吳潤(rùn)人 劉 峰

一、金融租賃的概述

（一）金融租賃的概述

我國(guó)金融租賃是指由出租人按照承租人的要求，雙方事先約定租賃合同，由出租人向承租人提供規(guī)定的要求購(gòu)買指定資產(chǎn)，以承租人支付全部租金為條件，將該資產(chǎn)在限定時(shí)期內(nèi)的使用權(quán)、收益權(quán)、所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租人。金融租賃分為三種形式：直接融資租賃形式、經(jīng)營(yíng)租賃形式及售后回租形式。

（二）金融租賃行業(yè)的主要特征

我國(guó)金融租賃行業(yè)的主要特征有：為承租人節(jié)省資本性的投入、使承租人在獲得全額融資的同時(shí)，可以降低企業(yè)的現(xiàn)金流量的壓力、對(duì)出租人來(lái)說(shuō)在一定程度上起到了避稅的作用、承租人不需要抵押和擔(dān)保物品、金融租賃行業(yè)是一種長(zhǎng)期貸款的替代產(chǎn)品并且很少涉及第三方、出租設(shè)備的維修和保養(yǎng)由承租人負(fù)責(zé)、在租賃期滿時(shí)承租人對(duì)租賃資產(chǎn)有續(xù)租、留購(gòu)或退租三種權(quán)利。

二、金融租賃行業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修改

（一）金融租賃行業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修改原因

金融租賃行業(yè)實(shí)質(zhì)上是資產(chǎn)的所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，融資租賃業(yè)務(wù)的出租物對(duì)于承租人來(lái)說(shuō)，直接計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)項(xiàng)目中；而在經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)中則其不列在表內(nèi)資產(chǎn)項(xiàng)目中。由于這些租賃形式，企業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)于租賃行業(yè)的準(zhǔn)則才會(huì)進(jìn)行相應(yīng)的修改，這樣即簡(jiǎn)化了租賃模式，同時(shí)，也提高了企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的可比性。但是，由于現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于租賃形式難以明確界定，因此，在積極提高信息披露的基礎(chǔ)上，規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，做到實(shí)質(zhì)重于形式，嚴(yán)格定義融資租賃與經(jīng)營(yíng)租賃的界限。

（二）金融租賃行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修改帶來(lái)的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展變化，對(duì)金融租賃行業(yè)至關(guān)重要，這些改變對(duì)于融資租賃行業(yè)的承租人來(lái)說(shuō)，意味著租賃交易的全部資產(chǎn)都要計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表中來(lái)反映，而后續(xù)計(jì)量的過程中，對(duì)租賃資產(chǎn)，應(yīng)在租賃期內(nèi)運(yùn)用直線法攤銷法，對(duì)該資產(chǎn)的使用權(quán)及該期間內(nèi)的利息費(fèi)用進(jìn)行核算，這對(duì)承租人的影響表現(xiàn)在資產(chǎn)、負(fù)債顯著增加。對(duì)承租人債務(wù)履行也產(chǎn)生了影響，資本化超過了機(jī)構(gòu)的資本化程序，金融租賃業(yè)務(wù)的意義不能恰當(dāng)反映，使企業(yè)租賃成本不斷上升，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)產(chǎn)生重大負(fù)面影響，金融租賃交易的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理過程過于復(fù)雜，使承租人后續(xù)會(huì)計(jì)處理相對(duì)困難。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展變化對(duì)于出租人來(lái)說(shuō)，金融租賃資產(chǎn)的保留權(quán)，存大重大風(fēng)險(xiǎn)與收益，出租人在收到租賃收入時(shí)，減少了未履約的負(fù)債；出租人對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)，不得在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)，也不能夠提取相應(yīng)的資產(chǎn)折舊費(fèi)用，在終止確認(rèn)資產(chǎn)，履行合同時(shí)確認(rèn)業(yè)務(wù)收入。

