王麗莎

審計報告是稅務機關在對納稅人進行稅務管理時經常接觸到的一種專用經濟類文書。審計報告包含了企業(yè)的重要會計信息和經濟事項信息，既是企業(yè)進行決策的參考依據，也是稅務機關獲得企業(yè)涉稅信息的重要途徑，納稅人對稅務機關避而不談的涉稅事項可能在審計報告中會留下蛛絲馬跡。武漢市江漢區(qū)地稅局對武漢某工程有限責任公司從審計報告入手，挖掘出涉稅信息，評估補繳稅費246.8萬元，為國家堵塞了稅收漏洞。

案頭審核，尋找關鍵疑點

評估對象來源為市局任務，評估類型為建安業(yè)專項評估，評估對象的基本情況為：武漢某工程有限責任公司，稅務登記時間為1996年，主營業(yè)務為道路照明工程、低壓供電、工程設計、電力安裝及維修等，2011年在冊職工為327人，財務實行獨立核算，企業(yè)所得稅由地稅征管，實行查賬征收。

在對該企業(yè)進行初步案頭審核時，評估人員按照常規(guī)步驟，從省局系統(tǒng)和市局信息管稅平臺提取了企業(yè)的年度稅務清結、稅款申報入庫、發(fā)票使用等信息進行比對分析，發(fā)現了三個重大疑點令評估人員心生疑惑：

1、預收賬款期末余額達到6.7億元，其中本期發(fā)生額為2.47億元。與此相關的當年主營收入僅5875萬元，而當年自結申報入庫的主營業(yè)務營業(yè)稅金為802.7萬元，既遠遠大于僅按利潤表計算的稅金，又少于包含了預收賬款計算的稅金。企業(yè)是按什么原則計算申報的營業(yè)稅？

2、企業(yè)同期已申報預繳的企業(yè)所得稅為366萬元，自結應繳稅金為0，應退企業(yè)所得稅366萬元。企業(yè)預繳的企業(yè)所得稅遠遠大于實際應預繳的金額，是按什么原則在申報企業(yè)所得稅，又為什么匯算后又成了退稅？

3、企業(yè)注冊并實收的資本僅為670萬元，而本年期末賬面貨幣資金竟高達1.6億元，無長期和短期借款，負債九成為未結轉的預收賬款，這種賬務結構很不正常。作為一個私營投資為主的公司，如此優(yōu)良的資產狀況，如此巨額的貨幣資金，證明企業(yè)有很好的盈利能力，而被夾擊收購的成本卻很低，收購方完全可以借款收購后用賬上1.6億的資金還借款，如此巨大的財務風險難道股東不擔心嗎？

以上三個重大疑點，帶給評估人員一個共同的感覺：企業(yè)的這份年報很不正常，財務結構很不合理，報表的真實性存在很大疑問。因此，一定要取得企業(yè)的年度審計報告查看，調查清楚報表背后隱藏的秘密。

約談詢問，取得審計報告

在確定了疑點方向后，評估人員對企業(yè)直接負責賬務和編制報表的主管會計進行了約談，約談的目的是從企業(yè)獲得載明了企業(yè)未向稅務機關提交的涉及重大經濟事項的關鍵審計報告。

首先，評估人員要求財務人員提供企業(yè)的2011年度審計報告。財務人員稱本企業(yè)不是上市公司，年報不必審計，因此沒有審計報告。評估人員對這個回答并不意外。

隨后，評估人員按照預定方案用預收賬款作為突破口，評估員對主管會計提出了三個問題：第一，根據企業(yè)提供的合同清單，2011年未完工的合同金額遠遠小于預收賬款余額，也就是說預收賬款中至少應有3億余元應屬于完工項目的收款，至少應有3億元的收入已符合會計準則中的收入確認條件，而年報未結轉收入，這種處理要么是故意作假人為調節(jié)收入利潤，要么是重大會計差錯必須經審計后給予調整。第二，企業(yè)雖是私營投資為主，但有15%為國有出資，根據相關法規(guī)，凡是國有資本參與投資的企業(yè)每年必須出具經審計的年報確認國有資產的損益，因此沒有審計報告于理不合。第三，作為一名資深會計，對會計準則以及會計人員應承擔的法律責任條款一定很清楚，請問幾億元的賬款違反會計準則不予確認收入長期掛賬，人為調節(jié)收入和利潤，作為直接負責賬務和報表編制的主管會計，個人應承擔怎樣的風險和責任，是否應吊銷執(zhí)業(yè)資格？主管會計沒有論據否認評估人員的合理推斷且不想承認個人有違規(guī)操作行為，承認報給稅務機關的年報是尚未審計的年報，可能不是最終結果，說要向領導匯報才能答復評估員的疑問。

經過此番約談，企業(yè)于幾日后提供了兩份關鍵性審計報告，一份為本企業(yè)2011年凈資產審計報告并依據報告調整了年報，另一份為本企業(yè)的全資子公司A的破產清算專項審計報告，而這兩份審計報告都是2012年4月簽發(fā)的，即企業(yè)進行了期后事項調整并重新出具了年報而未向稅務機關報告。

