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（廣東培正學(xué)院 廣東 廣州 510830）

近年來(lái)供應(yīng)鏈成本管理引起了廣泛關(guān)注，主要基于整個(gè)供應(yīng)鏈間的競(jìng)爭(zhēng)日益取代企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)（LisaM.Ellram,1994）；對(duì)成本進(jìn)行優(yōu)化的潛力只能通過(guò)在整個(gè)供應(yīng)鏈上進(jìn)行成本管理來(lái)實(shí)現(xiàn)（Joseph L.Cavinato,1992）。這些因素共同促進(jìn)了供應(yīng)鏈成本管理理論的發(fā)展。學(xué)術(shù)界對(duì)供應(yīng)鏈成本管理做了一系列較為深入的研究，這些研究將對(duì)未來(lái)的成本管理和供應(yīng)鏈管理產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。

一、供應(yīng)鏈成本管理概念研究述評(píng)

Cavinato（1992）采用作業(yè)成本法來(lái)研究供應(yīng)鏈的整體成本，并提出通過(guò)整合物流過(guò)程來(lái)實(shí)現(xiàn)全面降低作業(yè)成本。但其研究局限于實(shí)踐層面，并未明確提出供應(yīng)鏈成本管理的定義。Carter及Ferrin（1995）則針對(duì)“買(mǎi)方——運(yùn)輸商——賣(mài)方”的供應(yīng)鏈模式，指出可以降低的供應(yīng)鏈成本包括三方面：賣(mài)方成本；買(mǎi)方成本；運(yùn)輸商成本。Beamon（1998）把對(duì)供應(yīng)鏈管理進(jìn)行的分析研究分為四種模式，且這四種模式均以成本為量化的衡量因子；Lalonde（1999）等人則把作業(yè)成本法和所有權(quán)總成本法（Total cost of ownership,TCO）來(lái)整合整個(gè)供應(yīng)鏈上的相關(guān)成本。這些研究主要是從如何降低作業(yè)成本的角度來(lái)管理供應(yīng)鏈成本。最早明確提出供應(yīng)鏈成本的含義的是Handfield,R.B.,Niehols,E.L.（1999），他們認(rèn)為供應(yīng)鏈成本包括兩個(gè)方面：一是產(chǎn)品和相關(guān)物資的采購(gòu)成本以及獲取信息的成本，二是管理供應(yīng)鏈上成員企業(yè)之間相互關(guān)系的成本。此定義不僅首次強(qiáng)調(diào)供應(yīng)鏈上成員企業(yè)間的相互關(guān)系，而且隱含了某些供應(yīng)鏈成本可以量化的性質(zhì)。Kajuter等（2000）則構(gòu)建了一個(gè)前瞻式的綜合成本管理理論框架，認(rèn)為作為一個(gè)成本導(dǎo)向型的系統(tǒng)，前瞻式成本管理進(jìn)行成本管理的主要工具是（鏈?zhǔn)剑┠繕?biāo)成本法，同時(shí)輔助以其他有助于創(chuàng)造更加具體的成本縮減理念的方法，如標(biāo)桿管理、逆向工程、價(jià)值分析及價(jià)值工程等。Stefan Securing（2001）和Goldbach,M.（2002）認(rèn)為供應(yīng)鏈成本管理的定義為：對(duì)供應(yīng)鏈上發(fā)生的所有成本進(jìn)行分析和控制的方法和概念。