（三）金融租賃行業(yè)對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制的影響

金融租賃需要完善的市場(chǎng)環(huán)境才能穩(wěn)步發(fā)展，經(jīng)營(yíng)租賃的最大問題不是會(huì)計(jì)賬務(wù)處理問題，而是稅收問題，按照現(xiàn)有稅務(wù)認(rèn)識(shí)，認(rèn)為經(jīng)營(yíng)租賃的出租人把全部租金的本金征稅，因此，沒有出租人愿意做經(jīng)營(yíng)租賃。

三、金融租賃主體會(huì)計(jì)賬務(wù)處理

（一）特殊主體的投資與籌資活動(dòng)的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理

企業(yè)的投資活動(dòng)包括債權(quán)投資與權(quán)益投資組成，而項(xiàng)目融資企業(yè)的融資方式包括許多金融機(jī)構(gòu)的借款項(xiàng)目、租賃轉(zhuǎn)讓等業(yè)務(wù)，其借款活動(dòng)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理分錄為：借：銀行存款，貸：短期（長(zhǎng)期）貸款等科目；而租賃轉(zhuǎn)讓的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理分錄為：借：銀行存款（未實(shí)現(xiàn)融資收益），貸：相應(yīng)的應(yīng)收融資租賃科目。

（二）企業(yè)采購(gòu)、銷售環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理

金融租賃企業(yè)在按照承租人要求，采購(gòu)承租人所需的資產(chǎn)時(shí)，對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理，應(yīng)該從資產(chǎn)的所有權(quán)角度，對(duì)出租資產(chǎn)的使用時(shí)間，資產(chǎn)的對(duì)價(jià)及資產(chǎn)的性質(zhì)等作出相應(yīng)的政策規(guī)定，使符合要求的項(xiàng)目或資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)，認(rèn)定為融資租賃業(yè)務(wù)，否則將其認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)性租賃業(yè)務(wù)。明確融資租賃業(yè)務(wù)與經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)的條件為：在租賃期界滿時(shí)，被租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，是否轉(zhuǎn)移給承租人，即承租人在租賃期屆滿時(shí)，取得租賃物品的所有權(quán)的租賃業(yè)務(wù)為融資租賃，相反，承租人在租賃期滿時(shí)，未取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的租賃業(yè)務(wù)，即為經(jīng)營(yíng)性租賃業(yè)務(wù)。

租賃業(yè)務(wù)在租期屆滿時(shí)，承租人有權(quán)以訂立合同時(shí)的購(gòu)買價(jià)格，購(gòu)買遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于公允價(jià)值的租賃資產(chǎn)，鑒于該資產(chǎn)的特殊性質(zhì)，如果其沒有大的改造，其他人應(yīng)難以使用這項(xiàng)租賃資產(chǎn)，只有承租人才能夠使用。其會(huì)計(jì)賬務(wù)處理分錄為：借：融資租賃資產(chǎn)，貸：銀行存款等科目。

四、金融租賃會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理中問題

（一）融資費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的問題

1.承租人將融資費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益

金融租賃在開始時(shí)，承租人按照公允價(jià)值與付款價(jià)值兩者孰低原則，為入賬價(jià)值，以最低付款額為應(yīng)付款項(xiàng)計(jì)入入賬價(jià)值，差額部分不得確認(rèn)為費(fèi)用，而且將差額部分采用實(shí)際利率，將其在各個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?，期末融資費(fèi)用為最低付款額與現(xiàn)值的差額，即為租賃期內(nèi)的利息費(fèi)用，金融租賃承租人的直接費(fèi)用與借款中的費(fèi)用相同，即應(yīng)該計(jì)入融資租賃資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

