【摘要】 文章根據(jù)新形勢下對無形資產(chǎn)計量提出的新要求，就公允價值在無形資產(chǎn)計量中的現(xiàn)狀及存在的問題，結合現(xiàn)行的投資性房地產(chǎn)準則中對投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量使用公允價值模式的規(guī)定，提出了無形資產(chǎn)使用公允價值計量模式的條件，并分析了無形資產(chǎn)在公允價值計量模式下采用的具體方式。
　　【關鍵詞】 無形資產(chǎn)計量；公允價值；公允價值計量模式
　　
　　一、引言
　　
　　隨著科技的進步、勞動力水平的提高以及相關法律法規(guī)的完善，無形資產(chǎn)作為企業(yè)資產(chǎn)的組成部分，所占的比重越來越高。特別像高新技術企業(yè)當中的研發(fā)團隊，一些“老字號”企業(yè)的商譽，部分企業(yè)所擁有的黃金地段的土地使用權等，這些資產(chǎn)不能作為固定資產(chǎn)核算，不能像固定資產(chǎn)那樣折舊，它們的價值往往隨著時間的推移，反而會越來越高。但是在對無形資產(chǎn)核算時，經(jīng)常使用歷史成本進行計量，與會計信息質量要求的相關性是相背離的。這就需要更好地利用公允價值特別是公允價值計量模式，來為相關的信息使用者提供對他們決策有用的信息。
　　
　　二、公允價值在無形資產(chǎn)核算中的使用情況及存在的問題
　　
　　無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)，通常包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、特許權、土地使用權等。無形資產(chǎn)的核算主要包括初始計量和后續(xù)計量。
　　無形資產(chǎn)的初始取得包括外購取得、內部研究開發(fā)形成、投資者投入、非貨幣性資產(chǎn)交換取得、債務重組取得、政府補助取得以及企業(yè)合并取得等方式，這些不同的取得方式，使會計計量的屬性也有所不同。外購取得大多是按其取得成本進行初始計量，除了具有融資性質購買的無形資產(chǎn)是按現(xiàn)值計量；內部研究開發(fā)形成的，只有開發(fā)階段符合資本化條件的支出部分，可以資本化為無形資產(chǎn)的成本；投資者投入的，按投資合同或投資協(xié)議約定的價值作為取得的成本，如果約定的價值不公允的，按無形資產(chǎn)的公允價值入賬；非貨幣性資產(chǎn)交換取得的，如果具有商業(yè)實質且公允價值能夠可靠取得的，按公允價值及補價和相關稅費的金額來確定無形資產(chǎn)的價值；債務重組及政府補助取得的，是按照公允價值來確定?？偟膩碚f，無形資產(chǎn)的初始計量能根據(jù)具有信服力的證據(jù)來進行入賬，符合可靠性的要求。同時在部分特殊取得的方式中，適當?shù)匾肓斯蕛r值這一計量屬性。
　　無形資產(chǎn)的后續(xù)計量中，根據(jù)無形資產(chǎn)的使用壽命，分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。使用壽命有限的，在其預計的使用壽命內，采用系統(tǒng)合理的方法進行攤銷；使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間不攤銷，但應當在每個會計期間進行減值測試，如果具有減值跡象，按照公允價值和處置費用的差額與未來現(xiàn)金流量的較高者作為可回收金額，來確定減值的金額。從無形資產(chǎn)后續(xù)計量的處理中可以看出，無形資產(chǎn)沒有按照公允價值計量模式來核算，而僅是在部分取得方式的初始計量涉及到公允價值計量屬性。問題的關鍵也在這里。從當前的現(xiàn)實情況來說，無形資產(chǎn)作為很多企業(yè)的核心資產(chǎn)，往往是一個企業(yè)核心競爭力的體現(xiàn)，許多無形資產(chǎn)在企業(yè)持續(xù)的優(yōu)良運營下，體現(xiàn)出不斷增值的情況。而現(xiàn)行的無形資產(chǎn)會計準則卻沒有考慮資產(chǎn)價值增值這一點，它假設無形資產(chǎn)是不斷減值或者價值保持不變的，這導致企業(yè)資產(chǎn)被嚴重低估，不利于利益相關者進行決策，不符合新準則強調的資產(chǎn)負債觀的要求。
