□文/趙 明 白雪英

（1.石家莊經(jīng)濟學(xué)院；2.華北制藥集團先泰藥業(yè)有限公司 河北·石家莊）

一、加強煤炭銷售業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的意義

銷售是生產(chǎn)經(jīng)營過程中獲取收入、實現(xiàn)利潤的環(huán)節(jié)。煤炭企業(yè)經(jīng)過勘探、開拓、采掘、篩分、洗選、儲存等一系列過程，最后通過銷售程序?qū)崿F(xiàn)其經(jīng)營責(zé)任目標(biāo)。

銷售內(nèi)部控制是企業(yè)內(nèi)部控制體系的重要組成部分。通過規(guī)范銷售管理行為，科學(xué)合理地配備人員，明確職責(zé)分工、權(quán)限范圍和業(yè)務(wù)處理程序，使煤炭產(chǎn)品的銷售符合有關(guān)法律、法規(guī)，遵循市場規(guī)則和慣例，確保銷售與發(fā)貨控制流程規(guī)范嚴(yán)密，有效地防范銷售過程中的差錯、舞弊和欺詐，提高經(jīng)濟效益。

二、東龐礦汽運銷售環(huán)節(jié)存在的問題

（一）汽運銷售簡介。東龐礦商品煤銷售依據(jù)運輸方式的不同分為：鐵路運輸銷售與汽車運輸銷售，前者稱為路運煤銷售（簡稱“路運”），后者稱為汽運煤銷售（簡稱“地銷”）。在兩種銷售方式下，所有路運銷售由股份公司運銷分公司集中管理，包括銷售計劃的確定、用戶的選擇、價格的制定、月度鐵路發(fā)運與運輸計劃，東龐礦煤銷科執(zhí)行公司的政策及計劃。而汽運銷售，絕大部分是由公司定用戶，礦執(zhí)行公司下達(dá)的銷售計劃，價格的確定依據(jù)公司下發(fā)的價格表，礦只在煤炭產(chǎn)品充足、市場疲軟時，自主決定汽運煤炭的用戶。

汽運銷售涉及的主要業(yè)務(wù)及環(huán)節(jié)包括：用戶的選擇與確定、售后及信用檔案管理、合同的簽訂與履、定價（執(zhí)行公司）、預(yù)付賬款、發(fā)卡、發(fā)貨、款項結(jié)算等；涉及的科室包括：開票室、磅房、煤場、結(jié)算室等；涉及的單據(jù)包括：銷售通知單、售煤卡、收據(jù)、回皮單、出門證、煤質(zhì)檢驗報告、結(jié)算單等。

（二）實施內(nèi)控管理前汽運銷售存在的問題。如果疏忽汽運銷售的內(nèi)控管理，就會出現(xiàn)客戶資質(zhì)審核不到位，未經(jīng)適當(dāng)審批或超越授權(quán)審批，以及諸如業(yè)務(wù)復(fù)核不到位、商品銷售與收款環(huán)節(jié)不銜接、監(jiān)督檢查措施不力等，進而導(dǎo)致發(fā)貨數(shù)量、品質(zhì)認(rèn)定、價格認(rèn)定、貨款回收等舞弊和管理風(fēng)險。在實施內(nèi)部控制管理之前，礦汽運銷售主要存在以下問題：

1、存在大量口頭授權(quán)銷售現(xiàn)象。對于礦自主選擇的用戶，主管領(lǐng)導(dǎo)在洽談商定之后，出現(xiàn)以口頭方式授權(quán)開卡員為用戶辦理《售煤卡》的情況。對于簽訂了合同的用戶，開卡員還可以以合同為依據(jù)，但對于零散用戶，單憑領(lǐng)導(dǎo)口頭的授權(quán)，在用戶辦理煤卡時只能通過電話確認(rèn)等方式進行核對，一旦出現(xiàn)疏漏沒有依據(jù)可查，在接受審計等外部監(jiān)督與檢查的時候容易受到處罰，并且容易出現(xiàn)潛在的風(fēng)險。