包括三個(gè)層次：直接成本、作業(yè)成本和交易成本。該定義產(chǎn)生于供應(yīng)鏈成本核算。供應(yīng)鏈成本核算包括兩個(gè)概念：供應(yīng)鏈作業(yè)成本法和供應(yīng)鏈目標(biāo)成本管理法。他們還分析框架中引入代理理論研究了這兩種方法所需要的組織設(shè)置，并強(qiáng)調(diào)對(duì)成員之間關(guān)系的管理。Hines,R.,Silvi,R.,Bartolini,M.和Raschi,A.（2002）提出一種新的整合模式——供應(yīng)鏈的精益轉(zhuǎn)型，包括減少在企業(yè)內(nèi)部和企業(yè)之間的浪費(fèi)以及建立根據(jù)最終客戶(hù)的真實(shí)需求而靈活調(diào)整的供應(yīng)鏈兩個(gè)方面。將該整合模式應(yīng)用到簡(jiǎn)單的內(nèi)部供應(yīng)鏈進(jìn)行研究，并預(yù)言未來(lái)的研究會(huì)將精益管理會(huì)計(jì)應(yīng)用到更加復(fù)雜的供應(yīng)鏈環(huán)境，如雙極供應(yīng)鏈，線型供應(yīng)鏈和網(wǎng)絡(luò)組織等。Krueger,R.（2002）和Stefan Seuring（2002）認(rèn)為供應(yīng)鏈管理面臨著全球化成本管理的挑戰(zhàn)，故應(yīng)進(jìn)行整合式供應(yīng)鏈管理。整合式供應(yīng)鏈管理把供應(yīng)鏈成本核算的三個(gè)層次的成本和目標(biāo)成本法進(jìn)行整合，并提出若想完全發(fā)掘供應(yīng)鏈中的成本管理潛力，需將成本管理的其他發(fā)展整合進(jìn)供應(yīng)鏈管理。其總目標(biāo)是降低成本、縮短投放市場(chǎng)的時(shí)間及提高產(chǎn)品質(zhì)量及靈活性，從而使供應(yīng)鏈上各成員企業(yè)獲得持續(xù)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。Tim，Milena和Yuan（2002）從合作供應(yīng)鏈管理的角度將供應(yīng)鏈的成本分為兩大類(lèi)：供應(yīng)鏈系統(tǒng)上各企業(yè)的總成本和成員企業(yè)間合作的機(jī)會(huì)成本。Kulmala（2002）則從經(jīng)濟(jì)學(xué)中交易費(fèi)用的角度考慮了供應(yīng)鏈環(huán)境中各企業(yè)間的成本及其管理問(wèn)題，并分析了企業(yè)間關(guān)系對(duì)成本管理的影響。Varun Grover,Manoj K.Malhotra（2003）認(rèn)為供應(yīng)鏈成員間的合作關(guān)系、信任水平以及信息技術(shù)和成員間的信息共享等因素都對(duì)交易成本產(chǎn)生影響，從而在對(duì)供應(yīng)鏈成本進(jìn)行管理過(guò)程中應(yīng)該關(guān)注如何降低交易成本。Stefan Securing（2004）將直接成本、作業(yè)成本和交易成本三個(gè)層次的成本引入“產(chǎn)品——關(guān)系”的二維框架中進(jìn)行分析，形成一個(gè)三維的分析模型，即供應(yīng)鏈成本核算的概念框架。同時(shí)，他還以此概念框架為基礎(chǔ)，通過(guò)對(duì)三個(gè)層次的成本和“產(chǎn)品——關(guān)系”矩陣的各個(gè)決策區(qū)域進(jìn)行整合，在探索供應(yīng)鏈成本縮減機(jī)會(huì)的過(guò)程中考慮各成員企業(yè)間的合作伙伴關(guān)系，為將成本管理拓展到供應(yīng)鏈組織的邊界之外指明了道路。