2.出租人直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理問題

現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，金融租賃業(yè)務(wù)對(duì)于承租人來(lái)說(shuō)，是一種融資行為，而對(duì)于出租人來(lái)說(shuō)則是投資行為。租賃期內(nèi)的租賃的總價(jià)款和直接費(fèi)用作為承租人的入賬價(jià)值，這種行為以收回租金為標(biāo)志，最終以收回全部投資額為目標(biāo)，在收回投資的過程中，出租人已經(jīng)將該批業(yè)務(wù)的全部利潤(rùn)考慮進(jìn)去了，即公允價(jià)值與直接費(fèi)用是金融租賃業(yè)務(wù)的投資總額。因此，在計(jì)算應(yīng)收融資投資款項(xiàng)時(shí)，重復(fù)計(jì)算了初始費(fèi)用，而且在整個(gè)租賃期間內(nèi)，承租人按期支付約定的租金，并確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的融資租賃收益。在業(yè)務(wù)結(jié)算時(shí)，可能會(huì)出現(xiàn)應(yīng)收融資款的收款余額，這樣應(yīng)會(huì)有悖于會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容。

（二）金融租賃會(huì)計(jì)處理中財(cái)務(wù)報(bào)表比率影響問題

我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的準(zhǔn)則要求，承租人對(duì)于金融租賃資產(chǎn)、負(fù)債的影響，會(huì)對(duì)金融租賃資產(chǎn)的攤銷及利息費(fèi)用的攤銷產(chǎn)生影響，企業(yè)利潤(rùn)表的內(nèi)容，包括一些重要財(cái)務(wù)比率指標(biāo)的計(jì)算，如資產(chǎn)負(fù)債率的上升、流動(dòng)比率降低，這些都會(huì)直接影響承租人的償債能力；再如：企業(yè)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率，也會(huì)影響承租人資產(chǎn)管理能力；企業(yè)資產(chǎn)回報(bào)率，影響承租人的盈利能力，這樣對(duì)于金融租賃業(yè)務(wù)中承租人來(lái)說(shuō)，財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生嚴(yán)重的負(fù)面影響，導(dǎo)致部分金融租賃業(yè)務(wù)的承租人，減少對(duì)租賃資產(chǎn)的獲取需要。

（三）商業(yè)信用環(huán)境及技術(shù)水平對(duì)金融租賃業(yè)的影響

由于各種各樣因素的存在，引發(fā)了許多金融租賃行業(yè)的眾多問題，許多企業(yè)存在著信用問題，而對(duì)于金融租賃行業(yè)來(lái)說(shuō)，該行業(yè)屬于信用銷售業(yè)務(wù)，視行業(yè)的信用為生命，由于信用問題的存在，會(huì)直接影響金融租賃行業(yè)的租賃業(yè)務(wù)的成功率。

另一個(gè)影響金融租賃行業(yè)的重要原因，是金融租賃行業(yè)的技術(shù)水平相對(duì)較低，對(duì)于租賃業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的控制能力不是很強(qiáng)，許多金融租賃行業(yè)的投資人，不會(huì)輕易的對(duì)租賃業(yè)務(wù)進(jìn)行資金投入支持，因此，技術(shù)含量也成為目前金融租賃行業(yè)規(guī)模停止不前的主要因素。

五、對(duì)金融租賃會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理中問題的建議

我國(guó)金融租賃行業(yè)的規(guī)模正在不斷擴(kuò)大，所涉及的業(yè)務(wù)內(nèi)容已經(jīng)在很多行業(yè)形成明顯的金融租賃產(chǎn)品線，金融租賃行業(yè)的模式正在得到有效改善。因此，金融租賃行業(yè)的會(huì)計(jì)處理問題，對(duì)于該行業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要。

（一）密切關(guān)注金融租賃行業(yè)動(dòng)向，學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

全球經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，要求我國(guó)金融租賃行業(yè)應(yīng)該根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新變化，將其落實(shí)在行業(yè)財(cái)務(wù)實(shí)踐工作中去，更加準(zhǔn)確的反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，認(rèn)真研究金融租賃行業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)“售后回租”、“融資租賃”、“經(jīng)營(yíng)租賃”作為不同的融資方式進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。增加行業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)監(jiān)管力度，時(shí)刻注意風(fēng)險(xiǎn)的防范，在降低企業(yè)融資成本的基礎(chǔ)上，高度關(guān)注客戶的需求，對(duì)金融產(chǎn)品不斷進(jìn)行創(chuàng)新，提升自身的競(jìng)爭(zhēng)能力，使金融租賃業(yè)在我國(guó)不斷發(fā)展的經(jīng)濟(jì)浪潮中健康、有序的發(fā)展。