2、存在不相容崗位未分離現(xiàn)象。在崗位設(shè)置方面，由于沒有對不相容崗位進行判別，出現(xiàn)一項業(yè)務(wù)由一人全部負(fù)責(zé)，例如，煤銷科開票員一人辦理開具售煤卡、煤款結(jié)算、開具增值稅發(fā)票等業(yè)務(wù)，由于缺乏必要的制衡機制，存在著管理風(fēng)險。

3、存在煤炭銷售部門收取部分煤款現(xiàn)象。零散用戶稱重計量的噸數(shù)如果超出取煤卡上的結(jié)余，獲經(jīng)批準(zhǔn)按實際計量結(jié)果銷售時，考慮到當(dāng)日的裝運、計量、車輛管理等多方面問題，為了及時辦理完畢車輛的稱重與放行工作，煤炭銷售部門煤卡辦理人員補辦煤卡的同時自行收取相應(yīng)超出部分的煤款。除了煤炭銷售部門自行收款、保管款項的問題，此環(huán)節(jié)還不符合不相容崗位相分離的要求。

4、煤款結(jié)算時點缺乏控制。不同用戶由于交款的方式不同、價格的確定不同，結(jié)算的時點也不同。依據(jù)銷售煤款是否需要以質(zhì)定價將用戶的類型分為需要以質(zhì)定價的“合同戶”和以固定價格結(jié)算的“零散戶”，而在“合同戶”中依據(jù)有無信用，又分為“預(yù)付款戶”和“滾動結(jié)算戶”。進行內(nèi)部控制前，“合同戶”中“預(yù)付款戶”主要是依據(jù)用戶提出結(jié)算的要求而進行煤款的結(jié)算與增值稅發(fā)票的開具；“合同戶”中“滾動結(jié)算戶”采取在一定賒銷額度內(nèi)進行滾動付款結(jié)算的方式，在賒銷額度用完后進行結(jié)算；“零散戶”則是在煤取清后進行結(jié)算。結(jié)算的時點直接影響會計上產(chǎn)品銷售收入確認(rèn)的及時性，由于各類用戶結(jié)算時點的隨意、缺乏控制，易出現(xiàn)滿足收入確認(rèn)條件的汽運銷售跨期記賬的問題。

5、部分單證設(shè)置不規(guī)范。在汽運銷售的相關(guān)環(huán)節(jié)，部分業(yè)務(wù)的單證設(shè)置不盡規(guī)范，在格式設(shè)計上存在承載信息不夠、不同經(jīng)辦人的簽字沒有定位，聯(lián)次設(shè)計不夠而日常業(yè)務(wù)中使用重要單證復(fù)印件等問題。例如，取煤車輛進煤場取煤前進行回皮稱重使用的《地銷煤空車計量回皮單》一單多用，一張回皮單就同時承擔(dān)了回皮單、發(fā)貨單、出庫單等多個憑證的作用，同時，重要崗位（如煤場管理員）沒有留存聯(lián)，不能承載作業(yè)過程和事后查詢、監(jiān)督檢查所需要的各種信息；該單證需要的簽批的人員較多，但在回皮單上并沒有相應(yīng)簽字的固定位置，實際操作中相關(guān)人員均是在邊角上簽字，并且無法明確簽字人的崗位，人員內(nèi)部輪崗或調(diào)動時更是容易造成責(zé)任不清晰。又例，地銷煤的結(jié)算清單包含“量、價、質(zhì)”三項重大信息，并應(yīng)附有相應(yīng)的原始單證，但是原有的結(jié)算單由結(jié)算員自行使用空白紙張打印表單，然后再手工填制，沒有顯示相應(yīng)的聯(lián)次，并且日常業(yè)務(wù)中沒有加蓋煤銷科專用章。

三、東龐礦汽運銷售內(nèi)控設(shè)計

以精細(xì)化管理為基礎(chǔ)進行礦內(nèi)部控制時，重點對煤炭銷售業(yè)務(wù)各環(huán)節(jié)進行規(guī)范，并對以上問題一一提出解決方案。