Cooper,Takeo Yoshikawa,Slagmulder等人（1994、2002、2004）在總結(jié)了前人的實(shí)踐和理論的基礎(chǔ)上，通過(guò)對(duì)日本的一些供應(yīng)鏈進(jìn)行了實(shí)地考察研究，將供應(yīng)鏈成本管理劃分為產(chǎn)品和關(guān)系兩個(gè)維度，并根據(jù)生命周期成本管理的思想把每個(gè)維度分別劃分為構(gòu)建和運(yùn)營(yíng)兩個(gè)階段，從而形成了四個(gè)決策區(qū)域：產(chǎn)品和網(wǎng)絡(luò)的結(jié)構(gòu)、供應(yīng)鏈產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)的構(gòu)建和供應(yīng)鏈流程優(yōu)化。同時(shí)，他們首次明確提出了跨組織成本管理（Inter-organizational Cost Management，IOCM）的概念，認(rèn)為跨組織成本管理是研究供應(yīng)鏈成本管理的一種結(jié)構(gòu)性方法，需要通過(guò)讓供應(yīng)商和采購(gòu)商進(jìn)行緊密的合作來(lái)實(shí)現(xiàn)降低整個(gè)供應(yīng)網(wǎng)絡(luò)的成本。Martin Christopher和John Gattorna（2005）將戰(zhàn)略聯(lián)盟的思想引入對(duì)供應(yīng)鏈成本的管理中，指出應(yīng)該供應(yīng)商應(yīng)該與客戶(hù)結(jié)成供應(yīng)鏈聯(lián)盟來(lái)創(chuàng)造更多的價(jià)值，并認(rèn)為對(duì)供應(yīng)鏈聯(lián)盟進(jìn)行市場(chǎng)分割的最佳方法就是以買(mǎi)方行為為依據(jù)。由于供應(yīng)鏈提供了最好的成本降低和價(jià)值提高的可能性，因而對(duì)其所處網(wǎng)絡(luò)組織的連接點(diǎn)處的管理就變得非常關(guān)鍵。Marilyn M.Helms（2005）等人認(rèn)為，在IOCM中供應(yīng)商成本不是主要要考慮的因素，應(yīng)更多的關(guān)注供應(yīng)鏈上合作伙伴的選擇，即更強(qiáng)調(diào)成員關(guān)系對(duì)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本的影響。在選擇合作伙伴時(shí)應(yīng)考慮其可靠性、合作性、生產(chǎn)合格產(chǎn)品的能力、所雇用的工程師和設(shè)計(jì)專(zhuān)家的數(shù)量，以及其在業(yè)界的聲譽(yù)和可靠性等因素。文章指出應(yīng)通過(guò)簽訂長(zhǎng)期合同/協(xié)議與合格的供應(yīng)商建立長(zhǎng)期的合作伙伴關(guān)系。LisaM.Ellram（2006）將自己多年來(lái)對(duì)供應(yīng)鏈上企業(yè)成員關(guān)系的研究引入對(duì)IOCM的目標(biāo)成本管理的研究中，并強(qiáng)調(diào)人們經(jīng)常忽略成功的目標(biāo)成本管理中的買(mǎi)方職能。她認(rèn)為買(mǎi)方與供應(yīng)商簽訂長(zhǎng)期協(xié)議可以獲得定價(jià)及其隨時(shí)間推移而產(chǎn)生的大量杠桿作用。

