顏廣勝

一、“工程結算”科目核算

施工企業(yè)根據(jù)建造合同的完工進度，向業(yè)主開出工程價款結算單辦理結算的價款。計入該科目的金額除包括為完成合同規(guī)定的工作內(nèi)容所確認的工程價款外，因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入款項亦應通過本科目核算。但不包括預收業(yè)主支付備料款項，該款項只能在工程開工后，隨工程的進度，在每次結算工程價款時，從工程價款中扣減，于工程竣工前全部扣減完。合同變更是指客戶為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整，因合同變更而增加的收入，應在同時具備下列條件時予以確認：第一，客戶能夠認可因變更而增加的收入。第二，收入能夠可靠地計量。索賠款是指因客戶或第三方的原因造成的、向客戶或第三方收取的、用以補償不包括在合同造價中的成本的款項，因索賠款而形成的收入，應在同時具備下列條件時予以確認：第一，根據(jù)談判情況，預計對方能夠同意這項索賠。第二，對方同意接受的金額能夠可靠地計量。獎勵款是指工程達到或超過規(guī)定的標準、客戶同意支付的額外款項，因獎勵而形成的收入，應在同時具備下列條件時予以確認：首先，根據(jù)目前合同完成情況，足以判斷工程進度和工程質(zhì)量能夠達到或超過規(guī)定的標準。其次，獎勵金額能夠可靠地計量。如此核算的目的是：通過“工程結算”科目的歸集，能夠直觀、全面地反映出某個建造合同從簽訂合同開始到合同完工交付所有環(huán)節(jié)所完成工作量的本期結算情況以及累計結算情況，同時可以反映出施工企業(yè)全部建造合同的本期結算情況和累計結算情況，便于施工企業(yè)與合同成本對比，掌握結算進度。

二、“工程結算”會計處理的依據(jù)與方法

（一）“工程結算”會計處理依據(jù)

現(xiàn)行施工單位“工程結算”會計處理依據(jù)主要體現(xiàn)在兩個方面：一方面是工程價款結算單。工程價款結算單是“工程結算”科目記錄金額的重要衡量標準，其由施工單位以建造合同為依據(jù)，以對已完成工作量工程價款計量結果為主要內(nèi)容而制作出來。同時，工程價款結算單必須經(jīng)業(yè)主簽字后才具備法律效應；另一方面是建筑工程結算合同、建造工程竣工驗收證明等資料。施工工程竣工后，施工單位需依據(jù)建筑工程結算合同、建造工程竣工驗收證明等資料對“工程結算”與“工程施工“科目對沖予以會計處理。

（二）“工程結算”會計處理方法

與其他項目不同的是，建筑施工項目具有投入資金多、施工周期長等特點。此背景下，需要施工單位以權責發(fā)生制和配比原則為指導，采用完工百分比法核算和確認資產(chǎn)負債表中的建造合同收入和費用。另外，施工單位通常采用按月結算、分段結算等方法核算和確認實際工作中的工程價款。期末，施工單位結合施工合同完工狀況制作工程價款結算賬單，并依據(jù)該賬單實現(xiàn)會計分錄：借記“應收賬款”科目，貸記“工程結算”科目。當施工單位采用完工百分比法核算和確認建造合同收入、建造合同費用及建造合同利潤時，并以此為依據(jù)實現(xiàn)會計分錄：借記“主營業(yè)務成本”科目，貸記“主營業(yè)務收入”科目，若以其差額為依據(jù)實現(xiàn)會計分錄：借記“工程施工——合同毛利”科目，貸記“工程施工——合同毛利”科目。

三、“工程結算”與其他科目的關系

（一）與“工程施工”科目的關系

從科目之間的對應關系角度看，“工程結算”被視為“工程施工”科目的抵消科目。待建筑施工竣工后，施工單位應保證“工程結算”科目與“工程施工”科目核算對象余額的一致性，從而實現(xiàn)兩科目對沖結平，至此完成建造合同工程結算工作。目前，施工單位“工程結算”科目主要用于反映工程價款結算狀況，而“工程施工”科目主要用于反映建造合同費用、建造合同收入及建造合同成本，直至施工單位施工竣工后，兩科目余額期末才發(fā)生結轉(zhuǎn)現(xiàn)象，以此將準確反映出建筑施工工程的累積實際成本狀況及累計開單結算金額狀況。

實踐表明，施工過程中，通過比較“工程結算”科目余額和“工程施工”科目余額，可準確反映出施工單位資金占用狀況，以便進行合理調(diào)用；施工竣工后，通過比較“工程結算”科目余額和“工程施工”科目余額，可準確核算施工單位資金使用狀況，有助于施工單位確認建筑合同收入、建筑合同費用及建造合同利潤。

（二）與“主營業(yè)務收入”科目的關系

從科目之間的對應關系角度看，“工程結算”科目和“主營業(yè)務收入”科目側重于不同方面揭示建造施工進度狀況。即在施工過程中，“工程結算”科目和“主營業(yè)務收入”科目側重于不同方面揭示建筑施工進度狀況；在施工竣工后，施工單位核算兩大科目的累計發(fā)生額，核算結果顯示：兩大科目之間的累計發(fā)生額相等，由此表明施工工程確認的收入與業(yè)務確認的工程結算價款保持一致性。若兩大科目之間的累計發(fā)生額不等，則表明施工工程確認收入額和確認的工程結算價款存在著一定的差額，究其原因在于部分業(yè)主為達到規(guī)避風險的目的，可以保留部分工程結算價款，導致實際發(fā)生的工程結算價款大于業(yè)主確認的收入結算價款，這種現(xiàn)象最常出現(xiàn)在跨年度工程項目中。根據(jù)《施工單位會計制度》之規(guī)定：施工單位需依據(jù)結算額確認合同收入。在上述現(xiàn)象形勢下，這種確認方法難以滿足施工單位的需求，因此需按照建造合同準則的規(guī)定，以謹慎原則為指導，結合權責發(fā)生制開展建造合同的確認活動。

四、“工程結算”科目核算內(nèi)容在會計報表中的應用

“工程施工”科目余額與“工程結算”科目余額之間的差額，即表示施工單位已完工部分但未辦理結算的價款總額。該款項作為一項流動資產(chǎn)，通常列示于資產(chǎn)負債表“存貨項目中。同時，施工單位可依據(jù)資產(chǎn)負債表加大工程價款結算力度，保證加速資金流動，為施工單位各項施工活動順利運行提供穩(wěn)定的環(huán)境。

“工程結算”科目余額與“工程施工”科目余額之間的差額，即表示施工單位已完工部部分但以辦理結算的價款總額，該款項作為一項流動負債，通常列示于資產(chǎn)負債表“預收賬款”項目中。同時，施工單位可依據(jù)資產(chǎn)負債表降低自身負債水平，保證建筑施工能夠按期完成。

為確保施工單位會計信息使用者準確把握建造合同的執(zhí)行狀況，需要加大對會計報表附注信息披露，其披露內(nèi)容如下：累計已結算的價款、累計已發(fā)生的成本、累計已確認的毛利等。

[1]賀成功.我國BT項目稅收征管與會計核算現(xiàn)狀[J].中國外資.2012（19）.

[2]巢華秀.淺議我國施工企業(yè)成本管理中的問題及對策[J].中國外資.2012（19）.

[3]何艷.淺談新形勢下建筑施工企業(yè)財務管理的現(xiàn)狀、問題及對策[J].中國外資.2012（19）.

[4]劉曉紅.淺析建筑工程項目會計核算的規(guī)范性方法[J].中國外資.2012（19）.