（一）授權(quán)與批示。針對口頭批示辦理取煤卡的問題，內(nèi)控明確要求開卡員在查驗交款收據(jù)、核對該用戶的相關(guān)合同協(xié)議及公司銷售價格管理規(guī)定無誤后，填寫《汽運煤XX戶開卡審批、領(lǐng)取登記簿》，登記“用戶名稱、合同協(xié)議號、專用收據(jù)號、金額、煤種、總量、IC卡號”等相關(guān)信息，由主管科長簽字批準(zhǔn)后才可辦理開卡手續(xù)，而由礦自主確定的用戶，由批準(zhǔn)的主管科長填制《開卡審批單》，開卡員據(jù)此開卡。并明令要求任何主管領(lǐng)導(dǎo)不得口頭指示開卡員開卡，開卡員不得擅自開卡，如有違反追究相關(guān)責(zé)任人的違規(guī)責(zé)任。

（二）不相容崗位分離。不相容崗位的分離，既是《企業(yè)內(nèi)部控制指引》的明確要求，也是規(guī)避風(fēng)險和防止舞弊行為最行之有效的措施。對煤炭銷售業(yè)務(wù)主要涉及的不相容崗位包括銷售單證的開具與復(fù)核，銷售單證的開具與發(fā)票的開具，價格認(rèn)定與復(fù)核，結(jié)算與發(fā)票的開具等。根據(jù)以上不相容崗位以及發(fā)票管理的要求，同時考慮到必須增加的發(fā)票開具人員如果在煤炭銷售部辦公則只能做這一項工作，否則就會出現(xiàn)不相容崗位不能分離的問題，通過內(nèi)控的規(guī)范，將礦發(fā)票開票業(yè)務(wù)交由財務(wù)科辦理，并且重新對煤炭銷售部崗位設(shè)置和職責(zé)分工進行梳理與明確，以便建立阻擋風(fēng)險的“防火墻”。對于開卡環(huán)節(jié)，還要求開卡審核員的個人專用計算機必須通過個人密碼登錄（個人密碼不得向任何人泄露），開卡審核員離開時必須退出系統(tǒng)，以防他人操作。

（三）煤款的收取。在控制措施中對超裝煤做出如下嚴(yán)格規(guī)定：零散用戶稱重計量的數(shù)量如果超出煤卡結(jié)余，司磅員根據(jù)品種、超噸數(shù)量等填寫《超噸補交款通知單》，經(jīng)司磅審核員審核簽字、磅房當(dāng)班班長審核簽字并加蓋磅房業(yè)務(wù)專用章，煤炭銷售主管科長審核《超噸補交款通知單》簽字后，交由用戶到財務(wù)科交款，待用戶交完款后再持收據(jù)到煤銷科開票室辦理開卡手續(xù)。磅房司磅員讀取用戶IC卡通過后，重車過磅計量后放行。

（四）結(jié)算頻率的控制。煤款的結(jié)算時點會對收入的確認(rèn)產(chǎn)生不同的影響，對于固定價格結(jié)算的“零散戶”，在取煤進行過磅計量后銷售收入即已實現(xiàn)，對于“合同戶”，得出煤質(zhì)化驗結(jié)果才能據(jù)此確定結(jié)算價格，滿足銷售收入實現(xiàn)的條件。但不論何種方式，會計上均要對其及時進行確認(rèn)記賬，而結(jié)算又是確認(rèn)收入的前提，所以銷售環(huán)節(jié)需要嚴(yán)格控制用戶的結(jié)算節(jié)奏，保證會計事項處理不受延誤。

在對此部分進行內(nèi)控梳理時，強調(diào)了本礦收入確認(rèn)的條件。對需要以質(zhì)定價的，在沒有取得煤質(zhì)檢驗報告之前，收入的金額不能夠可靠地計量，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》（第四條）銷售商品收入確認(rèn)條件的規(guī)定，不具備“收入的金額能夠可靠地計量”的條件，因此，需要在取得煤質(zhì)檢驗報告后及時進行結(jié)算確認(rèn)；對不需要以質(zhì)定價的，在已過磅稱重并發(fā)出煤炭產(chǎn)品、用戶經(jīng)辦人在過磅稱重單據(jù)上簽字確認(rèn)時，確認(rèn)銷售收入的實現(xiàn)。