以上關(guān)于供應(yīng)鏈成本管理概念的研究都將兩個(gè)主流觀點(diǎn)作為一個(gè)重要的組成部分。一是作業(yè)成本法中所采用的流程的觀點(diǎn)，通過(guò)成本管理目標(biāo)可將它們系統(tǒng)的組織起來(lái)；另一個(gè)則是目標(biāo)成本法，著眼于如何設(shè)定和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。企業(yè)首先根據(jù)客戶(hù)的需求進(jìn)行產(chǎn)品設(shè)計(jì)和生產(chǎn)，而后又要回到市場(chǎng)滿(mǎn)足客戶(hù)需求，而在各種流程中都要消耗資源。

二 、供應(yīng)鏈成本管理方法研究述評(píng)

早在1998年美國(guó)著名的供應(yīng)鏈管理專(zhuān)家Cooper和Slagmolder曾對(duì)供應(yīng)鏈成本管理作如下界定：供應(yīng)鏈成本管理指企業(yè)運(yùn)用一系列成本管理方法來(lái)實(shí)現(xiàn)降低成本及加強(qiáng)戰(zhàn)略位置的目標(biāo)。Cavinato（1992）、Cooper,R和Slagmulder,R.（1995）首先采用作業(yè)成本法來(lái)研究供應(yīng)鏈上的整體成本。他們提出通過(guò)整合物流過(guò)程來(lái)實(shí)現(xiàn)全面降低作業(yè)成本，并按作業(yè)成本法的原理把與客戶(hù)相關(guān)的成本分?jǐn)偟綄?duì)應(yīng)的客戶(hù)身上，從而更為準(zhǔn)確地明確客戶(hù)的盈利性。Cooper&Kaplan（1998）認(rèn)為采用所有權(quán)總成本著眼于對(duì)供應(yīng)商的選擇及優(yōu)化，有助于分析企業(yè)與供應(yīng)商之間的相互關(guān)系。所有權(quán)總成本是獲得材料所需要的總成本，包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)格以及與購(gòu)買(mǎi)相關(guān)的其他作業(yè)成本，如材料訂購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)成本、產(chǎn)品生產(chǎn)設(shè)計(jì)過(guò)程中的相關(guān)成本以及支付材料貨款過(guò)程中發(fā)生相關(guān)成本。Lalonde（1999）等人以作業(yè)成本法（ABC）和所有權(quán)總成本法（TCO）來(lái)整合整個(gè)供應(yīng)鏈上的相關(guān)成本。Messaoud Mehafdi（2000）認(rèn)為轉(zhuǎn)移定價(jià)系統(tǒng)應(yīng)成為供應(yīng)鏈管理分析的焦點(diǎn)，企業(yè)內(nèi)部的供應(yīng)鏈關(guān)系是理解整個(gè)供應(yīng)鏈成本管理的一個(gè)必要條件。處理轉(zhuǎn)移定價(jià)這一問(wèn)題的一個(gè)方法是將其整合進(jìn)戰(zhàn)略規(guī)劃，包括：確定和檢查整個(gè)轉(zhuǎn)移定價(jià)供應(yīng)鏈，在管理轉(zhuǎn)讓者－受讓者關(guān)系時(shí)采用“內(nèi)部客戶(hù)”觀念，并采用以?xún)r(jià)值為基礎(chǔ)的績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)（如平衡積分卡）和激勵(lì)計(jì)劃來(lái)支持這一觀念。Tobias Teich等人（2001）介紹了非層級(jí)化地區(qū)性生產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)的模型及其運(yùn)作模式，并將拓展性?xún)r(jià)值鏈管理（Extended Value Chain Management,EVCM）概念作為成本核算系統(tǒng)的基礎(chǔ)進(jìn)行探討，且根據(jù)網(wǎng)絡(luò)成本核算系統(tǒng)的要求提出了成本設(shè)計(jì)和利潤(rùn)分配的方法。