陳瑪麗 張 娟 郭愛冰

從科學(xué)發(fā)展觀的理論體系看，和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的構(gòu)建，需要具備一定的理論基礎(chǔ)，和諧治理理論、公司治理理論、審計(jì)理論等重要基礎(chǔ)理論，成為了深入探索構(gòu)建該審計(jì)模式的切入點(diǎn)，為和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的構(gòu)建提供了必要的理論基礎(chǔ)。

一、和諧治理理論與產(chǎn)權(quán)理論

1987年席酉民教授在博士論文中提出了和諧理論的觀點(diǎn)，從和諧管理理論的思想體系、理論構(gòu)架中的主要概念和模塊、在管理知識(shí)構(gòu)建中的貢獻(xiàn)和價(jià)值等方面分別進(jìn)行了深入而系統(tǒng)的研究，展示了更為豐滿和成熟的和諧管理理論。和諧治理的核心思想是將系統(tǒng)視作基于規(guī)則和單元自治的整合，強(qiáng)調(diào)子系統(tǒng)間的和諧及整體系統(tǒng)的高效運(yùn)作。

產(chǎn)權(quán)制度存在的主要功能就是實(shí)現(xiàn)交易費(fèi)用的節(jié)約，不同的產(chǎn)權(quán)有不同的交易費(fèi)用，集體產(chǎn)權(quán)比個(gè)人產(chǎn)權(quán)有更高的交易費(fèi)用，而公共產(chǎn)權(quán)則完全不可交易即交易費(fèi)用無窮大，因此不可能通過市場機(jī)制來實(shí)現(xiàn)公共資源的優(yōu)化配置。產(chǎn)權(quán)制度的另一個(gè)功能是對于外部性內(nèi)在化的激勵(lì)。同時(shí)，產(chǎn)權(quán)的界定也是有成本的，只有在產(chǎn)權(quán)界定的預(yù)期收益大于界定成本時(shí)，產(chǎn)權(quán)明晰化才是有意義的事情。企業(yè)治理問題是由于企業(yè)產(chǎn)權(quán)的不完整性所引起的，沒有唯一主體能擁有企業(yè)的完整產(chǎn)權(quán)。產(chǎn)權(quán)束中各產(chǎn)權(quán)因子主體利益追求不一致所導(dǎo)致的企業(yè)各利益相關(guān)人的權(quán)利不和諧，從而帶來的企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)低效。

企業(yè)和諧治理理論的基本思想就是通過一系列契約的完善及優(yōu)秀企業(yè)文化的培育，達(dá)成企業(yè)各產(chǎn)權(quán)因子主體權(quán)利的一致性，從而實(shí)現(xiàn)一致性，最終帶來企業(yè)整體產(chǎn)權(quán)運(yùn)轉(zhuǎn)的高效率和高效益。因此，在提出和運(yùn)用企業(yè)和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式時(shí)，應(yīng)當(dāng)將和諧治理理論與產(chǎn)權(quán)理論作為研究的基礎(chǔ)。

二、委托代理理論

兩權(quán)分離所形成的委托代理關(guān)系的存在是審計(jì)的基本前提，這已是一項(xiàng)普遍公認(rèn)的假設(shè)。審計(jì)監(jiān)督權(quán)源于產(chǎn)權(quán)，原本是委托人權(quán)利的一部分，在發(fā)生委托代理關(guān)系時(shí)，關(guān)系的雙方（委托人和代理人）實(shí)際上約定或默許了委托人對代理人的監(jiān)督權(quán)利，這是因?yàn)槲腥撕痛砣死鏇_突及信息不對稱的普遍性，將導(dǎo)致代理人有可能發(fā)生不誠實(shí)及舞弊并進(jìn)而給委托人帶來直接危害。

詹森和麥克林于1976年提出代理人理論，莫里斯提出了非對稱信息下的委托代理理論。為促使代理人按照委托人的意愿行事，必須設(shè)計(jì)有效的激勵(lì)機(jī)制。

這種委托代理關(guān)系所導(dǎo)致的委托人與代理人之間的“遙遠(yuǎn)性”，使得擁有財(cái)產(chǎn)所有權(quán)但不熟悉復(fù)雜賬務(wù)處理及經(jīng)營活動(dòng)過程的委托人產(chǎn)生了對審計(jì)監(jiān)督的需求，并促成了審計(jì)的產(chǎn)生和審計(jì)模式的不斷演進(jìn)。極大程度的避免信息不對稱帶來的委托人與代理人的矛盾，一直是研究的最大方向，和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式有助于促使雙方行動(dòng)目標(biāo)一致性，使企業(yè)和諧治理達(dá)到新的高度。

三、契約理論與交易費(fèi)用理論

不完全契約理論是從另一個(gè)角度來解釋代理問題。由科斯開創(chuàng)的現(xiàn)代企業(yè)理論稱為“企業(yè)契約理論”。交易費(fèi)用這一概念是科斯在1937年發(fā)表的經(jīng)典型論文《企業(yè)的性質(zhì)》分析企業(yè)的起源和規(guī)模時(shí)，首次引入經(jīng)濟(jì)學(xué)分析。在科斯看來，市場交易過程是要花費(fèi)代價(jià)的。其后，威廉姆森等許多經(jīng)濟(jì)學(xué)家對交易費(fèi)用理論做了進(jìn)一步的發(fā)展和完善。影響交易費(fèi)用有兩個(gè)重要因素，一是交易者的數(shù)量；二是信息不對稱。信息不對稱問題還會(huì)帶來逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)，從而使委托人無法觀察到代理人是否按照要求履行了受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。從公司治理角度看，一般可以采用信號(hào)傳遞機(jī)制、信息甄別機(jī)制和信譽(yù)機(jī)制等來緩解信息不對稱問題。

