劉國強(qiáng) 趙宏祥 姬陶陶

【摘要】 年薪制是以年度為單位，依據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模和經(jīng)營業(yè)績，確定并支付經(jīng)營者年薪的分配方式。目前我國不少企業(yè)對中高層經(jīng)營管理人員實(shí)行年薪制，通常情況下，經(jīng)營管理者年薪是一個(gè)已知量，如何在各個(gè)月份支付工資、年底一次性支付全年獎(jiǎng)金，實(shí)現(xiàn)應(yīng)納個(gè)人所得稅額最低，文章依據(jù)現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)進(jìn)行了深入地推導(dǎo)。

【關(guān)鍵詞】 年薪制； 個(gè)人所得稅； 籌劃

一般來說，企業(yè)支付薪資的方式包括月度工資、季度獎(jiǎng)、半年獎(jiǎng)和年終獎(jiǎng)。國稅總局相關(guān)法規(guī)明確規(guī)定，“雇員取得全年一次性獎(jiǎng)金以外的其他各種名目獎(jiǎng)金，如半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、加班獎(jiǎng)、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅”。對一次支付的季度獎(jiǎng)、半年獎(jiǎng)個(gè)人所得稅并無稅收優(yōu)惠，而對個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金給予了一次性稅收優(yōu)惠。鑒于此，本文將不討論年薪制中季度獎(jiǎng)、半年獎(jiǎng)這種支付方式，并假設(shè)年薪是一個(gè)已知常數(shù)、每月支付相等的月工資、年底一次性支付全年獎(jiǎng)金，同時(shí)不考慮“三險(xiǎn)一金”因素和企業(yè)年金等問題，即：年薪=月度工資×12月+年終一次性獎(jiǎng)金。①

一、籌劃依據(jù)和思路

根據(jù)稅法規(guī)定，工資、薪金所得在計(jì)算應(yīng)納個(gè)人所得稅額時(shí)，適用的是超額累進(jìn)稅率，為簡化計(jì)算，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-速算扣除數(shù)。2011年6月30日全國人大通過了《關(guān)于修改個(gè)人所得稅法的決定》，個(gè)稅起征點(diǎn)從2 000元提高到3 500元，適用超額累進(jìn)稅率，稅率為3%至45%，形成新的七級超額累進(jìn)稅率。因此，應(yīng)納稅額=（每月收入額-3 500元）×適用稅率-速算扣除數(shù)。根據(jù)新七級超額累進(jìn)稅率表，可將每月收入額與應(yīng)納稅額建立對應(yīng)關(guān)系（如表1）。

由表1直接推導(dǎo)出相應(yīng)的每月收入的取值范圍，即臨界值區(qū)間（如表2）。

國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》規(guī)定“納稅人取得全年一次性獎(jiǎng)金，單獨(dú)作為1個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅。先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金，除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率與速算扣除數(shù)。”

1.如果雇員當(dāng)月工資、薪金所得高于（或等于）稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為：應(yīng)納稅額=雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金×適用稅率-速算扣除數(shù)。

2.如果雇員當(dāng)月工資、薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為：應(yīng)納稅額=（雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金-雇員當(dāng)月工資、薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額）×適用稅率-速算扣除數(shù)。

通常實(shí)現(xiàn)年薪制時(shí)，經(jīng)營管理者當(dāng)月工資、薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額（3 500元）的情況很少，所以本文不討論這種情況。

根據(jù)上述規(guī)定及新七級超額累進(jìn)稅率表，可將年終獎(jiǎng)與應(yīng)納稅額建立對應(yīng)關(guān)系（如表3）。

由表3直接推導(dǎo)出相應(yīng)年終獎(jiǎng)的取值范圍，即臨界值區(qū)間（如表4）。

分析表2與表4：

若年薪為A，當(dāng)月工資X滿足3 500≤X＜5 000，年終獎(jiǎng)Y滿足＜18 000，則年薪A應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為Z=3%×Y+3%×（X-3 500）×12