Robin Cooper,Regine Slagmulder（2001）認(rèn)為透徹的系統(tǒng)的成本管理應(yīng)出現(xiàn)產(chǎn)品生命周期的各個(gè)階段，確定了設(shè)計(jì)階段和生產(chǎn)階段中可以避免的成本。以此評(píng)估供應(yīng)鏈成本的優(yōu)勢(shì)主要在于，在進(jìn)行生命周期評(píng)估的同時(shí)評(píng)估成本，可以以最少的精力去辨別供應(yīng)鏈成本的動(dòng)因。此外，生命周期分析的流程和產(chǎn)品導(dǎo)向型系統(tǒng)可以識(shí)別獨(dú)立于公司部門(mén)的成本，從而可以改善成本在產(chǎn)品中的分?jǐn)?。Lars Stemmler（2002）探討了財(cái)務(wù)管理在供應(yīng)鏈管理中的角色，認(rèn)為：成功的供應(yīng)鏈財(cái)務(wù)管理范疇?wèi)?yīng)當(dāng)整合了產(chǎn)品流程、信息共享和創(chuàng)新的財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)三個(gè)方面。Khurrum S.Bhutta等人（2002）考察了圍繞有效客戶(hù)反映（Efficient-Customer-Response,ECR）所進(jìn)行的關(guān)鍵創(chuàng)新舉措，探討了一個(gè)將ECR創(chuàng)新舉措（電子數(shù)據(jù)交換，EDI）整合到以客戶(hù)為中心的營(yíng)銷(xiāo)觀念的框架，通過(guò)作業(yè)成本法來(lái)實(shí)現(xiàn)降低成本，進(jìn)而提高為客戶(hù)服務(wù)的質(zhì)量。Cooper和Slagumulder（1999）將供應(yīng)鏈上產(chǎn)品層次，功能層次和零部件三個(gè)層次的成本整合進(jìn)市場(chǎng)驅(qū)動(dòng)型的成本核算，從而形成了目標(biāo)成本法的基本流程。Stefan Securing（2002）、Cooper和Slagmulder（2004）將生產(chǎn)成本、作業(yè)成本和交易成本三個(gè)層次的成本跟目標(biāo)成本法進(jìn)行整合來(lái)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本。他們還提出了進(jìn)行跨組織成本管理（IOCM）的具體分析方法：一是在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段主要解決目標(biāo)成本的設(shè)計(jì)與分解，主要工具包括價(jià)格－質(zhì)量－功能悖反（Price-Quality-Function Trade-off,PQF）、跨組織成本調(diào)查（Inter organizational cost investigation,ICI）、并行成本管理（Concurrentcost management,CCM）等；二是在產(chǎn)品制造階段的主要成本管理方法是改善成本法，主要工具是價(jià)值分析。Marilyn M.Helms等人（2005）認(rèn)為如果設(shè)計(jì)團(tuán)隊(duì)不能達(dá)到目標(biāo)成本，可以采取系統(tǒng)的方法。第一步很重要，即考慮一下是否可以提高該目標(biāo)成本或邊際成本能夠降低的程度。第二步，考慮生產(chǎn)過(guò)程中對(duì)產(chǎn)品功能的修正和適當(dāng)放寬條件。第三步，降低供應(yīng)商的成本。當(dāng)實(shí)施了以上三個(gè)步驟后，設(shè)計(jì)團(tuán)隊(duì)認(rèn)為仍然不能實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本，則應(yīng)放棄該項(xiàng)目。