在不完全契約條件下，由于初始契約不能保證代理人按照委托人的利益行使職權(quán)，在這種情況下，就需要一種機(jī)制來克服這種契約的不完全性所造成的問題。這也就是企業(yè)和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式產(chǎn)生并發(fā)展的原因。從契約經(jīng)濟(jì)學(xué)理論來看，企業(yè)和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一項(xiàng)長期合同，能夠起到用“長期合同替代短期合同”的作用，從而降低了交易費(fèi)用。

四、利益相關(guān)者及共同治理理論

布萊爾在《所有權(quán)與控制：面向21世紀(jì)的公司治理探索》中，全面分析了利益相關(guān)者理論對公司治理的影響，認(rèn)為在大型公眾公司的治理中，公共政策的作用是提供一種合法有效的環(huán)境，以促進(jìn)治理結(jié)構(gòu)的改善以及更有效地使用資源，為整個(gè)社會(huì)創(chuàng)造財(cái)富。

利益相關(guān)者的資產(chǎn)都是處于風(fēng)險(xiǎn)狀態(tài)的，因此，他們應(yīng)該分享企業(yè)的控制權(quán)。所以應(yīng)該設(shè)計(jì)一定的契約安排和治理制度來分配給所有的利益相關(guān)者一定的企業(yè)控制權(quán)，即所有的利益相關(guān)者都應(yīng)該參與公司治理，這就是共同治理理論。企業(yè)和諧治理就是通過一套正式或非正式的制度或機(jī)制，以及內(nèi)部的或外部的契約來協(xié)調(diào)企業(yè)與所有者、利益相關(guān)者之間的利益關(guān)系，以保證企業(yè)決策的科學(xué)化，從而最終維護(hù)企業(yè)各方面的利益。因此，可以認(rèn)為，企業(yè)和諧治理的實(shí)質(zhì)就是為利益相關(guān)者服務(wù)的共同治理。

從審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展來看，利益相關(guān)者的需求也是其動(dòng)因之一，企業(yè)和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的研究，能夠更好地滿足公司治理內(nèi)外部利益相關(guān)者共同治理的需求。

五、風(fēng)險(xiǎn)管理與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論

風(fēng)險(xiǎn)管理是20世紀(jì)六七十年代為了管理“可保風(fēng)險(xiǎn)”而出現(xiàn)的。2004年9月，COSO委員會(huì)正式發(fā)布了《全面風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》，目前已受到廣泛關(guān)注。該框架定義：全面風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)過程，它由一個(gè)企業(yè)的董事會(huì)、管理層和其他人員實(shí)施，應(yīng)用于企業(yè)戰(zhàn)略制訂并貫穿于企業(yè)各種經(jīng)營活動(dòng)之中，目的是識(shí)別可能會(huì)影響企業(yè)價(jià)值的潛在事項(xiàng)，管理風(fēng)險(xiǎn)于企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)容量之內(nèi)，并為企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供保證。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論的核心為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評估與應(yīng)對，其所關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)是廣義的風(fēng)險(xiǎn)，既包括正面的風(fēng)險(xiǎn)，也包括負(fù)面的風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的本質(zhì)是確保受托責(zé)任有效履行的能動(dòng)的控制機(jī)制。

企業(yè)和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式就是基于這樣一種合理的假設(shè)：治理機(jī)制運(yùn)行越有效，其戰(zhàn)略管理和風(fēng)險(xiǎn)評估及應(yīng)對就越有效，公司的經(jīng)營效果和效率就越高，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)就越小，從而審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就越小。

企業(yè)和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是借鑒風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，融風(fēng)險(xiǎn)管理、公司治理和內(nèi)部控制審查于一體的審計(jì)模式，這種審計(jì)模式強(qiáng)調(diào)關(guān)注企業(yè)和諧治理框架中的風(fēng)險(xiǎn)發(fā)現(xiàn)與風(fēng)險(xiǎn)管理，關(guān)注管理者及其經(jīng)營管理行為可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，關(guān)注企業(yè)在整個(gè)治理過程中的決策風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)有效的公司治理，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的和諧發(fā)展，從而促進(jìn)社會(huì)的和諧與進(jìn)步。

通過對構(gòu)建和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的理論基礎(chǔ)進(jìn)行研究，我們可以得出如下啟示：第一，上述理論之間相互滲透、相互影響，共同構(gòu)成一個(gè)企業(yè)和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式研究的理論基礎(chǔ)體系。第二，在構(gòu)建和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式時(shí)，和諧治理環(huán)境的戰(zhàn)略評價(jià)是基礎(chǔ)。第三，在構(gòu)建和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式時(shí)，和諧治理狀況的評價(jià)是核心。基于上述理論基礎(chǔ)來研究企業(yè)和諧治理導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，對于理順產(chǎn)權(quán)關(guān)系，增強(qiáng)信息披露透明度，保護(hù)利益相關(guān)者，降低交易費(fèi)用，創(chuàng)新審計(jì)模式，促進(jìn)和諧社會(huì)建設(shè)等方面都具有重要的理論和現(xiàn)實(shí)意義。