∵3 500≤X＜5 000且 A=12X+Y

∴42 000≤12X＜60 000

∴42 000≤12X+Y＜78 000，即42 000≤A＜78 000

此式表明，當(dāng)年薪A∈｛42 000≤A＜78 000｝時(shí)，存在一種應(yīng)納稅額計(jì)算情形即：Z=3%Y+3%×（X-3 500）×12，此時(shí)X必須滿足3 500≤X＜5 000，Y必須滿足Y＜18 000。

同理，將表2與表4中每月收入X、與年終獎(jiǎng)Y一一對應(yīng)組合，可得表5。

根據(jù)此表可以找出任意年薪計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)所有能夠選擇的相關(guān)公式以及選擇此公式時(shí)對應(yīng)的每月收入、年終獎(jiǎng)的取值范圍。

所以在做稅務(wù)籌劃時(shí)，只需對照表5，找出所有對應(yīng)公式，逐一討論即可。

二、實(shí)例分析

某公司為高新技術(shù)企業(yè)，為進(jìn)一步加強(qiáng)科技創(chuàng)新能力，公司聘用了一名在國內(nèi)有影響力的技術(shù)總監(jiān)華某，公司人力資源部門根據(jù)薪酬管理辦法給華某核定的年薪為57.86萬元，并獲董事會(huì)批準(zhǔn)，在完成公司下達(dá)的考核任務(wù)和業(yè)績指標(biāo)后年薪可全部兌現(xiàn)，公司財(cái)務(wù)部經(jīng)理王某認(rèn)為華某很可能完成考核任務(wù)和業(yè)績指標(biāo)，據(jù)此對華某的年薪支付方式進(jìn)行了稅務(wù)籌劃。

王某按照每月支付相同的月工資、年底一次性支付全年獎(jiǎng)金的方式，對照表5對華某的個(gè)人所得稅進(jìn)行了如下分析：

1.當(dāng)3 500≤X＜5 000，420 000≤Y＜660 000時(shí)，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：Z1=30%Y-2 755+3%（X-3 500）×12

∵420 000≤Y＜660 000，Y=578 600-12X

∴420 000≤578 600-12X＜660 000

∴-6 783＜X≤13 217

又∵3 500≤X＜5 000

∴當(dāng)A=57.86萬，若使應(yīng)納稅額按照以上公式計(jì)算，則X的取值范圍必須為X∈｛3 500≤X＜5 000｝∩｛-6 783＜X≤13 217｝，即3 500≤X＜5 000。

同時(shí)，Z1=30%Y-2 755+3%（X-3 500）×12=30%（578 600

-12X）-2 755+3%（X-3 500）×12=169 565-3.24X

因此，這種納稅計(jì)算情形下的最小計(jì)稅額為：Z1min=169 565

-3.24×5 000=153 365

2.當(dāng)5 000≤X＜8 000，420 000≤Y＜660 000時(shí)，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：Z2=30%Y-2 755+［10%（X-3 500）-105］×12

同理可得：X的取值范圍為X∈｛5 000≤X＜8 000｝∩｛-6 783＜X≤13 217｝，即5 000≤X＜8 000。

Z2=30%Y-2 755+［10%（X-3 500）-105］×12=165 365

-2.4X

因此，這種納稅計(jì)算情形下的最小計(jì)稅額為Z2min=165 365

-2.4×8 000=146 165。

3.當(dāng)8 000≤X＜12 500，420 000≤Y＜660 000時(shí)，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：Z3=30%Y-2 755+［20%（X-3 500）-555］×12

同理可得，X的取值范圍為X∈｛8 000≤X＜12 500｝∩｛-6 783＜X≤13 217｝，即8 000≤X＜12 500。

Z3=30%Y-2 755+［20%（X-3 500）-555］×12=155 765

-1.2X

因此，這種納稅計(jì)算情形下的最小計(jì)稅額為Z3min=155 765

-1.2×12 500=140 765。

4.當(dāng)12 500≤X＜38 500，108 000≤Y＜420 000時(shí)，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：Z4=25%Y-1 005+［25%（X-3 500）-