縱觀供應(yīng)鏈成本管理方法的發(fā)展歷史有以下特點(diǎn)：第一，多種成本因素的整合，作業(yè)成本、交易成本概念的引入使得整個(gè)供應(yīng)鏈成本管理理論不得不考慮其與原來(lái)成本因素進(jìn)行整合。各種因素相互交錯(cuò)、相互融合，貫穿于整個(gè)供應(yīng)鏈系統(tǒng)中，對(duì)供應(yīng)鏈成本產(chǎn)生影響。第二，多種成本管理方法的整合，其目的在于使得各成本因素有機(jī)結(jié)合起來(lái)以利于對(duì)供應(yīng)鏈成本進(jìn)行系統(tǒng)、全面的管理。雖然由于研究目的不同，看似各文獻(xiàn)中成本整合的方法有所差別，但是它們均不同程度的涉及作業(yè)成本法和目標(biāo)成本法這兩種最基本的供應(yīng)鏈成本管理方法。第三，供應(yīng)鏈上各個(gè)成員企業(yè)之間已經(jīng)不再是獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)個(gè)體，而是整個(gè)供應(yīng)鏈系統(tǒng)中的一員。成本管理的立足點(diǎn)已經(jīng)不再是原先的在單個(gè)企業(yè)內(nèi)部實(shí)現(xiàn)成本最低，而是要獲得整個(gè)供應(yīng)鏈成本的最優(yōu)化，進(jìn)而獲得整個(gè)供應(yīng)的戰(zhàn)略競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。因此，必須以戰(zhàn)略的觀點(diǎn)去考慮供應(yīng)鏈上成員企業(yè)間的關(guān)系對(duì)供應(yīng)鏈成本系統(tǒng)產(chǎn)生的影響。第四，最近幾年由于供應(yīng)鏈的拓展，對(duì)供應(yīng)鏈的研究逐步趨向?qū)W(wǎng)絡(luò)組織關(guān)系的多角度研究，而供應(yīng)鏈上的成本管理也逐漸轉(zhuǎn)向網(wǎng)絡(luò)組織關(guān)系中的成本管理。如前述的目標(biāo)成本法及其在跨組織的成本管理框架下的具體應(yīng)用，已經(jīng)屬于跨企業(yè)邊界的網(wǎng)絡(luò)組織上的成本管理，這很可能成為未來(lái)供應(yīng)鏈成本管理的一個(gè)研究方向（整個(gè)供應(yīng)鏈成本管理的研究領(lǐng)域的廣度和深度都發(fā)生了巨大的變化，尤其是出現(xiàn)了一批研究在網(wǎng)絡(luò)組織中進(jìn)行成本管理的新理論，這些理論都不同程度的強(qiáng)調(diào)對(duì)供應(yīng)鏈上的各個(gè)環(huán)節(jié)和各個(gè)層次的整合。限于此問(wèn)題非本文研究的重心，本文不再贅述）。而實(shí)際上跨組織的形式有幾種，供應(yīng)鏈?zhǔn)瞧渲凶罹哂写硇?，最為廣泛存在的一種形式。因此，供應(yīng)鏈成本管理的應(yīng)用更為普遍，對(duì)其進(jìn)行的研究仍為主流。第五，作者在對(duì)供應(yīng)鏈成本管理進(jìn)行研究的過(guò)程中，發(fā)現(xiàn)可以將產(chǎn)品成本大致分為三個(gè)部分：直接成本、作業(yè)成本和交易成本。其中，直接成本即產(chǎn)品的直接生產(chǎn)成本；作業(yè)成本，指與企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)相關(guān)的間接成本，主要存在于營(yíng)業(yè)費(fèi)用和管理費(fèi)用等科目之中；交易成本，則包括獲取交易信息、進(jìn)行交易談判、激勵(lì)行為、對(duì)履約情況進(jìn)行監(jiān)督、變更交易等的費(fèi)用。其中，對(duì)直接成本的核算，主要通過(guò)直接分?jǐn)偟姆椒ㄟM(jìn)行；而對(duì)供應(yīng)鏈上的各成員企業(yè)內(nèi)部發(fā)生的間接作業(yè)成本以及供應(yīng)鏈上企業(yè)間的交易成本則均采用作業(yè)成本法來(lái)進(jìn)行核算。但是，由于傳統(tǒng)的成本管理方式、單純的作業(yè)成本法均不能有效的實(shí)現(xiàn)將供應(yīng)鏈作為一個(gè)整體進(jìn)行管理的目標(biāo)，因此迫切需要一種全新的，更加合理、準(zhǔn)確的供應(yīng)鏈成本管理方式。在供應(yīng)鏈上應(yīng)用目標(biāo)成本法就是這樣一種方法。該方法以客戶(hù)需求為出發(fā)點(diǎn)，并站在整個(gè)供應(yīng)鏈的角度考慮成本。

