現(xiàn)制的在會計核算中的諸多弊端，參考國外高校會計制度的經(jīng)驗，新制度二稿中規(guī)定“高校會計核算基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制”。在此基礎(chǔ)上，新制度對相關(guān)的會計科目和會計核算方法進行了全面的調(diào)整和改進。在科目設(shè)置方面，設(shè)置了固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的備抵賬戶——“累計折舊”和“累計攤銷”科目，用以反映固定資產(chǎn)的損耗和無形資產(chǎn)攤銷的情況；設(shè)置“長期投資”科目，下設(shè)“股權(quán)投資”、“債權(quán)投資”二級科目，取代現(xiàn)行制度中“對校辦產(chǎn)業(yè)投資”和“其他投資”；將原有的支出類科目改為費用類科目，并增設(shè)了管理費用、財務(wù)費用等費用類科目及其明細。在會計核算方面，對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)在受益期限內(nèi)分期計提折舊和攤銷，并計入相關(guān)費用；對當期應(yīng)取得的長期投資收益確認為當期收入和應(yīng)收債權(quán)；此外，“應(yīng)付職工薪酬”、“科研事業(yè)收入”等的確認也都體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入可以在配比的基礎(chǔ)上提供更具有現(xiàn)實意義的教育成本信息，有利于高校進一步開成本核算工作，提供更為可靠、準確、可比的會計信息，為學(xué)校管理者、上級主管部門以及相關(guān)利益者的決策和評價提供有力支撐。

2、整合基建會計與學(xué)校事業(yè)會計

新制度中將基建會計納入學(xué)校事業(yè)會計核算，同時增設(shè)了相應(yīng)的會計科目——“基建工程”、“在建工程”和會計報表——基建投資表，改變了基建會計長期游離于學(xué)校整體會計核算之外的現(xiàn)狀，解決了基本建設(shè)投資項目不易實施監(jiān)督和控制的問題，促使高校財務(wù)狀況在一套帳表中得以完整反映。根據(jù)會計主體假設(shè)，會計核算和財務(wù)報告的編制應(yīng)反映特定對象的全面經(jīng)濟活動，整合了基建會計后的高校財務(wù)會計能更加全面、真實的反映高校的資產(chǎn)、負債、收支結(jié)余等整體經(jīng)濟狀況，從而實現(xiàn)高校會計核算主體唯一、會計信息完整的目標。

3、新增公共財政改革政策涉及的會計核算

新制度中增加與了國庫集中支付、財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、政府收支分類等相關(guān)會計核算內(nèi)容。比如：增設(shè)了“零余額用款額度”、“財政應(yīng)返還額度——財政直接支付、財政授權(quán)支付”、“限定性資產(chǎn)——財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余”等科目，要求財政撥款收入、支出等“按照《政府收支分類科目》中‘支出功能分類科目項級科目進行明細核算”，新增“財政撥款收支表”等。以便與公共財政改革政策相適應(yīng)，為上級主管部門及時提供相應(yīng)的會計信息。

4、完善財務(wù)報表體系，優(yōu)化財務(wù)報表格式

新制度二稿中在原有的財務(wù)報表體系上增加了現(xiàn)金流量表、財政撥款收支表、基建投資表，整合收入支出表、支出明細表為收入費用表及其明細表。在報表格式上優(yōu)化了各報表的結(jié)構(gòu)和項目，剔除了現(xiàn)行資產(chǎn)負債表中的收入和支出項目，將資產(chǎn)項目和負債項目按照流動性和非流動性在資產(chǎn)負債表中排列；并在表外披露人力資源情況、績效考評情況等，以滿足不同利益相關(guān)者的信息需求。

三、 新舊制度銜接應(yīng)采取的措施

第一，要加強財會隊伍建設(shè)。新制度的實施必然以財務(wù)人員為核心，要組織不同形式的學(xué)習(xí)培訓(xùn)，提高相關(guān)財務(wù)人員的綜合素質(zhì)，增強其對新政策的理解和新制度的應(yīng)用水平，逐步轉(zhuǎn)變工作思維，在會計確認基礎(chǔ)上從“收付實現(xiàn)制”轉(zhuǎn)為“權(quán)責(zé)發(fā)生制”，結(jié)合學(xué)校實際情況，在新舊制度銜接上明確相關(guān)規(guī)定，以便于財務(wù)人員更好的展開會計核算工作。

第二，要完善財務(wù)基礎(chǔ)工作。新的高校會計制度在財務(wù)報告方面提出了新的要求，需要多種報表的集中匯總和披露，這就需要各高校進一步完善基礎(chǔ)數(shù)據(jù)采集工作和系統(tǒng)流程工作，以滿足日后利用一套原始會計資料生成多個報表的要求。在這種情況下，高校一方面要做好資產(chǎn)清理工作，對現(xiàn)有資產(chǎn)進行徹底清查，摸清家底，掌握現(xiàn)有資產(chǎn)的狀況和使用情況，為逐步建立完善的固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷制度做好基礎(chǔ)工作；同時，根據(jù)新制度中對科目設(shè)置的調(diào)整，將已有的數(shù)據(jù)進行清理和捋順，以便于后期的建賬。

四、結(jié)束語

《高等學(xué)校會計制度》（征求意見稿）引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制、整合了基建財務(wù)與高校財務(wù)、改進了會計科目設(shè)置和相關(guān)會計核算、完善了會計報表體系和報表格式，更加準確、全面的反映高校的資產(chǎn)、負債、財務(wù)風(fēng)險和經(jīng)營狀況等，使高校會計信息質(zhì)量得到顯著提高。新的高等學(xué)校會計制度還沒有正式推出，但改革的總體思路和方向已經(jīng)比較明確，在高校會計制度改革即將實施的關(guān)鍵階段，我們應(yīng)當清楚的認識到學(xué)校財務(wù)管理中存在的問題，認真學(xué)習(xí)新政策、新方法、轉(zhuǎn)變工作思維、開拓工作路子，推動高校財務(wù)工作的長足發(fā)展。（作者單位：北京語言大學(xué)財務(wù)處）

參考文獻

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