1 005］×12

同理可得，X的取值范圍為X∈｛12 500≤X＜38 500｝∩｛13 217＜X≤39 217｝，即13 217＜X＜38 500。

Z4=25%Y-1 005+［25%（X-3 500）-1 005］×12

=121 085

因此，這種納稅計(jì)算情形下，納稅額恒等于121 085元。

5.當(dāng)12 500≤X＜38 500，420 000≤Y＜660 000時(shí)，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：Z5=30%Y-2 755+［25%（X-3 500）-

1 005］×12

同理可得，X的取值范圍為X∈｛12 500≤X＜38 500｝∩

｛-6 783＜X≤13 217｝，即12 500≤X≤13 217。

Z5=30%Y-2 755+［25%（X-3 500）-1 005］×12=

148 265-0.6X

因此，這種計(jì)稅方式下的最小計(jì)稅額為Z5min=148 265-0.6

×13 217=140 335。

6.當(dāng)38 500≤X＜58 500，Y＜18 000時(shí)，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：Z6=3%Y+［30%（X-3 500）-2 755］×12

同理可得，X的取值范圍為X∈｛38 500≤X＜58 500｝∩｛46 717≤X｝，即46 717≤X≤58 500。

Z6=3%Y+［30%（X-3 500）-2 755］×12=3.24X-28 302

因此，這種計(jì)稅方式下的最小計(jì)稅額為Z6min=3.24×

46 717-28 302=123 061。

7.當(dāng)38 500≤X＜58 500，18 000≤Y＜54 000時(shí)，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：Z7=10%Y-105+［30%（X-3 500）-

2 755］×12

同理可得，X的取值范圍為X∈｛38 500≤X＜58 500｝∩｛43 717＜X≤46 717｝，即43 717＜X≤46 717。

Z7=10%Y-105+［30%（X-3 500）-2 755］×12=12 095

+2.4X

因此，這種納稅計(jì)算情形下的最小計(jì)稅額為Z7min=2.4×43 717+12 095=117 016。

8.當(dāng)38 500≤X＜58 500，54 000≤Y＜108 000時(shí)，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：Z8=20%Y-555+［30%（X-3 500）-

2 755］×12

同理可得，X的取值范圍為X∈｛38 500≤X＜58 500｝∩｛39 217＜X≤43 717｝，即39 217＜X≤43 717。

Z8=20%Y-555+［30%（X-3 500）-2 755］×12=69 505

+1.2X

因此，這種納稅計(jì)算情形下的最小計(jì)稅額為Z8min=1.2×39 217+69 505=116 565。

9.當(dāng)38 500≤X＜58 500，108 000≤Y＜420 000時(shí)，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：Z9=25%Y-1 005+［30%（X-3 500）-

2 755］×12

同理可得，X的取值范圍為X∈｛38 500≤X＜58 500｝∩｛13 217＜X≤39 217｝，即38 500≤X≤39 217。

Z9=25%Y-1 005+［30%（X-3 500）-2 755］×12=97 985

+0.6X

因此，這種納稅計(jì)算情形下的最小計(jì)稅額為Z9min=

97 985+0.6×38 500=121 085。

王某進(jìn)行上述分析后，告知華某個(gè)人實(shí)際收入最大化的方案，即：每月支付華某工資39 217元，年底一次性支付全年獎(jiǎng)金107 996元，全年繳納個(gè)人所得稅116 565元，稅后收入462 035元，實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)率20.15%（七級超額累進(jìn)稅率第三級稅率為20%），華某同意了這個(gè)方案。通過上述籌劃，減輕了華某的個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)，達(dá)到吸引人才、留住人才的目的，從而使公司財(cái)稅目標(biāo)與公司戰(zhàn)略目標(biāo)保持一致?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 蓋地.稅務(wù)籌劃學(xué)（第2版）［M］.中國人民大學(xué)出版社，2011：192-195.

［2］ 趙宏祥.數(shù)學(xué)模型視角下的納稅臨界值分析［J］.財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2010（6）：49-51.