三、供應(yīng)鏈目標(biāo)成本管理理論述評(píng)

由于外部經(jīng)濟(jì)資源以及制造環(huán)境的變化，企業(yè)被迫轉(zhuǎn)換成本管理的思維，將過(guò)去的從自身資源和能力出發(fā)的成本管理方式轉(zhuǎn)變?yōu)閺耐獠渴袌?chǎng)環(huán)境及客戶(hù)（消費(fèi)者）的需求出發(fā)的目標(biāo)成本管理，這就是目標(biāo)成本管理的產(chǎn)生。另外，由于企業(yè)間的關(guān)系隨著供應(yīng)鏈的發(fā)展而日益緊密，對(duì)目標(biāo)成本法的探討不再被拘囿于單個(gè)企業(yè)內(nèi)部，未來(lái)目標(biāo)成本法的基本原理將會(huì)被置于供應(yīng)鏈（甚至更大的）環(huán)境中，而需考慮的成本因素除其各成員企業(yè)內(nèi)部的直接成本及作業(yè)成本外，還將涉及成員企業(yè)間的相關(guān)成本，如獲得信息的成本及交易協(xié)調(diào)成本（此二者均屬于Stefan Seuring所說(shuō)的交易成本）等。故而，學(xué)術(shù)界開(kāi)始探討如何將目標(biāo)成本法應(yīng)用于供應(yīng)鏈的成本管理。早期的供應(yīng)鏈目標(biāo)成本管理將目標(biāo)成本法整合進(jìn)對(duì)供應(yīng)商的研究中，主要貢獻(xiàn)有以下四個(gè)方面：Seidenschwaz和Niemand在其研究中揭示了供應(yīng)商管理的過(guò)程中如何應(yīng)用目標(biāo)成本法。首先，在目標(biāo)成本下，零部件層次的目標(biāo)成本被轉(zhuǎn)嫁給供應(yīng)商。對(duì)整個(gè)產(chǎn)品而言，零部件越重要，供應(yīng)商將越早被納入對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行開(kāi)發(fā)的流程中。于是，供應(yīng)商就需要采用項(xiàng)目導(dǎo)向型成本管理方法，逐漸降低成本，直到實(shí)現(xiàn)設(shè)定的目標(biāo)成本。Ansari和Bell則闡述了在擴(kuò)展型企業(yè)中如何應(yīng)用目標(biāo)成本法。他們強(qiáng)調(diào)建立長(zhǎng)期供應(yīng)商關(guān)系的重要性，認(rèn)為目標(biāo)成本法并非要轉(zhuǎn)嫁市場(chǎng)壓力，而是要與所有的供應(yīng)鏈伙伴進(jìn)行協(xié)調(diào)，從而使各企業(yè)均能保持自己的盈利特性。Cooper和Slagmulder引入鏈?zhǔn)侥繕?biāo)成本法的概念，認(rèn)為目標(biāo)成本法是一種用于保證供應(yīng)商實(shí)現(xiàn)共同設(shè)定的產(chǎn)品功能、質(zhì)量和價(jià)格目標(biāo)的約束機(jī)制，即所謂的“功能—價(jià)格—質(zhì)量”悖反的觀點(diǎn)。該觀點(diǎn)認(rèn)為供應(yīng)鏈目標(biāo)成本管理是一個(gè)動(dòng)態(tài)過(guò)程，權(quán)力在供應(yīng)鏈伙伴之間的分配問(wèn)題是個(gè)基本問(wèn)題。具體而言，在供應(yīng)商方面，可能會(huì)受到來(lái)自不受目標(biāo)成本壓力影響的供應(yīng)商的限制；在配送方面，又有可能會(huì)受到擁有權(quán)力較少的客戶(hù)的約束。Lokamy和Smith提出的供應(yīng)鏈目標(biāo)成本管理，將供應(yīng)鏈的靈活性和客戶(hù)需求兩個(gè)市場(chǎng)變量結(jié)合在一起研究實(shí)施目標(biāo)成本管理的策略。認(rèn)為目標(biāo)成本管理不僅要保證供應(yīng)鏈上產(chǎn)品每個(gè)層次的成本均不超過(guò)市場(chǎng)價(jià)格，而且要保證供應(yīng)鏈的每個(gè)成員均能合理的分享利潤(rùn)。

