摘要：成本會計中，成本計算的方法在采用逐步結(jié)轉(zhuǎn)法中的綜合結(jié)轉(zhuǎn)方法時，不能體現(xiàn)完工產(chǎn)品在生產(chǎn)中所耗用的直接材料，就需要進行成本還原。
　　關(guān)鍵詞：成本會計 成本還原 方法
　　中圖分類號:F230 文獻標識碼:A 文章編號:1672-3791(2011)04(a)-0000-00
　　
　　在《成本會計》教學中，如果進行成本計算的方法采用逐步結(jié)轉(zhuǎn)法中的綜合結(jié)轉(zhuǎn)，就需要進行成本還原。
　　
　　1 成本還原的原因
　　逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法就是為了計算半成品成本而采用的。是按照生產(chǎn)步驟逐步計算并結(jié)轉(zhuǎn)半成品成本，直到最后步驟計算出產(chǎn)成品成本的一種分步法。按照結(jié)轉(zhuǎn)的半成品成本在下一生產(chǎn)步驟產(chǎn)品成本明細賬中的反映不同，逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法可分為綜合結(jié)轉(zhuǎn)和分項結(jié)轉(zhuǎn)兩種方法，而綜合結(jié)轉(zhuǎn)法的特點是將上一步驟轉(zhuǎn)入下一生產(chǎn)步驟的半成品，不分成本項目，以總的金額全部計入下一生產(chǎn)步驟產(chǎn)品生產(chǎn)成本明細賬中的“直接材料”成本項目或“自制半成品”成本項目。綜合反映各步驟所耗上一步驟所產(chǎn)半成品成本，在綜合結(jié)轉(zhuǎn)法下，由于各個步驟的自制半成品都沒有分成本項目，而是以合計金額直接全部轉(zhuǎn)入到下一生產(chǎn)步驟中的“直接材料”或“自制半成品”項目中，而自制半成品的“制造費用”、“直接人工”等其他費用都計入了產(chǎn)成品的“直接材料”成本項目中，而產(chǎn)成品的“直接人工”、“制造費用”等其他費用相對也在產(chǎn)成品成本中所占比重很小，而產(chǎn)成品的“直接材料”的項目所占的比重很大，這顯然不符合產(chǎn)成品成本的實際構(gòu)成，不便于企業(yè)分析與考核產(chǎn)品成本的成本構(gòu)成和水平。
　　
　　2 成本還原的含義及種類
　　2.1 成本還原的含義
　　就是從最后一個生產(chǎn)步驟起，把所耗上一步驟半成品的綜合成本還原為按直接材料、直接人工、制造費用等原始成本項目反映的產(chǎn)成品成本資料。即將各步驟所耗上一步驟的“”自制半成品成本，按上一生產(chǎn)步驟所生產(chǎn)的自制半成品的成本構(gòu)成進行分解，最后將各生產(chǎn)步驟同一成本項目的金額相加，得到按原始成本項目反映的產(chǎn)品成本。
　　2.2 成本還原的方法
　　成本還原的具體方法有兩種。它們分別是綜合比率還原和半成品比重法。綜合比率還原又稱系數(shù)法。就是把各個步驟所耗上一步驟半成品的綜合成本，按照上一步驟所產(chǎn)半成品成本的結(jié)構(gòu)，逐步分解還原，算出按原始成本項目反映的產(chǎn)成品成本。
　　半成品比重法是按所產(chǎn)半成品各成本項目占全部成本結(jié)構(gòu)的比重還原，進行成本還原應計算所產(chǎn)半成品成本項目比例。
　　
　　3 綜合比率還原法。
　　3.1 綜合比率還原法的程序
　　采用綜合比率還原法的計算程序為：首先計算出成本還原分配率。成本還原分配率＝本月產(chǎn)品所耗上一步驟半成品費用÷本月所產(chǎn)該半成品成本合計；其次以還原分配率分別乘以本月所產(chǎn)該種半成品各個成本項目的費用，即可將本月產(chǎn)成品所耗半成品的綜合成本，按照本月所產(chǎn)該種半成品的成本構(gòu)成進行分解還原，直至“半成品”項目的綜合費用全部分解，還原為原始成本項目時為止；最后把還原出的“直接材料”、“直接人工”、“制造費用”按成本項目分別匯總，這樣就計算出按原始成本項目反映的還原后的產(chǎn)成品總成本。還原的次數(shù)＝該產(chǎn)成品的生產(chǎn)步驟－1，若生產(chǎn)產(chǎn)成品的生產(chǎn)步驟有3個生產(chǎn)步驟，則需進行2次還原。