同時，為了保證收入確認(rèn)的及時性，避免跨期確認(rèn)問題，對汽運銷售的結(jié)算管理進行了規(guī)定，要求“煤質(zhì)科要將‘煤炭質(zhì)量檢驗報告’及時遞送銷售部結(jié)算員；每月末，結(jié)算員必須對發(fā)出的煤炭為用戶辦理結(jié)算手續(xù)。年末無論是否為工作日，煤質(zhì)科和銷售部結(jié)算員都必須將應(yīng)確認(rèn)銷售實現(xiàn)的商品煤的檢測、結(jié)算手續(xù)辦結(jié)，不得延誤財務(wù)會計事項處理的需要。”通過結(jié)算時點的嚴(yán)格控制，理清銷售結(jié)算的節(jié)奏，保證銷售業(yè)務(wù)與財務(wù)的銜接。

（五）單證的改進。以精細(xì)化為基礎(chǔ)的內(nèi)部控制管理，不僅要求各業(yè)務(wù)規(guī)范有序，風(fēng)險防范有效，并且要求相關(guān)環(huán)節(jié)做到精、細(xì)、準(zhǔn)。因此，對銷售業(yè)務(wù)操作進行內(nèi)控規(guī)范的同時對相關(guān)單證進行了改進。

在開卡環(huán)節(jié)，對不需簽訂合同的“零散戶”設(shè)計了《開卡審批單》，包含了“用戶名稱、品種、數(shù)量、單價、備注、審批人、日期”等信息，使領(lǐng)導(dǎo)的口頭批示變得有據(jù)可依。對結(jié)算單進行了重新設(shè)計：豐富了結(jié)算“量、價、質(zhì)”的信息；由以前的打印單子進行填寫變?yōu)榻y(tǒng)一格式印刷；在格式方面增設(shè)了相關(guān)人員簽字的位置；聯(lián)次增加為四聯(lián)，保證了相關(guān)部門的留存需要；紙張大小設(shè)計與增值稅發(fā)票相同，方便會計上對原始憑證的裝訂保存。此外，雖然“煤銷軟件”對辦理業(yè)務(wù)各環(huán)節(jié)的相關(guān)信息均有詳細(xì)記載、統(tǒng)計，但像結(jié)算與過磅計量此類重點環(huán)節(jié)仍需要設(shè)置直接文檔并嚴(yán)格對發(fā)生的業(yè)務(wù)進行記錄，一方面是對電子信息的一個核對，同時也是審計、財政等對原始記錄的要求。內(nèi)控規(guī)范后，相關(guān)業(yè)務(wù)人員對相應(yīng)的臺賬等記錄進行了補充完善，并按規(guī)定進行逐日、逐筆的登記記錄。

除了上述五點針對性的控制措施，東龐礦還對銷售業(yè)務(wù)整體流程中各個環(huán)節(jié)可能出現(xiàn)的風(fēng)險點進行梳理與規(guī)范控制：（1）用戶管理，包括用戶的選擇與確定、售后管理及建立客戶信用檔案；（2）合同管理，包括合同的簽訂及履行、變更與解除；（3）不同定價的煤炭產(chǎn)品的價格管理；（4）發(fā)卡管理；（5）發(fā)貨管理，具體分為：地銷煤運輸車輛管理，地銷煤日發(fā)貨安排，車輛放入，車輛回皮稱重，發(fā)貨、裝車管理，采制化管理，重車過磅計量管理，超裝煤管理，放空車輛管理，車輛出門管理，下班前的車輛清場管理，重車復(fù)查；（6）煤銷原始單據(jù)與財務(wù)科之間的傳遞管理；（7）收款與會計事項管理；（8）檔案管理。

做好內(nèi)部控制制度的設(shè)計并不表示就完成了內(nèi)部控制管理，內(nèi)控管理并不是一蹴而就的，煤炭銷售業(yè)務(wù)的內(nèi)控管理要達(dá)到管控效果、實現(xiàn)效益關(guān)鍵還在于執(zhí)行，并在執(zhí)行中不斷改進完善。

［1］東龐礦內(nèi)控課題組.以精細(xì)化管理為基礎(chǔ)的東龐礦內(nèi)部控制手冊［M］.2011.

［2］陳英，王玉香.煤炭企業(yè)內(nèi)部控制實施的必要性［J］.中國礦業(yè)，2009.12.

［3］高智.淺析我國煤炭企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題與解決對策［J］.商業(yè)經(jīng)濟，2011.15.