　　
　　三、公允價值模式在無形資產(chǎn)后續(xù)計量使用的條件
　　
　　從上面的分析可以看出，無形資產(chǎn)在計量中，主要是沒有考慮資產(chǎn)的增值，不能提供決策相關的信息。這里可以從投資性房地產(chǎn)準則對投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量中采用公允價值模式來對投資性房地產(chǎn)進行計量中得到啟示——是否也可以對滿足條件的無形資產(chǎn)采用公允價值計量模式來反映無形資產(chǎn)的期末價值。
　　采用公允價值模式進行后續(xù)計量的資產(chǎn)，首先必須滿足相應的條件。投資性房地產(chǎn)準則規(guī)定，采用公允價值計量的投資性房地產(chǎn)，應當同時滿足兩個條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；二是企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其相關信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。從這兩個條件中可以看出，采用公允價值計量模式進行后續(xù)計量，關鍵是要能夠取得真實可靠的關于公允價值的信息。所以，對于資產(chǎn)使用壽命不確定，價值保持穩(wěn)定或者在不斷上升的資產(chǎn)，如果能夠獲得它的公允價值的相關證據(jù)，可以采用公允價值計量模式來進行后續(xù)計量。
　　在實踐中，企業(yè)準備采用公允價值計量模式來后續(xù)計量的無形資產(chǎn)，可以聘請專業(yè)的資產(chǎn)評估機構來對其公允價值進行評估。評估結果可以作為無形資產(chǎn)采用公允價值計量模式的依據(jù)。雖然，這需要企業(yè)額外付出相應的評估費用，但是可以提高企業(yè)財務報表的真實性，為利益相關者作出決策提供依據(jù)，帶來的效益也是很明顯的。所以，可以首先在上市公司中允許符合條件的企業(yè)的無形資產(chǎn)使用公允價值計量模式來進行后續(xù)計量。具體的條件包括：一是資產(chǎn)使用壽命不確定、資產(chǎn)價值保持穩(wěn)定或者在不斷上升；二是資產(chǎn)后續(xù)計量的公允價值能夠為評估機構所確定。
　　
　　四、公允價值模式在無形資產(chǎn)后續(xù)計量的運用
　　
　　公允價值模式在進行后續(xù)計量中，對資產(chǎn)的增值有兩種處理方式：一是將增值計入損益即公允價值變動損益；二是將增值計入權益即資本公積。這兩種方式各有優(yōu)缺點。由于許多投資者往往關注利潤表中的凈利潤，所以將資產(chǎn)的增值列入損益，有助于投資者更好地了解企業(yè)資產(chǎn)的增值情況。而將增值列入權益，主要由于凈利潤作為對會計知識不是很了解的投資者的最主要的決策指標之一，如果將資產(chǎn)的增值部分列入損益，凈利潤變動幅度過大，利潤表不能反映真實的生產(chǎn)經(jīng)營的情況，可能會影響投資者決策。將資產(chǎn)增值部分計入權益，也符合謹慎性原則的要求。在投資性房地產(chǎn)準則中，規(guī)定對采用公允價值計量模式的投資性房地產(chǎn)，在資產(chǎn)負債表日對其公允價值與賬面價值的差額計入公允價值變動損益。
　　無形資產(chǎn)后續(xù)計量中，在使用公允價值模式時，筆者認為可以采用將資產(chǎn)價值的變動計入公允價值變動損益一欄，并對大額資產(chǎn)變動損益部分進行具體列示。同時在附注中詳細披露資產(chǎn)公允價值變動情況的原因，以及披露資產(chǎn)評估機構的資產(chǎn)評估報告。
　　
　　【主要參考文獻】
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　?。?］ 中國注冊會計師協(xié)會.2010年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材——會計［M］.北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2010.