　　3.2 綜合比率還原法的舉例
　　例：假定甲產(chǎn)品由三個生產(chǎn)品步驟產(chǎn)成，第一生產(chǎn)步驟生產(chǎn)的A半成品，不通過半成品庫收發(fā)，而直接為第二生產(chǎn)步驟領(lǐng)用，第二生產(chǎn)步驟生產(chǎn)的B半成品，直接為第三生產(chǎn)步驟領(lǐng)用，各步驟成本逐步結(jié)轉(zhuǎn)情況如下
　　
　?。?）第一次還原
　　還原分配率＝3.320÷4.980＝0.666667
　　甲產(chǎn)成品所耗B半成品費用中的A半成品費用＝2.880×0.666667=1920（元）
　　甲產(chǎn)成品所耗B半成品費用中的直接人工費用＝1200×0.666667=800（元）
　　甲產(chǎn)成品所耗B半成品費用中的制造費用＝900×0.666667=600（元）
　?。?）第二次還原
　　還原分配率＝1920÷3840＝0.5
　　B半成品所耗用A半成品費用的直接材料費用＝1600×0.5＝800（元）
　　B半成品所耗用A半成品費用的直接人工費用＝1280×0.5＝640（元）
　　B半成品所耗用A半成品費用的直接材料費用＝960×0.5＝480（元）
　?。?）甲產(chǎn)成品所耗用的直接材料費用＝800（元）
　　甲產(chǎn)成品所耗用的直接材料費用合計＝1040＋800＋640＝2480（元）
　　甲產(chǎn)成品所耗用的制造費用合計＝720＋600＋480＝1800（元）
　　
　　4 半成品比重法
　　4.1 半成品比重法的計算程序
　　首先計算出所產(chǎn)半成品成品成本比重，所產(chǎn)半成品成本比重＝由上步驟半成品中某成本項目金額÷上步驟該半成品成本合計；其次，將所產(chǎn)半成品比重分別乘以產(chǎn)成品所耗上一步驟的半成品成本，即可將產(chǎn)成品中半成品綜合成本進行分解；最后，將分解出的各成本項目匯總，得到按原始成本項目反映的產(chǎn)品成本。
　　4.2 半成品比重法的實例
　　仍以上例
　?。?）第一次還原
　　第二步驟直接材料的比重＝2880÷4980＝0.578313
　　第二步驟直接人工所占比重＝1200÷4980＝0.240964
　　第二步驟制造費用所占比重＝900÷4980＝0.180723
　　甲產(chǎn)成品所耗B半成品成本構(gòu)成：
　　A半成品＝3320×0.578313＝1920（元）
　　直接人工＝3320×0.240964＝800（元）
　　制造費用＝3320×0.180723＝600（元）
　　第二次還原
　　第一步驟直接材料所占比重＝1600÷3840＝0.416667
　　第一步驟直接人工所占比重＝1280÷3840＝0.333333
　　第一步驟直接材料所占比重＝960÷3840＝0.25
　　甲產(chǎn)成品所耗A半成品成本構(gòu)成：
　　直接材料＝1920×0.416667＝800（元）
　　直接人工＝1920×0.333333＝640（元）
　　制造費用＝1920×0.25＝480（元）
　　甲產(chǎn)成品所耗直接材料＝800（元）
　　甲產(chǎn)成品所耗直接人工＝1040＋800＋640＝2480（元）
　　甲產(chǎn)成品所耗直接材料＝720＋600＋480＝1800（元）
　　 以上兩種方法，都是以所產(chǎn)半成品成本構(gòu)成為標準進行成本還原的，但沒有考慮到以前月份所產(chǎn)半成品成本結(jié)構(gòu)的影響，在各月所產(chǎn)半成品的成本結(jié)構(gòu)變化較大的情況下，采用半成品比重法進行還原會產(chǎn)生誤差。