通過(guò)分析可以看出，以上理論研究基本還是從供應(yīng)鏈上成員間的關(guān)系、成員間的利益分享、產(chǎn)品的價(jià)格—功能—質(zhì)量間的悖反關(guān)系以及供應(yīng)鏈與市場(chǎng)或客戶(hù)之間的關(guān)系等定性的角度去研究供應(yīng)鏈的目標(biāo)成本管理。但是，在探討這些關(guān)系的同時(shí)，由于存在個(gè)體認(rèn)識(shí)的差異、企業(yè)間在溝通中存在的障礙、在進(jìn)行悖反的過(guò)程中企業(yè)傾向性的不同等多種因素，使得從這些角度進(jìn)行分析存在一定的主觀性，很難在實(shí)踐中準(zhǔn)確把握。因此，在實(shí)踐中若要實(shí)現(xiàn)對(duì)供應(yīng)鏈成本進(jìn)行真正有效的管理，必須建立在對(duì)客觀事實(shí)數(shù)據(jù)進(jìn)行科學(xué)合理的分析、處理之后，以找到降低供應(yīng)鏈成本的最佳方式或途徑。

四、結(jié)論與啟示

本文研究得到以下結(jié)論與啟示：第一，傳統(tǒng)的成本管理方法只重視單個(gè)企業(yè)內(nèi)部的成本降低，而完全忽視了企業(yè)與外部的聯(lián)系對(duì)成本將產(chǎn)生的影響。而隨著供應(yīng)鏈的發(fā)展，企業(yè)間發(fā)生的成本對(duì)產(chǎn)品最終成本的影響越來(lái)越大，若繼續(xù)采用傳統(tǒng)的成本管理方法，將導(dǎo)致對(duì)產(chǎn)品成本的扭曲，不能真實(shí)的反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的情況，從而可能導(dǎo)致錯(cuò)誤的經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)企業(yè)造成嚴(yán)重的后果。第二，作業(yè)成本法只能對(duì)供應(yīng)鏈上成員企業(yè)內(nèi)的作業(yè)成本以及供應(yīng)鏈上企業(yè)間發(fā)生的交易成本進(jìn)行核算和管理，而對(duì)整個(gè)供應(yīng)鏈系統(tǒng)而言，目標(biāo)成本法是一個(gè)切合現(xiàn)實(shí)，可以將供應(yīng)鏈視為一個(gè)整體，進(jìn)而進(jìn)行有效管理的方法。因此，將目標(biāo)成本法的思想應(yīng)用到對(duì)整個(gè)供應(yīng)鏈成本管理之中，將是一個(gè)值得深入的研究方向。第三，供應(yīng)鏈成本管理的思想已經(jīng)被理論界和實(shí)踐界廣泛接受。目前已經(jīng)開(kāi)始探討用目標(biāo)成本管理的思想來(lái)管理供應(yīng)鏈上的各個(gè)成本因素，以求使得最終產(chǎn)品成本實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本的要求，但目前仍缺乏具體的實(shí)踐操作過(guò)程?；蛟S，未來(lái)的研究可以通過(guò)對(duì)成本的分配、歸集、加工、處理等具體的操作過(guò)程，為供應(yīng)鏈成本管理提供切實(shí)的依據(jù)。

［1］Stefan Seuring和Maria Goldbach著,郭曉飛譯:《供應(yīng)鏈成本管理》，清華大學(xué)出版社2004年版。

［2］Robin Cooper,Takeo Yoshikawa,Inter-organizational cost management systems:The case of the Tokyo-Yokohama-Kamakura supplier chain,International Journal of Production Economics,1994.

［3］Lisa M.Ellram,The Implementation of Target Costing in the United States:Theory Versus Practice,The Journal of Supply Chain Management,2006.

［4］Robin Cooper,Regine Slagmulder,Achieving Full-Cycle Cost Management.MITSloan Management Review,2004.

［5］Robin Cooper,Slagmulder,Regine,Inter-Organizational cost management and relational context,Accounting,Organizations and Society.Volume 29,Issue 1,2004.