讀懂報告，注重厘清事實

拿到兩份關鍵審計報告后，評估人員帶著兩個問題開始認真閱讀審計報告尋找答案：一是企業(yè)為什么不愿意向稅務機關提供這兩份審計報告，二是企業(yè)為什么要在年報之后進行事項調整，重新簽發(fā)了年報卻刻意對稅務機關隱瞞？

評估員和評估所集體審核小組經過一番細心琢磨，對比兩份審計報告和兩份年報，查閱學習了破產清算、資產重組、非貨幣交易等相關財務管理知識和會計準則，并咨詢了會計師事務所的專業(yè)人士，終于厘清了復雜的事實，并得到了兩個預設問題的答案：

1、該企業(yè)與A公司原本是同一國有系統(tǒng)內的關聯(lián)公司，且該企業(yè)是A公司的最大債權人，按照上級主管部門的決議，于2011年12月對A公司進行了債務重組。重組的步驟分三步，第一步該企業(yè)根據上級文件以劃撥的形式成為A公司唯一的股東，賬務上通過增加劃撥的實收資本實現；第二步對A公司進行了破產清算；第三歩根據破產清算審計報告對A公司進行了吸收合并，注銷結束了A公司。因此，這是一項“債務重組+吸收合并”的復合型交易，過程和涉及的財務處理都比較復雜，不借助專項審計報告，很難從賬面和口頭約談中理清財務上的處理方式，而不同的財務處理方式，將導致不同的涉稅計算。

2、企業(yè)不愿意向稅務機關提供涉及債務重組的審計報告，原因在于此次重組涉及大額補稅。如果稅務機關沒有發(fā)現此項期后事項調整，直接認可了之前提交的年報，而2012年的財務報表中也不會記載這項2011年度的期后調整事項，那么“債務重組”就很容易被漏掉，稅款自然也就漏掉了。

3、該企業(yè)急于將這項始于2011年底完成于2012年初的債務重組以打擦邊球的方式記入2011年度，是為了以重組損失沖抵盈利規(guī)避企業(yè)所得稅。為了達到這個目的，年報主要作了兩項重大涉稅調整。其一，將預收賬款中符合會計準則確認收入原則的款項結轉為主營業(yè)務收入，并同時從存貨中結轉了對應的主營業(yè)務成本，調整后主營業(yè)務收入為4.34億元，營業(yè)利潤3738萬元。其二，根據A公司破產清算審計報告中確認的清算凈資產-2627萬元，直接在吸收合并后計入本企業(yè)的營業(yè)外支出，調整后利潤總額減少到1196萬元。

定性業(yè)務，計算應補稅金

厘清事實后，評估員對主營業(yè)務收入進行了認真的評估，對收入和利潤兩個大問題進行了重點審核。

一是收入確認準確，但營業(yè)稅計算不準確。評估員認真審閱了審計后的年報和審計報告，認為收入確認符合會計準則，但對應的營業(yè)稅金在2010—2011兩個年度中按照開發(fā)票的時間申報繳納，與營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間不符。根據營業(yè)稅相關法規(guī)，對照企業(yè)提交的收入和合同清單，確認應補繳的營業(yè)稅。

二是債務重組業(yè)務中，賬務處理錯誤，導致利潤總額確認有誤。評估員指出企業(yè)將子公司破產清算報告中的凈資產-2627萬元直接計入營業(yè)外支出是錯誤的。但企業(yè)認為投資的子公司A破產清算，資不抵債虧損2627萬，吸收合并A公司后自然應將A公司的損失確認為自己的損失。對此，評估員根據破產清算審計報告的披露，詳細對該企業(yè)進行了正確財務處理方法的說明：

第一，破產公司的虧損不代表股東的實際損失。破產公司A凈資產-2627萬主要由兩部分組成，一部分是該企業(yè)對其持有的應收款項2073萬的債權，另一部分是A公司對其他企業(yè)的債務554萬元。

第二，債務重組的損失要實際發(fā)生才能確認。A的破產只能使該企業(yè)確認2073萬的應收款項無法收回，因此該企業(yè)的營業(yè)外支出只能確認2073萬的壞賬損失，并且應向稅務機關辦理申請財產損失備案手續(xù)，方能稅前列支。

第三，由于吸收合并，該企業(yè)繼承了A公司的全部資產和負債，但554萬的A公司其他債務對該企業(yè)來說，并非損失，因為該企業(yè)并未向其他債權人償還以上債務，沒有實際發(fā)生的損失不能計入營業(yè)外支出，更不能稅前列支。因此，應調增應納稅所得額554萬元。

在評估人員詳細剖析了這項復雜的債務重組兼吸收合并業(yè)務的涉稅事項后，企業(yè)理解并接受了稅務機關的觀點，最終接納了評估結論。

處理意見，補繳稅費246萬

江漢區(qū)地稅局評估人員通過嚴謹認真的案頭審核，抓住了該企業(yè)的關鍵問題，抽絲剝繭最終取得了突破。處理意見主要有以下兩個方面：

1、該企業(yè)經評估應補繳營業(yè)稅165.2萬元，營業(yè)稅附加稅費合計24.1萬元，印花稅7.4萬元，企業(yè)所得稅除了企業(yè)申請的366萬元退稅予以否定外，還補繳了50.1萬元，合計補繳稅費246.8萬元。

2、債務重組業(yè)務中的2073萬元壞賬損失，應向主管稅務機關申請辦理財產損失稅前扣除的備案手續(xù)。