（二）對(duì)于金融租賃形式的界定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行改進(jìn)

金融租賃業(yè)務(wù)對(duì)于不同的法律認(rèn)定，具有不同的性質(zhì)。在我國(guó)立法中，金融租賃業(yè)務(wù)的界定存在明顯的差別，根據(jù)不同的業(yè)務(wù)范圍，被不同的立法認(rèn)定不同的性質(zhì)，明確劃分融資租賃與經(jīng)營(yíng)租賃標(biāo)準(zhǔn)，在租賃業(yè)務(wù)中，承租人處于主導(dǎo)地位，因此，要從承租人的角度考慮金融租賃業(yè)務(wù)劃分標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)租賃性質(zhì)進(jìn)行規(guī)范，可以避免雙方界定問題，給企業(yè)會(huì)計(jì)核算過程帶來(lái)的問題。

（三）完善金融租賃行業(yè)的會(huì)計(jì)核算體系

完善會(huì)計(jì)核算管理制度，適應(yīng)不斷發(fā)展的經(jīng)濟(jì)境，將金融租賃的售后回租業(yè)務(wù)納入會(huì)計(jì)核算工作，提高對(duì)資產(chǎn)的評(píng)估計(jì)算，從各方面完善會(huì)計(jì)核算制度，提升防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的能力，使金融租賃行業(yè)做好自身的租賃業(yè)務(wù)，在維持原有業(yè)績(jī)的基礎(chǔ)上，適應(yīng)政策的變化，增強(qiáng)企業(yè)自身的生存能力。盡管金融租賃核算過程十分復(fù)雜，但這些都對(duì)于租賃行業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展沒有壞處。

（四）尋找新方法解決金融租賃行業(yè)會(huì)計(jì)處理問題

我國(guó)金融租賃行業(yè)，應(yīng)加強(qiáng)自身的經(jīng)營(yíng)能力與信用度，對(duì)出租物品做出正確的市場(chǎng)價(jià)格，對(duì)該行業(yè)的盈利方式找到新的方法，堅(jiān)持金融創(chuàng)新來(lái)迎合經(jīng)濟(jì)發(fā)展，提高我國(guó)的綜合國(guó)力，加大金融租賃的開展力度，利用金融租賃行業(yè)的信用理念，實(shí)施對(duì)固定資產(chǎn)所有權(quán)的控制，克服對(duì)風(fēng)險(xiǎn)控制難、識(shí)別難及防范難的問題。完善金融租賃行業(yè)的品種，逐漸認(rèn)識(shí)到金融租賃行業(yè)在我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的作用，提高金融租賃行業(yè)的認(rèn)知度及服務(wù)能力，開展新的金融租賃業(yè)務(wù)的品種，使金融租賃行業(yè)對(duì)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生重大而深遠(yuǎn)的影響。

為更好的發(fā)揮金融租賃行業(yè)在各個(gè)領(lǐng)域中的功能，國(guó)家對(duì)該行業(yè)給予重要的政策支持，我國(guó)的金融租賃行業(yè)環(huán)境已經(jīng)有了顯著的改變，使企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與世界接軌，使其技術(shù)水平明顯提高，努力改善金融租賃行業(yè)的財(cái)務(wù)專業(yè)化技能，規(guī)范金融租賃交易，鼓勵(lì)金融租賃與其他金融機(jī)構(gòu)的合作，實(shí)現(xiàn)資金、資源共享，引入更多專業(yè)化的金融租賃理論與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，培養(yǎng)技能高超的專業(yè)化財(cái)務(wù)人才，使我國(guó)金融租賃行業(yè)前途無(wú)限光明。